Späterer Verkauf, Wertverlust, Ausschüttung oder Tod nach dem Wegzug

Das Wichtigste im Überblick

Ein späterer Verkauf macht die beim Wegzug bereits entstandene Steuer nicht rückgängig. Zu trennen sind stets:

1. die Entstehung und Festsetzung der Steuer aufgrund des ursprünglichen §-6-Tatbestands,
2. die Zahlung beziehungsweise Ratenzahlung und
3. eine spätere, ereignisbezogene Fälligkeit der noch nicht entrichteten Steuer.

Ein späterer Wertverlust führt im aktuellen Recht nicht automatisch zu einer rückwirkenden Minderung. Ein deutscher Step-up nach § 6 Absatz 1 Satz 3 AStG setzt steuerliche Entrichtung voraus; dazu zählen nach dem BMF auch Aufrechnung und die unten erläuterten Fälle fingierter Entrichtung bei Verlusten.

Ausschüttungen und Einlagenrückgewähr sind zusammenzurechnen. Die gesetzliche Grenze wird erst überschritten, wenn ihr gemeiner Wert insgesamt mehr als ein Viertel des maßgebenden Wegzugwerts beträgt. Genau 25 Prozent genügen nicht. Nach der Verwaltungsauffassung des BMF ist nur der über 25 Prozent liegende Teil schädlich; sein Verhältnis zum ursprünglichen Wegzugwert bestimmt den Prozentsatz der noch nicht fälligen und nicht entrichteten Steuer, der vorzeitig fällig wird.

Auch Rückkehr und Tod bewirken keine allgemeine Befreiung. Für Rückkehrfälle gelten mehrere kumulative Voraussetzungen. Beim Tod kann lediglich eine eng begrenzte Rechtsnachfolgerregel für natürliche Personen greifen; die steuerliche Abwicklung läuft grundsätzlich weiter.

Vier getrennte Ebenen

Späterer Verkauf: Der ursprüngliche Steueranspruch bleibt bestehen

Gesetzliche Grundregel

§ 6 Absatz 1 AStG fingiert bereits beim maßgebenden Wegzugsereignis eine Veräußerung zum gemeinen Wert. Ein späterer tatsächlicher Verkauf beseitigt weder diesen verwirklichten Besteuerungstatbestand noch die darauf beruhende Steuerfestsetzung.

Wurde eine Ratenzahlung bewilligt und ist noch Steuer offen, stellt der spätere Verkauf ein eigenständiges Fälligkeitsereignis dar. Die auf die veräußerten Anteile entfallende, noch nicht entrichtete Steuer wird innerhalb eines Monats nach dem Verkauf fällig.

Ohne eine Raten- oder Stundungslage darf dagegen nicht der Eindruck entstehen, die reguläre Fälligkeit der Steuer werde erst durch den späteren Verkauf ausgelöst. Der Verkauf ist nicht die rückwirkende Ursache des ursprünglichen Steueranspruchs.

Die konkrete Bemessung der Wegzugsteuer, die ursprüngliche Tatbestandsverwirklichung und die Besteuerung des tatsächlichen Verkaufs im In- oder Ausland sind davon getrennte Prüfungsgegenstände.

Teilverkauf und Übertragung

Bei einer Veräußerung oder Übertragung greift die Ereignisfälligkeit nur, soweit Anteile von dem Ereignis betroffen sind. Ein Teilverkauf macht deshalb nicht allein aufgrund des Verkaufs die gesamte offene Steuer fällig.

Die anteilige Begrenzung verlangt eine belastbare Zuordnung der offenen Steuer zu den betroffenen Anteilen. Eine bloße Aufteilung nach Stückzahl oder Beteiligungsquote ist nicht allgemein zulässig, wenn etwa Anschaffungskosten, Werte, Anteilsklassen, Erwerbszeitpunkte oder bereits geleistete Zahlungen voneinander abweichen.

Nicht fristgerechte Ratenzahlungen, Mitwirkungsverstöße und eine Insolvenzanmeldung sind hiervon zu unterscheiden. Diese eigenständigen Fälligkeitsgründe können die gesamte noch nicht entrichtete Steuer erfassen.

Ratenzahlung: Zahlungsaufschub ohne Wegfall des Anspruchs

Die festgesetzte Steuer kann auf Antrag in sieben gleichen, unverzinslichen Jahresraten entrichtet werden. Die erste Rate ist innerhalb eines Monats nach Bekanntgabe des Steuerbescheids zu zahlen. Die weiteren Raten werden jeweils am 31. Juli der Folgejahre fällig. Dem Antrag wird in der Regel nur gegen Sicherheitsleistung stattgegeben.

Die Ratenbewilligung verändert damit die Zahlungsmodalität. Sie beseitigt weder die Steuerfestsetzung noch die späteren Ereignis- und Mitteilungspflichten. Noch offene Raten gelten auch nicht als tatsächlich entrichtet.

Ist ein gesetzliches Fälligkeitsereignis bereits vor Erlass des Steuerbescheids oder vor der Entscheidung über den Ratenantrag eingetreten, kann die Ratengewährung insoweit nicht pauschal vorausgesetzt werden.

Eigenständige Gründe für die Fälligkeit der gesamten Reststeuer

Von der nur anteiligen Ereignisfälligkeit bei Verkauf oder Übertragung sowie von der besonderen Ausschüttungsregel sind drei eigenständige Gründe zu trennen:

• Eine Jahresrate wird nicht fristgerecht gezahlt.
• Mitwirkungspflichten werden verletzt.
• Ein Insolvenzverfahren wird angemeldet.

In diesen Fällen kann die gesamte noch nicht entrichtete Steuer innerhalb eines Monats fällig werden. Daraus folgt jedoch nicht, dass auch jeder Verkauf, jede Übertragung oder jede Ausschüttung automatisch die gesamte Reststeuer fällig stellt.

Deutscher Step-up nur nach steuerlicher Entrichtung

Die Anteile gelten nach § 6 Absatz 1 Satz 3 AStG nur insoweit als zum gemeinen Wert des ursprünglichen §-6-Ereignisses erworben, wie die auf den Veräußerungsgewinn entfallende Steuer tatsächlich entrichtet wurde.

Nach dem BMF-Schreiben vom 22. Dezember 2023, Rn. 105, zählt auch eine Aufrechnung als Entrichtung. Bei einem Verlust im Wegzugsjahr sowie bei einer durch Verlustrück- oder -vortrag auf null verminderten Einkommensteuer gilt die Steuer unter den dort genannten Voraussetzungen ebenfalls als entrichtet.

Das bedeutet:

• Die bloße Festsetzung einer noch zu entrichtenden Steuer schafft keinen vollständigen Step-up.
• Eine Stundung oder ein sonstiger Zahlungsaufschub genügt nicht.
• Auch die Bewilligung von sieben Jahresraten gilt für die noch offenen Raten nicht als Entrichtung.
• Soweit keine Steuer entrichtet wurde und auch nicht als entrichtet gilt, bleiben die ursprünglichen Anschaffungskosten maßgeblich.
• Bei einer unentgeltlichen Übertragung kann die Regel den Rechtsnachfolger betreffen.

Die Anschaffungskostenfiktion wächst nur im Umfang der steuerlichen Entrichtung einschließlich der genannten Aufrechnungs- und Verlustfälle. Eine ungeprüfte proportionale Berechnung des Step-ups ist nicht zulässig. Ebenso lässt sich aus dem deutschen Step-up keine Aussage über eine ausländische Wertaufstockung ableiten.

Für vor 2022 verwirklichte Tatbestände ist das Übergangsrecht gesondert anzuwenden.

Tatsächlicher Verkauf im Ausland: zweite Besteuerungsebene

Der spätere Verkauf ist ein eigener steuerlicher Vorgang. Für Deutschland ist zunächst zu prüfen, ob nach innerstaatlichem Recht noch beschränkt steuerpflichtige Einkünfte vorliegen, etwa nach § 49 Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe e in Verbindung mit § 17 EStG. Erst danach ist zu klären, ob ein Doppelbesteuerungsabkommen das deutsche Besteuerungsrecht bestätigt, beschränkt oder ausschließt.

Der deutsche Step-up aus § 6 Absatz 1 Satz 3 AStG wirkt nur im deutschen Besteuerungssystem und nur im Umfang entrichteter oder nach der BMF-Regelung als entrichtet geltender Wegzugsteuer. Er setzt weder die ausländischen Anschaffungskosten automatisch herauf noch verpflichtet den neuen Ansässigkeitsstaat zu einer Steueranrechnung.

Verkaufspreis, Earn-out, Währung und Veräußerungszeitpunkt

Für den tatsächlichen Verkauf muss eine zweite, eigenständige Transaktionsakte geführt werden. Zu dokumentieren sind insbesondere:

• die konkret übertragenen Anteile und Anteilsklassen,
• Unterzeichnung und Vollzug des Kaufvertrags sowie der Zeitpunkt des Übergangs des wirtschaftlichen Eigentums,
• fester Kaufpreis, Earn-out, Kaufpreisanpassungen, Escrow- oder Einbehaltsbeträge,
• übernommene Schulden, Sachleistungen und sonstige Gegenleistungen,
• Veräußerungskosten und deren Zuordnung zu Teilverkäufen,
• Währung jedes Zahlungsstroms und der nach dem jeweils anwendbaren Steuerrecht maßgebende Umrechnungskurs.

Unterzeichnung, Vollzug, Übergang des wirtschaftlichen Eigentums und Zahlung können auseinanderfallen. Welcher Zeitpunkt für die Besteuerung maßgeblich ist, richtet sich nach dem auf den tatsächlichen Verkauf anwendbaren innerstaatlichen Recht. Ein später fälliger Earn-out oder eine Kaufpreisanpassung darf nicht ohne Rechtsgrundlage so behandelt werden, als sei der Betrag bereits am Wegzugsstichtag sicher zugeflossen. Ebenso wenig dürfen alle Zahlungen mit einem beliebig gewählten einheitlichen Wechselkurs umgerechnet werden.

Deutschland und Spanien

Für einen in Spanien ansässigen Verkäufer weist Artikel 13 Absatz 6 DBA Deutschland–Spanien sonstige Veräußerungsgewinne grundsätzlich dem Ansässigkeitsstaat zu. Artikel 13 Absatz 7 lässt Deutschland jedoch für Anteile ein zeitlich begrenztes Besteuerungsrecht: War die natürliche Person mindestens fünf Jahre in Deutschland ansässig und verkauft sie innerhalb von fünf Jahren nach dem Wechsel nach Spanien, darf Deutschland nach seinem innerstaatlichen Recht den während der deutschen Ansässigkeit entstandenen Wertzuwachs besteuern. Sonderregeln für grundbesitzende Gesellschaften und Betriebsstätten sind vorher zu prüfen.

Spanien ermittelt einen Veräußerungsgewinn nach seinem eigenen Recht. Die Artikel 34 und 35 LIRPF knüpfen grundsätzlich an die Differenz zwischen spanischem Anschaffungs- und Veräußerungswert an. Daraus folgt kein automatischer spanischer Step-up auf den deutschen Wegzugwert. Ob und in welchem Umfang Spanien eine deutsche Steuer anrechnet, richtet sich nach Artikel 22 DBA Deutschland–Spanien und Artikel 80 LIRPF. Beide Regeln verlangen eine Prüfung derselben im Ausland besteuerten Einkünfte und begrenzen die Anrechnung; eine zeitlich vorgezogene deutsche Wegzugsteuer wird deshalb nicht ohne Weiteres wie eine deutsche Steuer auf den späteren spanischen Veräußerungsgewinn behandelt.

Bleibt trotz Anwendung beider Rechtsordnungen eine nicht auflösbare Doppelbesteuerung, kommt zusätzlich das Verständigungsverfahren nach Artikel 24 DBA Deutschland–Spanien in Betracht. Ein Anspruch auf einen bestimmten Step-up oder eine vollständige Anrechnung darf daraus nicht vorweggenommen werden.

Späterer Wertverlust

Aktuelles Recht ab 2022

Das ab 2022 anwendbare §-6-Recht enthält keine allgemeine Regel, nach der ein erst nach dem Wegzugsereignis eingetretener Wertverlust den bereits entstandenen Steueranspruch nachträglich mindert.

Ein später niedrigerer Börsenwert, Unternehmenswert oder Verkaufspreis korrigiert die festgesetzte Wegzugsteuer daher nicht automatisch. Eine mögliche Rückkehrfolge nach § 6 Absatz 3 AStG ist keine Wertverlustkorrektur.

Gesondert zu prüfen bleiben:

• die Bewertung zum ursprünglichen Wegzugsstichtag,
• die eigenständige Besteuerung des späteren tatsächlichen Verkaufs und
• eine mögliche Verlustberücksichtigung nach ausländischem Recht.

Übergangsrecht für Altfälle

Wurde ein Tatbestand des § 6 Absatz 1 AStG in einer bis zum 30. Juni 2021 geltenden Fassung vor dem 1. Januar 2022 verwirklicht, wird der Fall grundsätzlich nach dem alten Recht abgewickelt.

Minderungen des Vermögenszuwachses nach dem damaligen § 6 Absatz 6 AStG sind bei Veräußerungen nach dem 24. März 2021 jedoch nicht mehr zu berücksichtigen. Bei einer Veräußerung ab dem 25. März 2021 kann die frühere Wertminderungsregel den angesetzten Vermögenszuwachs somit nicht reduzieren.

Für Veräußerungen bis einschließlich 24. März 2021 ist die damalige Rechtslage fallbezogen zu prüfen. Diese Altfallregel darf nicht auf Tatbestände übertragen werden, die erstmals ab 2022 verwirklicht wurden.

Ausschüttungen und Einlagenrückgewähr

Gewinnausschüttungen und Einlagenrückgewähr sind für die gesetzliche Viertelgrenze zusammenzurechnen. Maßgebender Bezugswert ist der gemeine Wert der jeweils betroffenen, noch gehaltenen Anteile beim ursprünglichen §-6-Ereignis. Nach einem Teilverkauf ist deshalb nur der historische Wegzugwert der verbliebenen Anteile heranzuziehen, nicht der ursprüngliche Gesamtwert und auch nicht ihr aktueller Marktwert. Nicht maßgebend sind der steuerpflichtige Gewinn, die ursprünglichen Anschaffungskosten oder die noch offene Steuer.

Die Voraussetzung ist erst erfüllt, wenn der gemeine Wert der kumulierten Leistungen mehr als 25 Prozent des Wegzugwerts beträgt. Genau 25 Prozent reichen nicht. Das Überschreiten kann zugleich die Rückkehrbegünstigung im betroffenen Umfang ausschließen und bei einer laufenden Ratenzahlung eine vorzeitige Fälligkeit auslösen.

Verhältnisrechnung nach der Verwaltungsauffassung

Das BMF wendet § 6 Absatz 4 Satz 5 Nummer 5 AStG in vier Schritten an:

1. Sämtliche erfassten Gewinnausschüttungen und Einlagenrückgewähr werden chronologisch kumuliert.
2. Vom kumulierten gemeinen Wert wird die unschädliche Grenze von 25 Prozent des ursprünglichen Wegzugwerts abgezogen.
3. Der verbleibende schädliche Betrag wird durch den ursprünglichen Wegzugwert geteilt. Das Ergebnis ist der Fälligkeitsprozentsatz.
4. Dieser Prozentsatz wird auf die im Ereigniszeitpunkt noch nicht fällige und noch nicht entrichtete Wegzugsteuer angewandt.

Formel nach dieser Verwaltungsauffassung:

vorzeitig fällige Steuer = (schädlicher Leistungsbetrag ÷ ursprünglicher Wegzugwert) × noch nicht fällige und nicht entrichtete Steuer

Der schädliche Leistungsbetrag ist nur der Teil der kumulierten Leistungen oberhalb der 25-Prozent-Grenze. Er ist jedoch nicht selbst die steuerliche Bemessungsgrundlage. Er bestimmt vielmehr über das Verhältnis zum Wegzugwert den Prozentsatz der offenen Steuer, der fällig wird.

Mehrere schädliche Ereignisse sind in der Reihenfolge ihres tatsächlichen Eintritts zu verarbeiten. Beträge, die wegen eines früheren Ereignisses bereits fällig geworden, aber noch nicht bezahlt sind, mindern nach der BMF-Verwaltungsauffassung die für das nächste Ereignis maßgebende „noch nicht entrichtete Steuer“ (BMF-Schreiben vom 22. Dezember 2023, Rn. 176). Die künftigen Jahresraten verringern sich entsprechend. So wird derselbe Steuerbetrag nicht mehrfach fällig gestellt. Bei mehreren aufeinanderfolgenden Ausschüttungen ist zwischen der kumulierten Schwellenprüfung und dem erst durch das jeweilige neue Ereignis hinzukommenden schädlichen Leistungsbetrag zu unterscheiden; bereits berücksichtigte Überschreitungen werden nicht nochmals angesetzt. Höchstens kann die noch nicht fällige und nicht entrichtete Steuer vorzeitig fällig werden.

Bei Teilverkäufen, unterschiedlichen Anteilsklassen oder nur einzelnen betroffenen Anteilen ist zusätzlich die Zuordnung der offenen Steuer zu den jeweiligen Anteilen zu sichern. Die Verhältnisrechnung ersetzt diese Zuordnung nicht.

Übergangsrecht für Ausschüttungen in Altfällen

Bei vor 2022 verwirklichten Tatbeständen gelten die neuen Übergangsfolgen für Ausschüttungen und Einlagenrückgewähr nur für Leistungen, die nach dem 16. August 2023, also ab dem 17. August 2023, erfolgen. Frühere Leistungen werden nicht nachträglich selbst zu schädlichen Ereignissen der Übergangsregel.

Für die Anwendung von § 21 Absatz 3 Satz 2 Nummer 2 und 3 AStG ist deshalb zunächst festzustellen, welche Leistungen zeitlich in die Übergangsregel fallen. Im Übrigen richtet sich die Abwicklung grundsätzlich nach der am 30. Juni 2021 geltenden Fassung.

Rückkehr: keine Heilung schädlicher Zwischenereignisse

Bei nur vorübergehender Abwesenheit kann der Steueranspruch nur entfallen, soweit sämtliche gesetzlichen Voraussetzungen erfüllt sind. Dazu gehören insbesondere:

• Die unbeschränkte Steuerpflicht wird innerhalb der gesetzlichen Frist wieder begründet.
• Zwischenzeitlich hat keine schädliche Veräußerung, Übertragung oder Einlage in ein Betriebsvermögen stattgefunden.
• Die Grenze für Ausschüttungen und Einlagenrückgewähr wurde nicht überschritten.
• Das deutsche Besteuerungsrecht entsteht im erforderlichen Umfang wieder.

Die Rückkehr muss grundsätzlich innerhalb von sieben Jahren erfolgen. Auf Antrag kann die Frist um höchstens fünf Jahre verlängert werden, wenn die Rückkehrabsicht fortbesteht.

Für die Rückkehrstundung kann auf Antrag auf die Erhebung von Jahresraten verzichtet werden. Entfällt der Steueranspruch später nicht und wurden keine Jahresraten erhoben, entstehen jedoch Stundungszinsen nach § 234 AO (§ 6 Abs. 4 Sätze 7 und 8 AStG). Das ist von den grundsätzlich unverzinslichen sieben Jahresraten zu unterscheiden.

Eine spätere Rückkehr macht ein vorheriges schädliches Ereignis nicht rückwirkend unschädlich. Eine tatsächliche Rückkehr allein genügt deshalb nicht für ein vollständiges Entfallen des Steueranspruchs.

Kann der Anspruch nicht mehr nach § 6 Absatz 3 AStG entfallen oder wird die Rückkehrabsicht aufgegeben und dies mitgeteilt, kann die noch nicht entrichtete Steuer nach der besonderen Rückkehrregel innerhalb eines Monats fällig werden. Ob der Anspruch vollständig oder nur teilweise entfallen kann, setzt die Prüfung aller Voraussetzungen und des wiederbegründeten deutschen Besteuerungsrechts voraus.

Tod und Rechtsnachfolge

Der Tod des bisherigen Steuerpflichtigen lässt die Wegzugsteuer nicht automatisch entfallen und beendet die steuerliche Abwicklung nicht.

Eine unentgeltliche Übertragung von Todes wegen auf eine natürliche Person kann für den Übertragungstatbestand der Ereignisfälligkeit in einem eng begrenzten gesetzlichen Rahmen unbeachtlich sein. Für die weitere Anwendung tritt diese natürliche Person an die Stelle des bisherigen Steuerpflichtigen.

Bei aufeinanderfolgenden unentgeltlichen Übertragungen von Todes wegen kann die Regel für unmittelbare oder mittelbare natürliche Rechtsnachfolger fortgeführt werden. Fristen, Voraussetzungen, Mitteilungen und die Prüfung späterer Ereignisse setzen sich innerhalb der gesetzlich zugelassenen Rechtsnachfolgerkette fort.

Die Ausnahme gilt nicht allgemein für:

• juristische Personen,
• entgeltliche Übertragungen oder
• andere Formen der Rechtsnachfolge.

Erbschaftsteuer, Nachlassbewertung, Haftung, ausländische Nachlasssteuern und die zivilrechtliche Nachlassabwicklung sind eigenständige Prüfungsgegenstände.

Ereignis- und Jahresmitteilungen ab 2025

Der Steuerpflichtige oder sein Gesamtrechtsnachfolger muss die in § 6 Absatz 4 Satz 5 oder 7 AStG genannten Ereignisse innerhalb eines Monats mitteilen. Zusätzlich sind jährlich bis zum 31. Juli die aktuelle Anschrift und die fortbestehende Zurechnung der Anteile zu bestätigen. Diese Pflichten bestanden bereits vor 2025; ab dem Veranlagungszeitraum 2025 gilt die Neuregelung zur elektronischen Übermittlung.

Das Gesetz sieht eine elektronische Übermittlung nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz über die amtlich bestimmte Schnittstelle vor. Nach dem BMF-Schreiben vom 12. Dezember 2025 stand die technische Schnittstelle noch nicht zur Verfügung; bis zu ihrer Bereitstellung ist das veröffentlichte Vordruckmuster der allgemein eröffnete Übermittlungsweg. Dies ist vom gesetzlichen Härtefallantrag zu unterscheiden, bei dem die Finanzbehörde auf eine elektronische Übermittlung verzichtet und der Vordruck eigenhändig zu unterschreiben ist.

Zu melden sind nicht nur Verkäufe. Erfasst werden insbesondere relevante Übertragungen, Ausschüttungen oder Einlagenrückgewähr oberhalb der gesetzlichen Grenze, die Aufgabe der Rückkehrabsicht, der endgültige Ausschluss eines Entfallens nach der Rückkehrregel sowie weitere gesetzliche Fälligkeitsereignisse. Eine fristgerechte Meldung ersetzt weder die Steuerzahlung noch die Jahresbestätigung.

Ein Verstoß gegen die Mitwirkungspflichten kann selbst dazu führen, dass die gesamte noch nicht entrichtete Steuer innerhalb eines Monats fällig wird. Für frühere Veranlagungszeiträume ist die jeweils damals geltende Fassung gesondert zu prüfen.

Aktuelles Recht und Altfälle im Vergleich

Ereignis und mögliche Folge

Beispiele

Die Zahlen dienen ausschließlich dazu, Schwellenwerte, zeitliche Abläufe und gesetzliche „soweit“-Grenzen (§ 6 Abs. 4 Satz 5 Nr. 4 und 5 AStG) zu veranschaulichen. Sie sind keine Methode für die Berechnung einer konkreten Wegzugsteuer.

Beispiel 1: Vollverkauf während der Sieben-Jahres-Raten

Annahmen:

• Festgesetzte Wegzugsteuer: 700.000 Euro
• Sieben gleiche Raten: je 100.000 Euro
• Die erste Rate wurde tatsächlich gezahlt.
• Anschließend werden sämtliche Anteile verkauft.

Zulässiges Ergebnis: Der Verkauf beseitigt die festgesetzte Steuer nicht. Die noch offene Steuer für sämtliche verkauften Anteile wird innerhalb eines Monats fällig.

Ergebnisgrenze: Bis zur Zahlung der restlichen 600.000 Euro liegt allein aufgrund der Festsetzung oder Fälligkeit noch keine tatsächliche Entrichtung dieses Betrags vor.

Grenze: Ob und wie der tatsächliche Verkaufsgewinn im Ansässigkeitsstaat besteuert und die deutsche Steuer dort berücksichtigt wird, bleibt der Prüfung des konkreten DBA und des ausländischen Rechts vorbehalten.

Beispiel 2: Teilverkauf mit ausdrücklich zugeordnetem Steuerbetrag

Annahmen:

• 100 wirtschaftlich gleichartige Anteile
• Noch offene Steuer laut nachvollziehbarer Anteilszuordnung: 6.000 Euro je Anteil
• Verkauf von 30 Anteilen
• Keine sonstigen Fälligkeitsereignisse

Zulässiges Ergebnis: Nur der ausdrücklich den 30 verkauften Anteilen zugeordnete offene Steuerbetrag wird aufgrund dieses Verkaufs fällig.

Ergebnisgrenze: Die Rechnung ist nur wegen der ausdrücklichen Annahme einer eindeutigen und gleichmäßigen Steuerzuordnung möglich.

Grenze: Bei unterschiedlichen Anschaffungskosten, Anteilsklassen, Erwerbszeitpunkten oder Vorzahlungen darf die offene Steuer nicht schlicht nach Stückzahl oder Beteiligungsquote verteilt werden.

Beispiel 3: Ausschüttungen erreichen zunächst genau 25 Prozent

Annahmen:

• Gemeiner Wert der Anteile beim Wegzugsereignis: 4.000.000 Euro
• Viertelgrenze: 1.000.000 Euro
• Im Zeitpunkt T3 noch nicht fällige und noch nicht entrichtete Steuer: 600.000 Euro
• T1: Ausschüttung 600.000 Euro
• T2: Einlagenrückgewähr 400.000 Euro
• T3: weitere Ausschüttung 50.000 Euro

Nach der BMF-Verwaltungsauffassung beträgt der Fälligkeitsprozentsatz bei T3:

50.000 Euro ÷ 4.000.000 Euro = 1,25 Prozent

Auf die zu diesem Zeitpunkt noch nicht fällige und noch nicht entrichtete Steuer angewandt:

1,25 Prozent × 600.000 Euro = 7.500 Euro

Ergebnis: Bei T3 werden 7.500 Euro vorzeitig fällig. Genau 25 Prozent bei T2 genügen nicht. Die 50.000 Euro sind nicht selbst die Steuerbasis, sondern bestimmen über das Verhältnis zum Wegzugwert den Fälligkeitsprozentsatz.

Grenze: Das Rechenbeispiel setzt voraus, dass die 600.000 Euro die nach vorangegangenen Zahlungen und Ereignissen zutreffend ermittelte noch nicht fällige und nicht entrichtete Steuer sind.

Beispiel 4: Teilverkauf vor späterer Ausschüttung

Annahmen:

• Wegzugwert: 4.000.000 Euro
• 100 gleichwertige Anteile mit einem Wegzugwert von jeweils 40.000 Euro
• T1: Verkauf von 25 Anteilen; historischer Wegzugwert der verbleibenden 75 Anteile: 3.000.000 Euro
• Viertelgrenze für die verbleibenden Anteile: 750.000 Euro
• T2: Ausschüttungen und Einlagenrückgewähr auf die verbleibenden Anteile von zusammen 900.000 Euro
• T3: weitere Leistung auf diese Anteile von 150.000 Euro

Nach der hier dargestellten BMF-Rechenweise sind bei T2 5 Prozent der nach T1 und den bis dahin geleisteten Raten verbleibenden, noch nicht fälligen und nicht entrichteten Steuer vorzeitig fällig. Bei T3 kommen weitere 150.000 Euro schädliche Leistungen hinzu; die bereits bei T2 berücksichtigte Überschreitung wird nicht erneut angesetzt. Der zusätzliche ereignisbezogene Prozentsatz beträgt damit ebenfalls 5 Prozent und trifft auf die dann verbleibende Steuer. Zuvor sind auch die bereits bei T2 vorzeitig fällig gewordenen Beträge und weitere Raten abzuziehen. Die bei T1 und T2 bereits fällig gewordene Steuer darf nicht ein zweites Mal einbezogen werden.

Ergebnis: Verkauf und Ausschüttungen sind chronologisch zu verarbeiten. Die Ausschüttungsrechnung ist möglich, sobald die nach dem Teilverkauf verbleibende offene Steuer belastbar feststeht.

Grenze: Die Berechnung setzt eine nachvollziehbare Steuerzuordnung zu den verkauften und verbliebenen Anteilen voraus; eine bloße Stückzahlquote genügt bei unterschiedlichen Anteilshistorien nicht.

Beispiel 5: Wertverlust nach dem Wegzug

Annahmen:

• Gemeiner Wert beim §-6-Ereignis: 5.000.000 Euro
• Späterer tatsächlicher Verkaufspreis: 3.000.000 Euro
• Rechnerischer späterer Wertverlust: 2.000.000 Euro
• Aktueller, ab 2022 verwirklichter §-6-Fall

Zulässiges Ergebnis: Der niedrigere Verkaufspreis ändert die aktuelle Wegzugsteuer nicht automatisch.

Ergebnisgrenze: Der spätere Minderwert ist keine automatische Korrektur des beim Wegzugsereignis angesetzten Werts.

Grenze: Die Besteuerung des tatsächlichen Verkaufs, eine ausländische Verlustberücksichtigung und die Richtigkeit des ursprünglichen gemeinen Werts sind getrennte Prüfungen.

Beispiel 6: Tod und spätere Handlung des Rechtsnachfolgers

Annahmen:

• Ein natürlicher Anteilseigner verstirbt während einer laufenden Raten- oder Rückkehrabwicklung.
• Alleinerbe ist eine natürliche Person.
• Die maßgebliche gesetzliche Frist ist noch nicht abgelaufen.
• Der Erbe veräußert die Anteile später.

Zulässiges Ergebnis: Der Erbfall kann die Rechtsnachfolgerregel eröffnen, beendet die steuerliche Abwicklung aber nicht.

Ergebnisgrenze: Der Tod ist weder eine Befreiung noch ein automatisches Erlöschen der Steuer.

Grenze: Erbschaftsteuer, Nachlasshaftung, ausländische Nachlasssteuern und die zivilrechtliche Nachlassabwicklung sind nicht Gegenstand dieser Einordnung.

Praxisfahrplan

1. Ausgangsfall zeitlich einordnen: Das Datum des ursprünglichen §-6-Tatbestands feststellen und zwischen einem aktuellen Fall und einem Altfall unterscheiden.
2. Steuerstatus dokumentieren: Steuerbescheid, festgesetzte Steuer, tatsächlich entrichtete Beträge, offene Raten, Sicherheiten und eine etwaige Rückkehrstundung erfassen.
3. Späteres Ereignis qualifizieren: Verkauf, Übertragung, Einlage, Ausschüttung, Einlagenrückgewähr, Rückkehrhindernis, Tod oder Mitwirkungsverstoß getrennt bestimmen.
4. Betroffenen Umfang festhalten: Bei Verkauf oder Übertragung genau dokumentieren, welche Anteile betroffen sind. Ausschüttungen und Einlagenrückgewähr mit Datum und gemeinem Wert kumuliert führen.
5. Chronologie sichern: Verschiedene Ereignisse in ihrer tatsächlichen Reihenfolge erfassen. Bereits entrichtete oder fällig gewordene Steuer darf nicht erneut als offen behandelt werden.
6. Fristen überwachen: Die Monatsfrist für Ereignismitteilungen und eine mögliche Ereignisfälligkeit sowie den 31. Juli für die Jahresbestätigung notieren; bei fortgeführter Altstundung nach § 6 Abs. 7 a. F. gilt für die Jahresbestätigung der 31. Januar.
7. Step-up abgleichen: Nur tatsächlich entrichtete Steuer berücksichtigen. Festgesetzte Beträge und offene Raten getrennt ausweisen.
8. Grenzüberschreitenden Verkauf separat prüfen: DBA, Ansässigkeit, ausländischen Step-up und eine mögliche Anrechnung oder Freistellung als eigenständige Prüfungen behandeln.
9. Bei Rückkehr oder Tod keine Automatik annehmen: Zwischenereignisse, Fristen, Rechtsnachfolger und sämtliche gesetzlichen Voraussetzungen vollständig prüfen.
10. Bewertung und Steuerzuordnung gesondert klären: Sobald konkrete Beträge benötigt werden, sind die Bewertung des gemeinen Werts und die Zuordnung offener Steuer individuell vorzunehmen.

Typische Fehlerbilder

Grenzen der Einordnung

Bewertung des gemeinen Werts, konkrete Steuerberechnung und die Zuordnung offener Steuer zu einzelnen Anteilen sind eigenständige Prüfungsgegenstände. Dasselbe gilt für:

• die Anwendung eines konkreten DBA,
• den Ansässigkeitsverlauf,
• einen ausländischen Step-up,
• ausländische Steueranrechnung oder Freistellung,
• die Besteuerung des tatsächlichen Verkaufs,
• ausländische Verlustregeln,
• Erbschaft- und Schenkungsteuer,
• Nachlassbewertung und Haftung sowie
• sonstige Nachlass- und Nebensteuern.

Für diese Fragen setzt ein belastbares Ergebnis den vollständigen Sachverhalt, den Steuerbescheid, die Anteilshistorie und gegebenenfalls das maßgebende ausländische Recht voraus. Sobald eine solche Frage entscheidungserheblich wird, ist eine individuelle steuerliche und gegebenenfalls ausländische Prüfung erforderlich.

Nicht zulässig sind insbesondere eine pauschale Steuerzuordnung anhand bloßer Beteiligungsquoten, eine konkrete Step-up-Berechnung ohne vollständige Zahlungs- und Anteilshistorie oder die Zusage, ein ausländischer Staat werde eine deutsche Wegzugsteuer anrechnen, freistellen oder durch eine Wertaufstockung berücksichtigen.

FAQ

Hebt ein späterer Verkauf die Wegzugsteuer auf?

Nein. Der spätere Verkauf beseitigt den bereits verwirklichten §-6-Tatbestand nicht. Bei noch offener Steuer kann er zusätzlich eine Ereignisfälligkeit auslösen, jedoch nur soweit Anteile von dem Verkauf betroffen sind.

Wird die Wegzugsteuer erst beim tatsächlichen Verkauf fällig?

Das darf nicht pauschal angenommen werden. Der Steueranspruch beruht bereits auf dem ursprünglichen §-6-Ereignis. Bei bewilligter Ratenzahlung kann der spätere Verkauf die noch offene Steuer für die betroffenen Anteile innerhalb eines Monats fällig stellen.

Reicht der Steuerbescheid für den Step-up?

Nicht allein wegen der Festsetzung einer noch offenen Steuer. Maßgeblich ist die Entrichtung; dazu gehören nach dem BMF auch Aufrechnung und die beschriebenen Verlustfälle mit fingierter Entrichtung. Eine bloße Stundung oder Ratenbewilligung genügt nicht.

Wird die Wegzugsteuer bei einem späteren Wertverlust korrigiert?

Im aktuellen Recht nicht automatisch. Bei Altfällen ist zusätzlich zu prüfen, wann der tatsächliche Verkauf stattgefunden hat. Bei Veräußerungen nach dem 24. März 2021 ist die frühere Wertminderung ausgeschlossen.

Macht ein Teilverkauf die gesamte Reststeuer fällig?

Nicht allein aufgrund des Teilverkaufs. Die Ereignisfälligkeit greift nur, soweit die verkauften Anteile betroffen sind. Andere eigenständige Fälligkeitsgründe können dagegen die gesamte noch offene Steuer erfassen.

Löst eine Ausschüttung von genau 25 Prozent die Schwellenfolge aus?

Nein. Das Gesetz verlangt kumulierte Ausschüttungen und Einlagenrückgewähr von mehr als einem Viertel des maßgebenden Wegzugwerts.

Ist nur der Betrag oberhalb der Viertelgrenze relevant?

Ja, für den schädlichen Leistungsbetrag berücksichtigt die BMF-Verwaltungsauffassung nur den kumulierten Teil oberhalb von 25 Prozent des ursprünglichen Wegzugwerts. Dieser Betrag wird durch den Wegzugwert geteilt; der daraus folgende Prozentsatz wird auf die im Ereigniszeitpunkt noch nicht fällige und nicht entrichtete Steuer angewandt.

Kann eine Rückkehr einen vorherigen Teilverkauf heilen?

Nein. Ein schädliches Zwischenereignis wird durch eine spätere Rückkehr nicht rückwirkend beseitigt. Ein mögliches Entfallen des Steueranspruchs ist nur im gesetzlich verbleibenden Umfang zu prüfen.

Erlischt die offene Wegzugsteuer beim Tod?

Nein. Eine unentgeltliche Übertragung von Todes wegen auf eine natürliche Person kann eng begrenzt unbeachtlich sein. Die steuerliche Abwicklung, die Fristen und die Mitteilungspflichten bestehen grundsätzlich fort.

Gilt die Todesfallregel auch für juristische Personen?

Die eng begrenzte Ausnahme ist auf natürliche Rechtsnachfolger ausgerichtet. Sie darf nicht auf juristische Personen, entgeltliche Übertragungen oder andere Rechtsnachfolgen übertragen werden.

Gilt ein deutscher Step-up automatisch im Ausland?

Nein. Ob der Ansässigkeitsstaat einen Step-up, eine Freistellung oder eine Anrechnung gewährt, richtet sich nach dem konkreten DBA und dem ausländischen Recht.

Welche Mitteilungen gelten ab 2025?

Relevante Fälligkeits- oder Rückkehrhindernisereignisse sind innerhalb eines Monats mitzuteilen. Zusätzlich sind jährlich bis zum 31. Juli die aktuelle Anschrift und die fortbestehende Zurechnung der Anteile zu bestätigen. Bis die gesetzlich vorgesehene technische Schnittstelle bereitsteht, ist nach dem BMF-Schreiben vom 12. Dezember 2025 das veröffentlichte Vordruckmuster zu verwenden.

Was kann bei einer verspäteten Mitteilung passieren?

Ein Verstoß gegen die Mitwirkungspflichten kann selbst die Fälligkeit der gesamten noch nicht entrichteten Steuer auslösen.

Rechtsstand

Rechtsstand ist der 9. August 2026.

Zeitlich sind insbesondere folgende Ebenen getrennt zu halten:

• aktuelle §-6-Fälle ab dem Veranlagungszeitraum 2022,
• vor dem 1. Januar 2022 verwirklichte Altfälle,
• Veräußerungen nach dem 24. März 2021,
• Ausschüttungen und Einlagenrückgewähr nach dem 16. August 2023 sowie
• Mitteilungspflichten in der ab dem Veranlagungszeitraum 2025 geltenden Fassung.

Amtliche Quellen

• § 6 AStG – Besteuerung des Vermögenszuwachses, amtliche Gesamtausgabe
• § 21 AStG – Anwendungsvorschriften und Übergangsrecht
• § 17 EStG – Veräußerung von Anteilen an Kapitalgesellschaften
• § 49 EStG – Beschränkt steuerpflichtige Einkünfte
• BMF Schreiben vom 22. Dezember 2023 – Grundsätze zur Anwendung des Außensteuergesetzes
• BMF Schreiben vom 12. Dezember 2025 – Vordruck zur Anwendung der Wegzugsbesteuerung
• DBA Deutschland–Spanien – insbesondere Artikel 13, 22 und 24
• Spanisches Einkommensteuergesetz LIRPF – insbesondere Artikel 34, 35 und 80
• § 6 AStG – ergänzender amtlicher Einzelnormverweis