Wegzugsteuer ohne klassischen Umzug: Schenkung und andere Auslöser

Das Wichtigste im Überblick

Die sogenannte Wegzugsteuer setzt nicht zwingend voraus, dass ein Gesellschafter Deutschland tatsächlich verlässt. § 6 Absatz 1 AStG kennt drei abschließende Auslöser:

1. die Beendigung der unbeschränkten Steuerpflicht infolge der Aufgabe von Wohnsitz oder gewöhnlichem Aufenthalt,
2. die unentgeltliche Übertragung eines erfassten Anteils auf eine nicht unbeschränkt steuerpflichtige Person und
3. nachrangig den Ausschluss oder die Beschränkung des deutschen Besteuerungsrechts für den Gewinn aus einer künftigen Anteilsveräußerung.

Deshalb kann insbesondere die Schenkung einer wesentlichen Beteiligung an eine im Ausland lebende Person Nummer 2 verwirklichen, obwohl der Schenker seinen deutschen Wohnsitz behält. Auch Nummer 3 kann ohne klassischen Umzug eingreifen, wenn sich das deutsche Besteuerungsrecht konkret verschlechtert.

Das gilt jedoch nicht pauschal für jede Schenkung, jeden Doppelwohnsitz oder jede ausländische DBA-Ansässigkeit. Vor einer Einordnung müssen mindestens die persönliche Sieben-aus-Zwölf-Voraussetzung und der Anwendungsbereich des § 17 EStG für Beteiligungen, die Unentgeltlichkeit, der steuerliche Status des Empfängers, mögliche Konkurrenznormen und der gesetzliche Ereigniszeitpunkt getrennt geprüft werden.

Die Feststellung eines Auslösers beantwortet noch nicht, wie die Beteiligung zu bewerten ist, wie hoch ein möglicher Gewinn oder Steuerbetrag ausfällt, ob Raten oder eine Rückkehrerregelung greifen oder welche DBA-, Auslands-, Erbschaft- oder Schenkungsteuerfolgen entstehen.

Aktuelles Recht und Altrecht strikt trennen

Gesetzliche Zeitgrenze

Die durch das ATAD-Umsetzungsgesetz geänderte Fassung des § 6 AStG gilt erstmals für Sachverhalte, die nach dem 31. Dezember 2021 verwirklicht werden. Für einen vor dem 1. Januar 2022 verwirklichten Tatbestand ist die weitere Abwicklung grundsätzlich nach der am 30. Juni 2021 geltenden Fassung des § 6 AStG zu beurteilen.

Entscheidend ist damit nicht der Zeitpunkt der späteren Prüfung oder Steuerfestsetzung, sondern wann der jeweilige Tatbestand verwirklicht wurde. Die gesetzliche Übergangsregelung ergibt sich aus § 21 Absatz 1 und 3 AStG.

Abgrenzung für Altfälle

§ 21 Absatz 3 AStG enthält zusätzliche Modifikationen unter anderem für Altfallstundungen, den Anspruchsentfall bei Rückkehr, Ausschüttungen und Einlagenrückgewähr. Diese Folgen dürfen nicht aus dem aktuellen Recht abgeleitet oder schematisch auf Altfälle übertragen werden. Sobald das Auslöserdatum vor dem 1. Januar 2022 liegt oder nicht feststeht, ist die weitere Abwicklung gesondert nach dem einschlägigen Altrecht zu prüfen.

Persönlicher und sachlicher Anwendungsbereich

Beide Ebenen müssen erfüllt sein. Eine ausreichende Beteiligungsquote ersetzt den persönlichen Anwendungsbereich nicht; umgekehrt genügt eine langjährige deutsche Steuerpflicht nicht, wenn kein erfasster Anteil vorliegt.

1. Persönliche Sieben-aus-Zwölf-Voraussetzung

Nach dem aktuellen Gesetz setzt § 6 AStG eine natürliche Person voraus, die im Tatbestandszeitpunkt nach § 1 Absatz 1 EStG unbeschränkt steuerpflichtig ist. Grundsätzlich muss sie zusätzlich innerhalb der letzten zwölf Jahre vor dem Auslöser insgesamt mindestens sieben Jahre nach § 1 Absatz 1 EStG unbeschränkt steuerpflichtig gewesen sein.

Eine unbeschränkte Steuerpflicht ausschließlich nach § 1 Absatz 2 oder Absatz 3 EStG genügt hierfür nicht.

Wurden die Anteile unentgeltlich erworben, sind innerhalb des Zwölfjahreszeitraums auch Zeiten der unbeschränkten Steuerpflicht des Rechtsvorgängers und gegebenenfalls weiterer unentgeltlicher Rechtsvorgänger einzubeziehen. Zeitlich überlappende Perioden dürfen nur einmal angesetzt werden. Dafür müssen die Erwerbskette, die jeweiligen Haltedauern und die Zeiten der unbeschränkten Steuerpflicht nach § 1 Absatz 1 EStG vollständig feststehen.

Ist eine frühere Wegzugsteuer nach der alten oder neuen Rückkehrerregel entfallen, gilt nach § 6 Absatz 2 Satz 4 AStG für den Steuerpflichtigen und seine unentgeltlichen Rechtsnachfolger die besondere persönliche Voraussetzung unabhängig von der Dauer der unbeschränkten Steuerpflicht als erfüllt. Diese Ausnahme gehört deshalb bereits zur persönlichen Auslöserprüfung.

2. Sachlicher Anwendungsbereich des § 17 EStG

§ 6 AStG erfasst ausschließlich Anteile im Sinne des § 17 Absatz 1 Satz 1 EStG. Grundsätzlich muss die betroffene Person innerhalb der letzten fünf Jahre unmittelbar oder mittelbar zu mindestens 1 Prozent am Kapital der Gesellschaft beteiligt gewesen sein.

Unentgeltliche Erwerbe nach § 17 Absatz 1 Satz 4 EStG, die Gleichstellungen nach § 17 Absatz 6 oder Absatz 7 EStG und die steuerliche Qualifikation ausländischer Rechtsträger erfordern eine gesonderte Prüfung.

BMF-Verwaltungspraxis: Nach dem BMF-Schreiben vom 22. Dezember 2023 genügt es, wenn die Beteiligung innerhalb des Fünfjahreszeitraums auch nur kurzfristig mindestens 1 Prozent betragen hat. Im Zeitpunkt des Auslösers kann die Quote danach bereits wieder unter 1 Prozent liegen. Diese Aussage ist Verwaltungspraxis und keine Erweiterung des Gesetzeswortlauts.

Die drei gesetzlichen Auslöser im Vergleich

Die Tatbestände stellen den betroffenen Vorgang einer Veräußerung der Anteile zum gemeinen Wert gleich. Damit ist noch keine konkrete Bewertung oder Steuerberechnung verbunden. Nach der amtlichen Anwendungspraxis realisiert § 6 AStG keinen Verlust: Der gemeine Wert muss die maßgeblichen Anschaffungskosten übersteigen; mehrere rechtlich selbständige Anteile werden grundsätzlich anteilsbezogen betrachtet.

Nummer 1: Beendigung der unbeschränkten Steuerpflicht

Nummer 1 wird verwirklicht, wenn die unbeschränkte Steuerpflicht nach § 1 Absatz 1 EStG infolge der Aufgabe des Wohnsitzes oder des gewöhnlichen Aufenthalts endet.

Die bloße Begründung eines zusätzlichen Auslandswohnsitzes reicht nicht aus, solange die unbeschränkte Steuerpflicht nach § 1 Absatz 1 EStG fortbesteht. Ebenso erfüllt die Beendigung einer Steuerpflicht ausschließlich nach § 1 Absatz 2 oder Absatz 3 EStG diesen Tatbestand nicht.

Zwischen Nummer 1 und Nummer 2 enthält das Gesetz keine eigene Rangfolge. Nur Nummer 3 ist gegenüber den beiden anderen Auslösern nachrangig.

Nummer 2: Unentgeltliche Übertragung ohne Wegzug

Der eigenständige Tatbestand

Die vollständig unentgeltliche Übertragung eines erfassten Anteils auf eine nicht unbeschränkt steuerpflichtige Person kann Nummer 2 eigenständig auslösen. Der Übertragende muss dafür weder seinen deutschen Wohnsitz noch seinen gewöhnlichen Aufenthalt aufgeben.

Neben dem persönlichen und sachlichen Anwendungsbereich müssen insbesondere feststehen:

• die tatsächliche Unentgeltlichkeit,
• der steuerliche Status des Empfängers im Übertragungszeitpunkt,
• die steuerliche Zurechnung der Anteile und
• das Fehlen eines vorrangigen Veräußerungstatbestands.

Gegenleistungen, Schuldübernahmen, Nebenleistungen, Bedingungen oder ein vorbehaltener Nießbrauch können die Einordnung verändern und schließen eine pauschale Behandlung als vollständig unentgeltliche Schenkung aus.

Empfängerstatus bei natürlichen und juristischen Personen

BMF-Verwaltungspraxis: Bei einer natürlichen Person stellt die Finanzverwaltung auf die unbeschränkte Steuerpflicht nach § 1 Absatz 1 Satz 1 EStG ab. Die Sieben-aus-Zwölf-Definition des § 6 Absatz 2 AStG gilt nicht für die Bestimmung des Empfängerstatus.

Bei einer juristischen Person richtet sich der Empfängerstatus nach § 1 Absatz 1 KStG. Insbesondere Sitz und Geschäftsleitung sind zu prüfen. Bei ausländischen oder hybriden Rechtsträgern kommen zusätzlich Rechtstypen- und Zurechnungsfragen hinzu.

Ein bloßer Auslandsbezug oder eine ausländische Anschrift beweist daher noch nicht, dass der Empfänger nicht unbeschränkt steuerpflichtig ist.

Personengesellschaft als Empfängerin

BMF-Verwaltungspraxis: Werden die Anteile unentgeltlich auf eine Personengesellschaft übertragen, stellt die Finanzverwaltung für Nummer 2 auf die Steuerpflicht der einzelnen Gesellschafter ab.

Dafür müssen Gesellschafterbestand, Beteiligungsverhältnisse und steuerliche Zurechnung im Übertragungszeitpunkt feststehen. Bei optierenden, ausländischen oder hybriden Personengesellschaften ist ohne vollständige Rechtsform- und Zurechnungsprüfung keine abschließende Einordnung zulässig.

Doppelwohnsitz und ausländische DBA-Ansässigkeit

Hat der Empfänger weiterhin einen inländischen Wohnsitz und ist deshalb nach § 1 Absatz 1 Satz 1 EStG unbeschränkt steuerpflichtig, scheidet Nummer 2 nach der BMF-Praxis aus. Das gilt danach auch, wenn der Empfänger zusätzlich einen Auslandswohnsitz besitzt und nach einem Doppelbesteuerungsabkommen im anderen Staat ansässig ist.

Damit ist der Fall jedoch nicht insgesamt abgeschlossen. Nummer 3 muss anschließend gesondert geprüft werden. Die ausländische DBA-Ansässigkeit allein beweist keinen Ausschluss und keine Beschränkung des deutschen Besteuerungsrechts.

Kein zusätzlicher tatsächlicher Rechtsverlust bei Nummer 2

BMF-Verwaltungspraxis: Nummer 2 setzt nach den aktuellen Verwaltungsgrundsätzen nicht zusätzlich voraus, dass Deutschland infolge der Übertragung sein Besteuerungsrecht an den stillen Reserven tatsächlich verliert oder beschränkt.

Davon zu trennen ist die Frage, ob und in welchem Umfang die Besteuerung des fiktiven Gewinns im konkreten Ereigniszeitpunkt mit einem anwendbaren DBA vereinbar ist. Diese Frage darf erst nach vollständiger Prüfung des konkreten Abkommens beantwortet werden.

Gemischte und teilentgeltliche Übertragung

BMF-Verwaltungspraxis: Eine teilentgeltliche Übertragung ist in einen voll entgeltlichen und einen voll unentgeltlichen Teil aufzuteilen. Nummer 2 kann nur den unentgeltlichen Teil erfassen, sofern der Empfänger insoweit nicht unbeschränkt steuerpflichtig ist. Der entgeltliche Teil ist nach § 17 EStG zu beurteilen.

Die Höhe, Rechtsnatur und Zuordnung der Gegenleistung sind Tatsachen- und Bewertungsfragen. Ohne belastbare Feststellung des gemeinen Werts, der Gegenleistung und möglicher Nebenleistungen lässt sich weder die Aufteilungsquote noch ein steuerpflichtiger Gewinn bestimmen.

Vorrang anderer Veräußerungstatbestände

Nach dem Eingangssatz des § 6 Absatz 1 Satz 1 AStG kommt § 6 AStG für denselben Sachverhalt nicht zur Anwendung, soweit bereits die Rechtsfolgen eines im EStG, KStG oder UmwStG geregelten Veräußerungstatbestands eintreten.

Der konkurrierende Tatbestand muss vollständig geprüft werden. Aus dieser Vorrangregel lassen sich keine pauschalen Aussagen zu Buchwerten, Sperrfristen oder Umwandlungsfolgen ableiten.

Verdeckte Einlage ist nicht automatisch Nummer 2

BMF-Verwaltungspraxis: Qualifiziert eine Übertragung auf eine Kapitalgesellschaft als verdeckte Einlage, behandelt die Finanzverwaltung sie als Veräußerung nach § 17 Absatz 1 Satz 2 EStG. § 6 AStG kommt dann für denselben Vorgang nicht zur Anwendung.

Ob tatsächlich eine verdeckte Einlage vorliegt, ist eigenständig zu prüfen. Weder die Bezeichnung als „Schenkung“ noch die Bezeichnung als „Einlage“ entscheidet die steuerliche Qualifikation.

Erwerb von Todes wegen

BMF-Verwaltungspraxis mit klarer Abgrenzung: Nach der Verwaltungspraxis kann auch ein Erwerb von Todes wegen eine unentgeltliche Übertragung im Sinne der Nummer 2 sein. Ein Erbfall ist daher nicht allgemein vom Tatbestand ausgenommen.

Daraus darf keine einheitliche Erbfallfolge abgeleitet werden. Empfängerstatus, Rechtsnachfolge, mögliche Vorbelastung, § 6 Absatz 3 AStG, Nachlasszuordnung und Erbschaftsteuer sind getrennt zu prüfen. Insbesondere ist die Todesfallregel in § 6 Absatz 3 Satz 2 AStG keine allgemeine Befreiung für Erbfälle.

Nummer 3: Konkreter Verlust deutscher Besteuerungsrechte

Ausschluss oder Beschränkung als Tatbestandsmerkmal

Nummer 3 setzt voraus, dass das deutsche Besteuerungsrecht hinsichtlich des Gewinns aus einer künftigen Veräußerung der betroffenen Anteile rechtlich ausgeschlossen oder beschränkt wird.

Dieser Tatbestand kann trotz fortbestehenden deutschen Wohnsitzes und fortbestehender unbeschränkter Steuerpflicht eintreten. Erforderlich ist aber eine konkret feststellbare Veränderung der deutschen Besteuerungsposition. Eine ausländische DBA-Ansässigkeit oder eine sonstige Auslandsverbindung genügt für sich allein nicht.

Abstrakte Beschränkung und passive Entstrickung

BMF-Verwaltungspraxis: Eine Beschränkung kann nach den Verwaltungsgrundsätzen bereits vorliegen, wenn ausländische Steuern auf einen künftigen Veräußerungsgewinn erstmals aufgrund eines DBA oder nach § 34c EStG anzurechnen oder abzuziehen wären. Danach kann die abstrakte rechtliche Beschränkung genügen, auch wenn der andere Staat tatsächlich keine Steuer erhebt.

Als möglicher Auslöser nennt die Verwaltung außerdem die erstmalige Anwendbarkeit eines neu abgeschlossenen oder revidierten DBA bei ansonsten unveränderter Sachlage. Daraus folgt jedoch keine pauschale Freistellungs-, Anrechnungs- oder Abzugsfolge. Diese hängt vom vollständig geprüften Abkommen, seiner zeitlichen Anwendbarkeit und dem konkreten Sachverhalt ab.

Nur Nummer 3 ist subsidiär

Nummer 3 greift für denselben zu beurteilenden Tatbestand nur, soweit nicht bereits Nummer 1 oder Nummer 2 erfüllt ist. Die Prüfung erfolgt daher in dieser Reihenfolge:

1. Nummer 1 und Nummer 2 jeweils eigenständig prüfen.
2. Nur wenn keiner dieser Tatbestände eingreift, Nummer 3 untersuchen.
3. Für Nummer 3 den konkreten rechtlichen Ausschluss oder die konkrete Beschränkung nachweisen.

Aus der Subsidiarität der Nummer 3 folgt keine gesetzliche Rangfolge zwischen Nummer 1 und Nummer 2. Zeitlich verschiedene Ereignisse sind jeweils zu ihrem eigenen Ereigniszeitpunkt neu zu prüfen.

DBA-Prüfung als eigenständiger Schritt

Ob ein DBA das deutsche Besteuerungsrecht ausschließt oder beschränkt, lässt sich nicht allein anhand der Ansässigkeit beantworten. Erforderlich sind mindestens:

• das konkret anwendbare DBA einschließlich einschlägiger Protokolle,
• seine zeitliche Anwendbarkeit,
• die Ansässigkeitsfeststellung,
• die für den Anteilsveräußerungsgewinn geltende Verteilungsnorm und
• gegebenenfalls die einschlägige Methode zur Vermeidung der Doppelbesteuerung.

Ohne diese Grundlagen darf weder ein Rechtsverlust nach Nummer 3 noch eine konkrete DBA-Wirkung auf die fiktive Veräußerung behauptet werden.

Was nicht in den persönlichen §-6-Tatbestand gehört

§ 6 AStG ist keine allgemeine Auffangnorm für jede grenzüberschreitende Vermögens- oder Strukturänderung. Vor seiner Anwendung sind insbesondere folgende Prüfpfade zu trennen:

• Andere betriebliche Wirtschaftsgüter: Der Verlust oder die Beschränkung deutscher Besteuerungsrechte an Einzelunternehmen, immateriellen Werten oder sonstigem Betriebsvermögen wird insbesondere nach § 4 Absatz 1 Satz 3 und 4 sowie § 16 Absatz 3a EStG geprüft, nicht nach § 6 AStG.
• Körperschaften als Steuerpflichtige: Bei einer Kapitalgesellschaft können insbesondere § 12 KStG und weitere körperschaftsteuerliche Entstrickungsregeln einschlägig sein. § 6 AStG richtet sich persönlich an natürliche Personen.
• Einbringungen und Umwandlungen: Ob ein Vorgang eine Veräußerungsfiktion, Buchwertfortführung oder Sperrfrist nach dem UmwStG auslöst, entscheidet die konkret anwendbare Umwandlungsnorm. Die bloße Auslandsberührung genügt nicht.
• Fortbestehende Sonderrechte Deutschlands: § 50i EStG kann deutsche Besteuerungsrechte in besonderen Altfällen sichern; daraus folgt weder automatisch ein §-6-Auslöser noch dessen Ausschluss.
• Investment- und Spezial-Investmentfonds: Für bestimmte Fondsanteile gelten seit 2025 die eigenständigen Wegzugstatbestände des § 19 Absatz 3 beziehungsweise § 49 Absatz 5 InvStG. Sie dürfen nicht als §-17-Anteile in § 6 AStG hineingelesen werden.

Erst die rechtliche Einordnung des Vermögenswerts, des Rechtsträgers und des konkreten Vorgangs entscheidet, welcher Prüfpfad eröffnet ist.

Vier Fallbeispiele

Beispiel A: Schenkung an ein im Ausland lebendes Kind

Annahmen: Der Schenker ist im Übertragungszeitpunkt nach § 1 Absatz 1 EStG unbeschränkt steuerpflichtig, erfüllt den Sieben-aus-Zwölf-Voraussetzung und hält einen erfassten §-17-Anteil. Die Übertragung ist vollständig unentgeltlich. Das Kind hat weder Wohnsitz noch gewöhnlichen Aufenthalt in Deutschland und ist nicht nach § 1 Absatz 1 EStG unbeschränkt steuerpflichtig. Ein vorrangiger Veräußerungstatbestand liegt nicht vor.

Transparente Einordnung:

Ergebnis: Nummer 2 ist dem Grunde nach erfüllt, obwohl der Schenker in Deutschland bleibt. Gesetzlicher Ereigniszeitpunkt ist der Zeitpunkt der Übertragung.

Ergebnisgrenze: Es folgt keine Aussage zur Bewertung, zum Steuerbetrag, zur DBA-Wirkung, zur ausländischen Besteuerung oder zur Schenkungsteuer.

Prüfgrenze: Die Einordnung endet, sobald ein deutscher Wohnsitz des Kindes, eine Gegenleistung, Bedingungen, ein Nießbrauch, eine Personengesellschaft oder konkurrierende Strukturierungsnormen in Betracht kommen.

Beispiel B: Doppelwohnsitz und ausländische DBA-Ansässigkeit

Annahmen: Der Schenker erfüllt den persönlichen und sachlichen Anwendungsbereich. Das Kind besitzt weiterhin einen inländischen Wohnsitz, zusätzlich einen Auslandswohnsitz und gilt nach dem einschlägigen DBA als im anderen Staat ansässig. Die Übertragung ist vollständig unentgeltlich.

Transparente Einordnung:

Ergebnis: Nach BMF-Praxis scheidet Nummer 2 aus, weil das Kind aufgrund seines inländischen Wohnsitzes unbeschränkt steuerpflichtig bleibt.

Ergebnisgrenze: Nummer 3 ist lediglich ein gesonderter Prüfauftrag. Die DBA-Ansässigkeit allein erlaubt keine Bejahung.

Prüfgrenze: Ohne vollständiges konkretes DBA, anwendbare Verteilungsnorm und Prüfung des Besteuerungsrechts für einen künftigen Anteilsveräußerungsgewinn darf nicht behauptet werden, Nummer 3 sei erfüllt.

Beispiel C: Gemischte Schenkung

Annahmen: Ein erfasster Anteil wird auf ein nicht unbeschränkt steuerpflichtiges Kind übertragen. Das Kind erbringt eine Gegenleistung, die geringer als der Wert des übertragenen Anteils sein soll. Persönlicher und sachlicher Anwendungsbereich sind erfüllt. Eine verdeckte Einlage liegt nicht vor.

Transparente Einordnung:

Gesamtübertragung = voll entgeltlicher Teil + voll unentgeltlicher Teil

Ergebnis: Nach BMF-Praxis ist die Übertragung aufzuteilen. Nummer 2 kann nur den unentgeltlichen Teil erfassen; der entgeltliche Teil ist nach § 17 EStG zu beurteilen.

Ergebnisgrenze: Es werden weder eine Aufteilungsquote noch ein Wert oder ein steuerpflichtiger Gewinn berechnet.

Prüfgrenze: Ohne belastbare Bestimmung der Gegenleistung, des gemeinen Werts, sämtlicher Nebenleistungen und ihrer rechtlichen Zuordnung ist keine zahlenmäßige oder endgültige Einordnung zulässig.

Beispiel D: Nummer-3-Rechtsverlust ohne Aufgabe des deutschen Wohnsitzes

Annahmen: Die natürliche Person behält ihren inländischen Wohnsitz und ihre unbeschränkte Steuerpflicht. Persönlicher und sachlicher Anwendungsbereich sind erfüllt. Nummer 1 und Nummer 2 liegen nicht vor. Aufgrund eines konkret anwendbaren DBA wird die Person im anderen Vertragsstaat ansässig. Die einschlägige Verteilungsnorm weist diesem Staat für eine künftige Veräußerung der betroffenen Anteile das ausschließliche Besteuerungsrecht zu.

Transparente Einordnung:

Ergebnis: Nummer 3 kann ohne Aufgabe des deutschen Wohnsitzes eingreifen. Die gesetzlich fingierte Veräußerung erfolgt unmittelbar vor Eintritt des Rechtsausschlusses.

Ergebnisgrenze: Das Ergebnis gilt ausschließlich unter den angenommenen persönlichen, sachlichen und zeitlichen DBA-Voraussetzungen.

Prüfgrenze: Fehlen Abkommenstext, Protokoll, zeitliche Anwendbarkeit, Ansässigkeitsfeststellung oder einschlägige Verteilungsnorm, darf kein Rechtsverlust behauptet werden.

Die gesetzlichen Ereigniszeitpunkte

Der maßgebliche Zeitpunkt richtet sich nach dem konkret verwirklichten Auslöser:

Diese Zeitpunkte sind insbesondere für die Abgrenzung von Alt- und Neurecht sowie für die nachgelagerte Bewertung entscheidend. Bei einer DBA-, Gesetzes- oder Sachverhaltsänderung muss daher feststehen, wann die rechtliche Veränderung eingetreten ist.

Zahlung, Rückkehr und Mitteilungen unterscheiden sich nach dem Auslöser

Anschaffungskosten nach der fiktiven Veräußerung

Nach § 6 Absatz 1 Satz 3 AStG gelten die Anteile beim Steuerpflichtigen oder – bei unentgeltlicher Übertragung – beim Rechtsnachfolger nur insoweit als zum gemeinen Wert erworben, wie die auf den fiktiven Veräußerungsgewinn entfallende Steuer entrichtet worden ist. Soweit sie nicht entrichtet ist, gelten die ursprünglichen Anschaffungskosten fort. Diese Verknüpfung ist für einen späteren Verkauf zentral und ersetzt weder einen ausländischen Step-up noch eine ausländische Steueranrechnung.

Sieben Jahresraten für alle drei aktuellen Auslöser

Die auf den Vermögenszuwachs entfallende festgesetzte Steuer kann auf Antrag in sieben gleichen, unverzinslichen Jahresraten entrichtet werden. Die Finanzbehörde verlangt dafür in der Regel eine Sicherheit. Die erste Rate ist innerhalb eines Monats nach Bekanntgabe des Steuerbescheids, die weiteren Raten jeweils am 31. Juli der Folgejahre fällig. Diese Grundregel knüpft nicht an EU-/EWR-Staatsangehörigkeit oder einen bestimmten Zuzugsstaat an.

Offene Raten werden ganz oder teilweise innerhalb eines Monats fällig, wenn insbesondere eine Rate nicht rechtzeitig gezahlt wird, Mitwirkungspflichten verletzt werden, der Steuerpflichtige Insolvenz anmeldet, die betroffenen Anteile veräußert oder übertragen werden oder Ausschüttungen und Einlagenrückgewähr zusammen die gesetzliche Viertelgrenze überschreiten.

Der Anspruch kann nicht bei jedem Auslöser gleich entfallen

Für alle Rückkehrfälle sind insbesondere Veräußerung, weitere Übertragung, Einlage in ein Betriebsvermögen, substanzielle Ausschüttungen oder Einlagenrückgewähr und die Wiederbegründung des deutschen Besteuerungsrechts zu kontrollieren. Ein Erbfall während des Rückkehrzeitraums ist nicht automatisch schädlich, verlangt aber die gesetzliche Rechtsnachfolgerprüfung.

Mitteilungen laufen nach dem aktuellen § 6 Absatz 5 AStG

Der Steuerpflichtige oder sein Gesamtrechtsnachfolger muss meldepflichtige Ereignisse grundsätzlich innerhalb eines Monats mitteilen. Zusätzlich sind jährlich bis zum 31. Juli die aktuelle Anschrift und die fortbestehende Zurechnung der Anteile zu bestätigen; bei Nummer 2 betrifft die Bestätigung die Zurechnung beim Rechtsnachfolger. Eine versäumte Mitwirkung kann die Fälligkeit offener Raten innerhalb eines Monats auslösen. Zu verwenden ist der jeweils aktuell amtlich vorgesehene elektronische Übermittlungsweg beziehungsweise – solange die technische Schnittstelle nicht bereitsteht oder bei zugelassener Härtefallausnahme – der amtliche Vordruck.

Die Detailprüfung von Sicherheit, Fälligkeit, Stundung, Zinsen und Formularzuständigkeit gehört in den Zahlungs- und Verfahrensartikel; die vorstehenden Grundregeln dürfen bei der Auslöserprüfung jedoch nicht fehlen.

Gesetz, Verwaltungspraxis, BFH-Grenze und Abgrenzungen

Gesetzliche Kernaussagen

Gesetzlich geregelt sind insbesondere:

• der persönliche Anwendungsbereich,
• der Beteiligungsvoraussetzungen über § 17 EStG,
• die drei abschließenden Auslöser,
• die Subsidiarität der Nummer 3,
• die Veräußerungsfiktion zum gemeinen Wert,
• der Vorrang konkurrierender Veräußerungstatbestände und
• die auslöserspezifischen Ereigniszeitpunkte.

Aussagen der BMF-Verwaltungspraxis

Als Verwaltungspraxis und nicht als eigenständiger Gesetzeswortlaut sind insbesondere zu kennzeichnen:

• das kurzfristige Erreichen der Ein-Prozent-Quote innerhalb von fünf Jahren,
• die Bestimmung des Empfängerstatus nach EStG oder KStG,
• die gesellschafterbezogene Prüfung bei Personengesellschaften,
• die Behandlung des Doppelwohnsitzes bei Nummer 2,
• der fehlende zusätzliche tatsächliche Rechtsverlust bei Nummer 2,
• die Aufteilung teilentgeltlicher Übertragungen,
• die Behandlung einer verdeckten Einlage,
• die mögliche Erfassung eines Erwerbs von Todes wegen und
• die abstrakte Beschränkung beziehungsweise passive Entstrickung bei Nummer 3.

BFH I R 30/19: Altrechtsfall mit fortwirkender Bedeutung

Der BFH entschied mit Urteil vom 8. Dezember 2021 – I R 30/19 einen teilentgeltlichen Übertragungsvorgang des Streitjahres 2009 nach dem damaligen § 6 Absatz 1 Satz 2 Nummer 1 AStG. Das Urteil legt deshalb nicht unmittelbar den seit 2022 neu nummerierten Gesamtaufbau des § 6 AStG aus.

Sein tragender Rechtssatz ist dennoch für die heutige Einordnung relevant: Beim damaligen unentgeltlichen Übertragungstatbestand war ein tatsächlicher Ausschluss oder eine Beschränkung des deutschen Besteuerungsrechts kein ungeschriebenes zusätzliches Merkmal. Das BMF übernimmt diese Aussage in seinen aktuellen Verwaltungsgrundsätzen ausdrücklich für Nummer 2 und verweist auch bei Nummer 1 auf das Urteil. Für Nummer 3 bleibt der konkrete Rechtsverlust dagegen gesetzliches Tatbestandsmerkmal.

Fachliche Vertiefungen

Die Auslöserprüfung ist von den folgenden Vertiefungen zu trennen:

• Bewertung und Berechnung: Die Ermittlung des fingierten Veräußerungsgewinns richtet sich nach § 17 EStG. Ohne gemeinen Wert, Anschaffungskosten und anteilsbezogene Prüfung ist keine konkrete Steuerberechnung zulässig.
• DBA und Ausland: Ein DBA kann die deutsche Besteuerung des fiktiven Ereignisses, ein späteres Veräußerungsrecht und die Methode zur Doppelbesteuerungsvermeidung unterschiedlich behandeln. Ein ausländischer Staat muss weder automatisch den deutschen fiktiven Veräußerungswert als Anschaffungskosten anerkennen noch die deutsche Steuer anrechnen. Im Deutschland–Spanien-Fall sind deshalb das konkrete DBA, spanische Anschaffungskosten, eine mögliche Schenkungs- oder Erbschaftsteuer und die spätere Veräußerungsbesteuerung getrennt zu prüfen.
• Umwandlung und Zurechnung: Einbringungen, Umwandlungen, ausländische oder hybride Rechtsträger sowie offene Eigentums- und Zurechnungsfragen sind nach der jeweils passenden Norm zu qualifizieren.
• Zahlung und Rückkehr: Die Grundregeln stehen oben; Sicherheitsleistung, Anträge, Fälligkeitsereignisse und Nachweis der Rückkehrabsicht verlangen eine eigene Verfahrensprüfung.
• Nebensteuern: Erbschaft- und Schenkungsteuer sowie ausländische Steuern werden nicht durch die einkommensteuerliche Veräußerungsfiktion entschieden. Eine Schenkung kann daher mehrere selbständige Steuerarten und Steuerpflichtige betreffen.

Praxisfahrplan

1. Ereignisdatum bestimmen und Alt- oder Neurecht zuordnen. Der Auslöser muss zeitlich vor dem 1. Januar 2022 oder nach dem 31. Dezember 2021 eingeordnet werden.
2. Aktuelle unbeschränkte Steuerpflicht und Sieben-aus-Zwölf-Zeitraum prüfen. Zeiten nach § 1 Absatz 1 EStG, unentgeltliche Rechtsvorgänger und Überschneidungen sind vollständig zu dokumentieren.
3. Anwendungsbereich des § 17 EStG prüfen. Beteiligungsquote, Fünfjahreszeitraum, unmittelbare oder mittelbare Beteiligung, Zurechnung und etwaige Sondertatbestände sind festzustellen.
4. Vorrangige Veräußerungstatbestände nach EStG, KStG oder UmwStG ausschließen oder übergeben. Eine mögliche verdeckte Einlage, Einbringung oder Umwandlung verhindert eine schematische Anwendung des § 6 AStG.
5. Nummer 1 und Nummer 2 eigenständig prüfen. Bei Nummer 2 sind Unentgeltlichkeit, Rechtsform und Steuerstatus des Empfängers gesondert festzustellen.
6. Nummer 3 nur nachrangig und anhand eines konkreten Rechtsverlusts prüfen. Eine ausländische Ansässigkeit allein genügt nicht.
7. Gesetzlichen Ereigniszeitpunkt festlegen. Maßgeblich ist je nach Tatbestand die Beendigung, die Übertragung oder der Zeitpunkt unmittelbar vor dem Rechtsverlust.
8. Bewertung, Berechnung, DBA-Folge, Zahlung, Rückkehr, Mitteilungen, ausländische Steuern sowie Erbschaft- und Schenkungsteuer bleiben eigenständige Prüfungen.

Typische Fehlerbilder

„Ohne Umzug gibt es keine Wegzugsteuer.“

Falsch. Nummer 2 und Nummer 3 können ohne Aufgabe des deutschen Wohnsitzes eingreifen.

„Ein im Ausland lebendes Kind ist immer nicht unbeschränkt steuerpflichtig.“

Falsch. Entscheidend sind Wohnsitz und gewöhnlicher Aufenthalt nach § 1 Absatz 1 EStG. Eine ausländische Anschrift oder ein zusätzlicher Auslandswohnsitz reicht nicht.

„Ausländische DBA-Ansässigkeit reicht für Nummer 3.“

Falsch. Erforderlich ist ein konkreter Ausschluss oder eine konkrete Beschränkung des deutschen Besteuerungsrechts für den künftigen Anteilsveräußerungsgewinn.

„Nummer 2 setzt einen tatsächlichen Verlust des deutschen Besteuerungsrechts voraus.“

Nach aktueller BMF-Praxis falsch. Der tatsächliche Rechtsverlust ist kein zusätzliches Tatbestandsmerkmal der Nummer 2. Die konkrete DBA-Zulässigkeit der Besteuerung bleibt davon getrennt.

„Eine gemischte Schenkung wird vollständig nach Nummer 2 behandelt.“

Falsch. Nach BMF-Praxis ist in einen voll entgeltlichen und einen voll unentgeltlichen Teil aufzuteilen. Nur der unentgeltliche Teil kann Nummer 2 unterfallen.

„Eine verdeckte Einlage ist stets eine Schenkung nach Nummer 2.“

Falsch. Qualifiziert der Vorgang als verdeckte Einlage, behandelt ihn die BMF-Praxis als Veräußerung nach § 17 Absatz 1 Satz 2 EStG. Der konkurrierende Veräußerungstatbestand geht vor.

„Nummer 3 steht gleichrangig neben Nummer 1 und Nummer 2.“

Falsch. Nummer 3 ist gesetzlich subsidiär. Eine Rangfolge zwischen Nummer 1 und Nummer 2 folgt daraus nicht.

„BFH I R 30/19 beschreibt unmittelbar den gesamten seit 2022 geltenden § 6 AStG.“

Falsch. Das Urteil betrifft das Streitjahr 2009 und den damaligen unentgeltlichen Übertragungstatbestand. Sein Rechtssatz zum fehlenden zusätzlichen Rechtsverlust wird von der Finanzverwaltung für das aktuelle Recht herangezogen; die heutige Nummerierung, Rangfolge und Verfahrensfolgen ergeben sich aber aus dem neuen Gesetz.

„Mit dem Auslöser stehen Bewertung, Steuerbetrag, Raten und Erbschaftsteuer bereits fest.“

Falsch. Die Auslöserprüfung entscheidet nur über den Tatbestand der einkommensteuerlichen Veräußerungsfiktion. Bewertung, Berechnung, Zahlungsfolgen, Rückkehr, Mitteilungen sowie Erbschaft- und Schenkungsteuer sind getrennt zu prüfen.

FAQ

Kann eine Schenkung Wegzugsteuer auslösen, obwohl der Schenker in Deutschland bleibt?

Ja. Eine vollständig unentgeltliche Übertragung eines erfassten Anteils auf eine nicht unbeschränkt steuerpflichtige Person kann Nummer 2 erfüllen. Ein Wegzug des Schenkers ist kein zusätzliches Tatbestandsmerkmal.

Reicht der ausländische Wohnort des Kindes für Nummer 2?

Nein. Maßgeblich ist, ob das Kind im Übertragungszeitpunkt nach § 1 Absatz 1 EStG unbeschränkt steuerpflichtig ist. Wohnsitz und gewöhnlicher Aufenthalt müssen tatsächlich geprüft werden.

Was gilt bei Doppelwohnsitz und ausländischer DBA-Ansässigkeit?

Besteht ein inländischer Wohnsitz fort, bleibt der Empfänger grundsätzlich nach § 1 Absatz 1 EStG unbeschränkt steuerpflichtig. Nach BMF-Praxis scheidet Nummer 2 dann auch bei ausländischer DBA-Ansässigkeit aus. Nummer 3 bleibt ein gesonderter Prüfauftrag.

Was gilt bei einer gemischten Schenkung?

Nach BMF-Praxis erfolgt eine Aufteilung in einen voll entgeltlichen und einen voll unentgeltlichen Teil. Der entgeltliche Teil ist nach § 17 EStG zu beurteilen; Nummer 2 kann nur den unentgeltlichen Teil erfassen.

Muss Deutschland bei Nummer 2 tatsächlich ein Besteuerungsrecht verlieren?

Nach aktueller BMF-Praxis nein. Die DBA-Zulässigkeit der Besteuerung des fiktiven Gewinns ist jedoch eine davon getrennte Frage.

Wann kann Nummer 3 ohne Aufgabe des deutschen Wohnsitzes eingreifen?

Wenn das deutsche Besteuerungsrecht für den Gewinn aus einer künftigen Anteilsveräußerung trotz fortbestehenden Wohnsitzes konkret ausgeschlossen oder beschränkt wird. Nummer 1 und Nummer 2 dürfen nicht bereits erfüllt sein.

Kann ein Erbfall Nummer 2 auslösen?

Nach BMF-Praxis kann ein Erwerb von Todes wegen als unentgeltliche Übertragung unter Nummer 2 fallen. Eine abschließende Folge lässt sich daraus nicht ableiten; Rechtsnachfolge, Empfängerstatus, § 6 Absatz 3 AStG, Nachlasszuordnung und Erbschaftsteuer sind getrennt zu prüfen.

Gilt das BFH-Urteil I R 30/19 auch für aktuelle Fälle?

Es ist kein Urteil zum seit 2022 geltenden Gesamtaufbau. Seine Aussage, dass der unentgeltliche Übertragungstatbestand keinen ungeschriebenen tatsächlichen Rechtsverlust verlangt, wird vom BMF jedoch ausdrücklich für die aktuelle Nummer 2 herangezogen.

Warum werden Bewertung, Raten und Erbschaftsteuer gesondert geprüft?

Weil der Auslöser nur der erste Prüfungsschritt ist. § 6 AStG enthält zwar Grundregeln zu sieben Jahresraten, Anspruchsentfall und Mitteilungen; gemeiner Wert, Gewinn, tatsächlicher Steuerbetrag, Sicherheitsleistung, ausländische Entlastung und Erbschaft- oder Schenkungsteuer verlangen jedoch jeweils eigene Feststellungen.

Rechtsstand

Rechtsstand dieses Artikels ist der 9. August 2026. Für Sachverhalte nach dem 31. Dezember 2021 wird die aktuelle Fassung des § 6 AStG zugrunde gelegt. Frühere Auslöser sowie Altfallstundungen und andere Übergangsfolgen sind gesondert nach § 21 AStG und der jeweils maßgeblichen Altrechtslage zu prüfen.

Amtliche Quellen

• § 6 Absatz 1 AStG
• § 21 Absatz 1 und 3 AStG
• § 1 Absatz 1 EStG
• § 17 Absatz 1 Satz 1 EStG
• BMF Schreiben vom 22. Dezember 2023
• § 1 Absatz 1 KStG
• § 34c EStG
• § 12 KStG
• § 4 EStG, insbesondere Absatz 1 Satz 3 und 4
• § 16 EStG, insbesondere Absatz 3a
• § 50i EStG
• § 19 InvStG
• § 49 InvStG
• BFH, Urteil vom 8. Dezember 2021 – I R 30/19
• BMF Anleitung zur ASt Mitteilung vom 12. Dezember 2025