Schenkung und Erbfall eines Mitunternehmeranteils

Das Wichtigste im Überblick

Der Übergang eines Mitunternehmeranteils hat nie nur eine Rechtsfolge. Zuerst ist zu bestimmen, was zivil- und gesellschaftsrechtlich übergeht. Davon getrennt folgen die deutsche Gewinnbesteuerung, die deutsche Erbschaft- oder Schenkungsteuer und bei Spanienbezug die autonome spanische ISD- und IRPF-Prüfung.

Weder die Bezeichnung als „Schenkung“ noch die Familienzugehörigkeit sichert die Buchwertfortführung. Ebenso wenig gewähren ein Mitunternehmeranteil, eine spanische Ansässigkeit oder ein Mallorca-Bezug automatisch eine Steuerbefreiung.

Die belastbare Reihenfolge lautet:

1. Rechtsform, Gesellschaftsvertrag und Übertragungsgegenstand feststellen.
2. Erbfall, Erbengemeinschaft, Sondernachfolge, Schenkung und spätere Auseinandersetzung auseinanderhalten.
3. Gegenleistungen, Schulden, Kapitalkonten, Vorbehaltsrechte und Sonderbetriebsvermögen erfassen.
4. Erst danach § 6 Absatz 3 EStG, § 16 EStG und § 15a EStG prüfen.
5. Für die deutsche Erbschaft- oder Schenkungsteuer Steuerpflicht, Erwerbstatbestand, Stichtag, Bereicherung und gemeinen Wert bestimmen.
6. Begünstigungsfähiges Vermögen, Verwaltungsvermögen und Verschonung getrennt berechnen.
7. Bei Spanienbezug persönliche oder reale ISD-Pflicht, autonome Zuständigkeit, spanische Qualifikation und IRPF-Folgen eigenständig prüfen.
8. Eine mögliche Doppelbelastung anhand der tatsächlich festgesetzten und gezahlten Steuern untersuchen.

Fehlen Gesellschaftsvertrag, Übertragungs- oder Erbunterlagen, Gegenleistungsdaten, Kapitalkonten, Sonderbetriebsvermögensakte, Bewertungs- und Feststellungsbescheide oder die spanischen Anknüpfungstatsachen, ist keine positive Einzelfallaussage zum betroffenen Prüfungspfad möglich.

Buchwerte sind keine erbschaftsteuerlichen gemeinen Werte. Eine ertragsteuerlich unentgeltliche Übertragung beweist weder die erbschaftsteuerliche Bereicherung noch die Voraussetzungen einer Verschonung. Ebenso entscheidet eine deutsche steuerliche Qualifikation nicht automatisch über die spanische Behandlung.

Was tatsächlich übertragen wird

Vor jeder Steuerprüfung muss der Übertragungsgegenstand vollständig inventarisiert werden. Zu unterscheiden sind insbesondere:

• der schuldrechtlich oder erbrechtlich erfasste Gesellschaftsanteil;
• die gesellschaftsrechtliche Mitgliedschaft;
• eine bloße Nachlassposition oder ein Abfindungsanspruch;
• der Anteil am Gesamthandsvermögen;
• Sonderbetriebsvermögen I und II;
• Ergänzungsbilanzpositionen;
• positive und negative Kapitalkonten;
• Nutzungs-, Verwaltungs- und Vorbehaltsrechte;
• Schulden, Haftungspositionen und sonstige wirtschaftliche Belastungen.

Mit dem Tod geht das Vermögen des Erblassers grundsätzlich als Ganzes auf den oder die Erben über. Daraus folgt jedoch nicht automatisch, dass jeder Erbe Gesellschafter wird. Bei mehreren Erben bleibt der Nachlass bis zur Auseinandersetzung gemeinschaftliches Vermögen. Erbengemeinschaft, gesellschaftsvertragliche Sondernachfolge und spätere Erbauseinandersetzung sind zeitlich und rechtlich verschiedene Vorgänge.

Für die Einkommensteuer gehört zum ganzen Mitunternehmeranteil grundsätzlich auch das im Übertragungszeitpunkt vorhandene funktional wesentliche Sonderbetriebsvermögen. Die isolierte Übertragung eines solchen Wirtschaftsguts ist dagegen kein Teilmitunternehmeranteil. Für die Erbschaftsteuer setzt sich der bewertungsrechtliche Personengesellschaftsanteil aus dem Anteil am Gesamthandsvermögen und dem gemeinen Wert des zugeordneten Sonderbetriebsvermögens zusammen. Zivilrechtlich gehört das Gesellschaftsvermögen jedoch der rechtsfähigen Personengesellschaft; der Gesellschafter hält die Mitgliedschaft beziehungsweise Beteiligung und ist nicht Miteigentümer der einzelnen Gesellschaftswirtschaftsgüter.

Kaufpreis, Schuldübernahme, Versorgungsleistung, Nießbrauch, Wohnrecht, negatives Kapitalkonto und sonstige Vorbehaltsrechte sind jeweils eigenständig auf Entgeltlichkeit und wirtschaftliche Belastung zu prüfen.

Übertragungsinventar

Ohne ein vollständiges Übertragungsinventar kann keine belastbare Individualprüfung fortgesetzt werden.

Erbfall: Vertrag, Erben und Gesellschaft

Der Erbfall löst zunächst die Gesamtrechtsnachfolge aus. Bei mehreren Erben entsteht eine Erbengemeinschaft am Nachlass. Beides beantwortet noch nicht, ob die gesellschaftsrechtliche Mitgliedschaft fortgesetzt wird, ein Erbe im Wege einer Sondernachfolge eintritt oder nur ein Abfindungsanspruch zum Nachlass gehört.

Für OHG und KG gelten unterschiedliche gesetzliche Ausgangspunkte:

• Beim Tod eines OHG-Gesellschafters scheidet dieser grundsätzlich aus, sofern der Gesellschaftsvertrag für diesen Fall nicht die Auflösung vorsieht. Ob eine Nachfolge- oder Eintrittsklausel eingreift, ergibt sich nicht allein aus § 130 HGB. Fehlt eine abweichende vertragliche Abfindungsregel, sieht § 135 HGB grundsätzlich eine dem Anteilswert angemessene Abfindung und die Befreiung von Gesellschaftsverbindlichkeiten vor.
• Beim Tod eines Kommanditisten wird die KG mangels abweichender gesellschaftsvertraglicher Bestimmung grundsätzlich mit den Erben fortgesetzt. Daraus dürfen die konkreten gesellschaftsrechtlichen Quoten, Vertretungsbefugnisse und Registerfolgen nicht ungeprüft abgeleitet werden.

Die Erbquote, die Quote an der Erbengemeinschaft und die gesellschaftsrechtliche Beteiligungsquote können voneinander abweichen. Eine spätere Erbauseinandersetzung ist ein neuer Vorgang und darf nicht rückwirkend mit dem Erbanfall gleichgesetzt werden.

Erbfall und Gesellschaftsfolge

Ohne Gesellschaftsvertrag, Rechtsform, belastbaren Erbnachweis und aktuellen Registerstand ist keine Aussage zu Mitgliedschaft, Zustimmung, Fortsetzung, Ausscheiden, Sondernachfolge oder Abfindung möglich.

Schenkung: Anteil, Gegenleistung und Stichtag

Eine lebzeitige Übertragung ist erst nach ihrem tatsächlichen Inhalt einzuordnen. Die Überschrift „Schenkung“ und ein familiäres Näheverhältnis beweisen keine vollständige Unentgeltlichkeit.

Vor der steuerlichen Klassifikation sind mindestens zu erfassen:

• ganzer Anteil oder Teilanteil;
• gesellschaftsrechtliche Zustimmung und rechtliche Ausführung;
• Kaufpreis und sonstige Zahlungen;
• private und betriebliche Schuldübernahmen;
• Versorgungsleistungen;
• Nießbrauch, Wohnrecht, Stimm- und Verwaltungsrechte;
• Rückforderungs-, Widerrufs- und Verfügungsbeschränkungen;
• positive und negative Kapitalkonten;
• Haftungspositionen und §-15a-Verluste;
• mitübertragenes oder zurückbehaltenes Sonderbetriebsvermögen.

Bei einer entgeltlichen Veräußerung des gesamten Mitunternehmeranteils ist der Veräußerungsgewinn grundsätzlich der Veräußerungspreis abzüglich Veräußerungskosten und abzüglich des Werts des Anteils am Betriebsvermögen. Gewinne aus der Veräußerung eines Teilanteils sind dagegen grundsätzlich laufende Gewinne. Ob eine Schuldübernahme, Versorgungsleistung oder ein Vorbehaltsrecht Entgelt darstellt, muss anhand des konkreten Vertrags und der wirtschaftlichen Belastung beurteilt werden.

Entgeltlichkeits- und Stichtagsprüfung

Fehlen Gegenleistungen, Schuldübernahmen, Vorbehaltsrechte, Übertragungszeitpunkt, Kapitalkonten oder Zahlungsströme, dürfen weder Buchwertfortführung noch Übertragungsgewinn oder erbschaftsteuerliche Bereicherung freigegeben werden.

Buchwertfortführung nach § 6 Absatz 3 EStG

§ 6 Absatz 3 EStG ist fall-, empfänger-, gegenstands- und steuerverstrickungsbezogen anzuwenden. Das Wort „Schenkung“ oder „Erbfall“ genügt nicht.

Bei der unentgeltlichen Übertragung des ganzen Mitunternehmeranteils sind die Gewinnermittlungswerte fortzuführen, wenn die Besteuerung der stillen Reserven sichergestellt bleibt. Für diesen Tatbestand besteht keine allgemeine Voraussetzung, dass der Erwerber eine natürliche Person sein muss. Der Rechtsnachfolger ist an die fortgeführten Werte gebunden.

Zum ganzen Mitunternehmeranteil gehört grundsätzlich das im Übertragungszeitpunkt vorhandene funktional wesentliche Sonderbetriebsvermögen. Fehlt dessen Mitübertragung, kann eine Aufgabe des ganzen Mitunternehmeranteils vorliegen. Entscheidend sind jedoch die genaue Zuordnung und zeitliche Reihenfolge.

Bei der unentgeltlichen Übertragung eines Teils eines Mitunternehmeranteils verlangt das Gesetz dagegen einen Erwerber als natürliche Person. Wird funktional wesentliches Sonderbetriebsvermögen gegenüber dem Gesellschaftsanteil nur unterquotal oder gar nicht mitübertragen und bleibt es Betriebsvermögen derselben Mitunternehmerschaft, betrifft die gesetzliche Fünfjahresbindung die Nichtveräußerung oder Nichtaufgabe des übernommenen Teilanteils durch den Rechtsnachfolger. Bei mindestens quotaler Mitübertragung greift diese besondere Bindung nicht. Sie ist kein allgemeines fünfjähriges Verbleibsgebot für das zurückbehaltene Wirtschaftsgut.

Die isolierte unentgeltliche Übertragung funktional wesentlichen Sonderbetriebsvermögens ist keine Teilmitunternehmeranteilsübertragung. Ob dafür § 6 Absatz 5 EStG oder eine Entnahmefolge einschlägig ist, bedarf einer eigenen Tatsachenprüfung.

Bei Auslandssachverhalten müssen die fortbestehende deutsche Besteuerung der stillen Reserven und die dafür maßgeblichen Tatsachen offengelegt und belegt werden. Ohne nachgewiesene Steuerverstrickung gibt es keine belastbare Buchwertbeurteilung.

Tatbestandsprüfung nach § 6 Absatz 3 EStG

Für Sonderbetriebsvermögen entscheidet nicht das Kalenderdatum allein. Ein vor der Anteilsübertragung bereits wirksam abgeschlossener Verkauf funktional wesentlichen Sonderbetriebsvermögens mit Aufdeckung der stillen Reserven kann nach der Rechtsprechung die anschließende Buchwertübertragung des verbliebenen ganzen Anteils unberührt lassen. Das gilt nicht automatisch für zeitgleiche oder nachgelagerte Vorgänge.

Bei einem zurückbehaltenen Wirtschaftsgut im gesetzlichen Teilanteilsfall hat der Bundesfinanzhof klargestellt, dass die Fünfjahresbindung den übernommenen Teilanteil und nicht allgemein das zurückbehaltene Wirtschaftsgut trifft.

Zeitfolgen bei Sonderbetriebsvermögen

Vorbehaltsnießbrauch, Versorgungsleistungen und teilentgeltliche Übertragung

Ein Vorbehaltsnießbrauch schließt die Buchwertfortführung bei einem Mitunternehmeranteil nicht automatisch aus. Wird der gesamte Mitunternehmeranteil übertragen und wird der Erwerber trotz der vorbehaltenen Rechte selbst Mitunternehmer, kann § 6 Absatz 3 EStG weiterhin anwendbar sein. Dafür braucht der Erwerber ein hinreichendes Mitunternehmerrisiko und ausreichende Mitunternehmerinitiative. Stimm-, Verwaltungs-, Gewinnbezugs-, Kündigungs- und Verfügungsrechte müssen deshalb im Vertrag und in der tatsächlichen Durchführung geprüft werden. Behält der Übergeber so weitreichende Rechte zurück, dass der Erwerber wirtschaftlich keine Mitunternehmerstellung erhält, fehlt ein tragender Tatbestand.

Davon zu trennen ist die bloße Übertragung der Wirtschaftsgüter eines aktiven oder verpachteten Einzelbetriebs unter Vorbehaltsnießbrauch, während der Übergeber die betriebliche Tätigkeit fortführt. Für solche Wirtschaftsgutübertragungen ist nach dem BFH-Urteil X R 35/19 und dem BMF-Schreiben vom 28. Oktober 2025 bei Übertragungen ab dem 17. April 2025 keine Buchwertfortführung nach § 6 Absatz 3 EStG möglich. Diese Rechtsprechung darf nicht auf die Übertragung eines gesamten Mitunternehmeranteils übertragen werden, wenn der Erwerber Mitunternehmer wird. Für ältere Wirtschaftsgutübertragungen enthält das BMF-Schreiben eine begrenzte Vertrauensregel auf gemeinsamen unwiderruflichen Antrag.

Wiederkehrende Leistungen sind nicht allein wegen ihrer Bezeichnung als „Versorgung“ unentgeltlich. Der Sonderausgaben- und Korrespondenztatbestand für Versorgungsleistungen erfasst unter anderem die Übertragung eines Mitunternehmeranteils an einer Personengesellschaft, die eine aktive Tätigkeit nach §§ 13, 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 oder § 18 Absatz 1 EStG ausübt. Ob die Zahlungen beim Erwerber nach § 10 Absatz 1a Nummer 2 EStG abziehbar und beim Empfänger nach § 22 Nummer 1a EStG steuerpflichtig sind, muss gesondert geprüft werden. Eine vermögensverwaltende Gesellschaft oder eine Zahlung außerhalb dieses gesetzlichen Regimes darf nicht schematisch gleichbehandelt werden.

Bei einer gemischten oder teilentgeltlichen Übertragung sind Kaufpreis, Schuldübernahmen, negative Kapitalkonten, Gleichstellungsgelder, Versorgungsleistungen und sonstige wirtschaftliche Lasten einzeln zu würdigen. Bei der teilentgeltlichen Übertragung eines ganzen Mitunternehmeranteils gilt ertragsteuerlich die Einheitstheorie: Das Entgelt wird dem gesamten Nettobuchwert und den Veräußerungskosten gegenübergestellt; ein Gewinn entsteht insoweit erst bei deren Überschreitung. Der Buchwert wird nicht proportional in einen entgeltlichen und einen unentgeltlichen Teil zerlegt. Bereits bilanzierte betriebliche Schulden sind dabei kein zusätzliches Entgelt. Die entgeltliche Veräußerung nur eines Bruchteils führt regelmäßig nicht zu einem begünstigten Veräußerungsgewinn, sondern zu laufendem Gewinn. Diese ertragsteuerliche Beurteilung ersetzt weder die schenkungsteuerliche Bereicherungsrechnung noch die Bewertung des Nießbrauchs.

Vertragsfragen bei Vorbehaltsrechten und Gegenleistungen

Erbengemeinschaft, Teilungsanordnung, Ausscheiden und Realteilung

Erbfall und Erbauseinandersetzung bilden einkommensteuerlich keine automatische Einheit. Zunächst erwerben die Miterben den Nachlass gemeinschaftlich. Eine Teilungsanordnung legt grundsätzlich nur fest, wie sich die Erben später auseinandersetzen sollen; sie überträgt den bezeichneten Gegenstand nicht schon im Todeszeitpunkt unmittelbar auf den vorgesehenen Miterben. Weichen die Erben einvernehmlich von der Anordnung ab, ist die tatsächlich vollzogene Auseinandersetzung maßgeblich.

Eine rückwirkende Zurechnung von Einkünften kommt nur in dem engen Rahmen der Verwaltungsgrundsätze zur Erbengemeinschaft in Betracht. Dafür müssen eine rechtlich bindende Vereinbarung und ihre tatsächliche Umsetzung zeitnah vorliegen. Die häufig verwendete Sechsmonatsorientierung ist keine allgemeine Rückwirkung von Eigentum, Gesellschaftsstellung oder Steuerstichtagen.

Wird betriebliches Nachlassvermögen ohne Fortführung aufgeteilt, kann eine Betriebsaufgabe entstehen. Werden die übernommenen Wirtschaftsgüter dagegen nach Maßgabe des § 16 Absatz 3 Sätze 2 bis 4 EStG in Betriebsvermögen der Miterben überführt, kann eine Realteilung mit Buchwertfortführung vorliegen. Das gilt auch bei einer betrieblichen Erbengemeinschaft und kann bei einem Mischnachlass Mitunternehmeranteile sowie Sonderbetriebsvermögen einbeziehen. Entscheidend sind die tatsächliche Zuweisung, die Fortführung in Betriebsvermögen und die vollständige Behandlung wesentlicher Betriebsgrundlagen.

Ausgleichszahlungen, Sachabfindungen oder die Überführung in Privatvermögen können diesen Befund verändern. Soweit ein Miterbe mehr als seinen Anteil erhält und dafür eigenes Vermögen einsetzt, können Anschaffungskosten beim Übernehmer und ein Veräußerungsgewinn beim weichenden Miterben entstehen. Eine Teilungsanordnung, ein Vermächtnis oder die Bezeichnung als „Realteilung“ ersetzt diese Berechnung nicht. Ebenso sind der Verkauf eines Erbteils, das Ausscheiden gegen Abfindung und die Übertragung nur eines Mitunternehmeranteils aus einem Mischnachlass jeweils eigenständig zu würdigen.

Auseinandersetzungsakte

Sonderbetriebsvermögen, Kapitalkonten und Verluste

Die steuerliche Akte muss folgende Positionen getrennt führen:

• Anteil am Gesamthandsvermögen;
• Sonderbetriebsvermögen I, etwa ein der Gesellschaft überlassenes Grundstück;
• Sonderbetriebsvermögen II, etwa eine Beteiligung oder Finanzierung zur Stärkung der eigenen Gesellschafterstellung;
• positive und negative Kapitalkonten;
• Ergänzungsbilanzpositionen;
• Haftungsbetrag;
• gesondert festgestellte verrechenbare Verluste nach § 15a EStG;
• Gewinnanteile und Sondervergütungen für Tätigkeit, Darlehen oder Wirtschaftsgutüberlassung.

Gewinnanteile und Sondervergütungen sind von Übertragungsgewinn, Kapitalkonto und Kaufpreis abzugrenzen. Diese Größen dürfen nicht miteinander saldiert werden, nur weil sie denselben Gesellschafter betreffen.

Ein nach § 15a EStG verbleibender verrechenbarer Verlust ist stichtags- und beteiligungsbezogen festzustellen. Er ist grundsätzlich nur nach den gesetzlichen Regeln mit späteren Gewinnen derselben Beteiligung verrechenbar. Bei Veräußerung oder Aufgabe des gesamten Mitunternehmeranteils kann er nur im gesetzlich begrenzten Umfang ausgleichs- oder abzugsfähig werden. Nachträgliche Einlagen, Haftungsdaten und der konkrete Feststellungsbescheid sind dabei entscheidend.

Bei unentgeltlicher Übertragung eines ganzen Mitunternehmeranteils geht der zugehörige verrechenbare §-15a-Verlust auf den Rechtsnachfolger über; bei einem Teilanteil gilt dies entsprechend den mitübertragenen Gewinnbezugsrechten. Der Verlust bleibt an diese Beteiligung gebunden und wird dadurch nicht sofort mit anderen Einkünften ausgleichsfähig. Maßgeblich sind die tatsächliche Unentgeltlichkeit, die übertragenen Gewinnbezugsrechte und der festgestellte Verlustbetrag (BFH, Urteil vom 1. März 2018, IV R 16/15).

Steuerliche Konten- und Feststellungsakte

Deutsche Erbschaft- und Schenkungsteuer

Die deutsche Prüfung beginnt nicht mit der Verschonung, sondern mit fünf vorgelagerten Fragen:

1. Wer ist Erblasser oder Schenker, und wer ist Erwerber?
2. Liegt bei einer gesetzlich bezeichneten Person deutsche Inländereigenschaft vor?
3. Welcher Erwerbstatbestand wurde verwirklicht?
4. Wann ist die Steuer entstanden?
5. Wie hoch ist die stichtagsbezogene Bereicherung?

Bei Inländereigenschaft einer gesetzlich bezeichneten Person erfasst die unbeschränkte deutsche Steuerpflicht grundsätzlich den gesamten Vermögensanfall. Andernfalls ist zu prüfen, ob Inlandsvermögen der beschränkten Steuerpflicht unterliegt. Wohnsitz, gewöhnlicher Aufenthalt und gegebenenfalls Staatsangehörigkeit sind für Erblasser, Schenker und Erwerber zum jeweils maßgeblichen Zeitpunkt festzustellen. Die gesetzliche Fünfjahresregel gilt nur im dafür vorgesehenen Staatsangehörigenfall.

Eine Beteiligungsquote von mehr als 25 Prozent ist keine allgemeine Voraussetzung für die deutsche Besteuerung oder Begünstigungsfähigkeit eines Personengesellschaftsanteils.

Erbanfall und freigebige Zuwendung sind eigenständige Erwerbstatbestände. Gesellschaftsvertraglich verursachte Wertverschiebungen oder Unterschiede zwischen Anteilswert und Abfindungsanspruch können zusätzlich einen besonderen Erwerbstatbestand auslösen. Vertrag, Abfindung und Wertdifferenz sind deshalb stichtagsbezogen zu prüfen.

Die Steuer entsteht im Regelfall:

• beim Erwerb von Todes wegen mit dem Tod;
• bei einer Schenkung mit Ausführung der Zuwendung.

Gesetzliche Sonderzeitpunkte, Bedingungen und besondere Erwerbsformen gehen vor. Erst nach Festlegung des Steuerentstehungs- und Bewertungsstichtags dürfen Bereicherung, Schuldenabzug, Bewertung und mögliche Befreiungen berechnet werden.

Eine ertragsteuerlich unentgeltliche Übertragung ersetzt die Bereicherungsprüfung nach dem Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz nicht.

Deutscher ErbStG-Prüfpfad

Bewertung des Mitunternehmeranteils

Der erbschaftsteuerliche Wert ist ein stichtagsbezogener gemeiner Wert. Er darf nicht mit Buchwert, Kapitalkonto, Kaufpreis oder gesellschaftsvertraglichem Abfindungswert gleichgesetzt werden.

Bei einer Personengesellschaft wird der gemeine Wert des Gesamthandsvermögens zunächst nach den gesetzlichen Bewertungsregeln ermittelt. Für die Zuordnung zum einzelnen Gesellschafter sind zuerst die Kapitalkonten zu berücksichtigen. Ein danach verbleibender Restwert wird nach dem maßgebenden Gewinnverteilungsschlüssel verteilt; Vorabgewinnanteile bleiben bei dieser Restwertverteilung nach § 97 Absatz 1a Nummer 1 Buchstabe b BewG unberücksichtigt. Hinzu kommt der gemeine Wert des dem Gesellschafter zugeordneten Sonderbetriebsvermögens.

Der bewertungsrechtliche Anteilswert besteht damit aus mehreren Rechenschritten:

1. Gemeinen Wert des Gesamthandsvermögens feststellen.
2. Maßgebliche Kapitalkonten zuordnen.
3. Verbleibenden Wert nach dem gesetzlichen Gewinnverteilungsschlüssel verteilen; Vorabgewinnanteile dabei nicht berücksichtigen.
4. Zugeordnetes Sonderbetriebsvermögen mit seinem gemeinen Wert hinzufügen.
5. Bewertungsrechtlich berücksichtigungsfähige Schulden einordnen.
6. Feststellungsbescheide und Abweichungen zu Buch- oder Abfindungswerten dokumentieren.

Der Wert und die tatsächlichen Verhältnisse sind auf den nach § 9 ErbStG bestimmten Bewertungsstichtag festzustellen. Spätere Unternehmensdaten ersetzen den Stichtagswert nicht. Soweit der Betriebsvermögenswert für die Erbschaftsteuer erheblich ist, kann eine gesonderte Feststellung erforderlich sein. Ausländisches Vermögen wird nicht nach § 151 BewG gesondert festgestellt.

Bewertungs- und Feststellungsakte

Begünstigtes Betriebsvermögen und Verwaltungsvermögen

Ein Mitunternehmeranteil kann begünstigungsfähiges Betriebsvermögen sein. Das gilt im gesetzlichen Personengesellschaftstatbestand auch für entsprechendes Betriebsvermögen einer EU- oder EWR-Betriebsstätte. Daraus folgt noch keine Steuerbefreiung.

Drei Ebenen sind zu trennen:

1. Begünstigungsfähiges Vermögen: Vermögen, das seiner Art nach in den Anwendungsbereich des § 13b ErbStG fällt.
2. Nicht begünstigtes Vermögen: insbesondere der nach den gesetzlichen Regeln ermittelte Nettowert des Verwaltungsvermögens.
3. Tatsächlich begünstigtes Vermögen: der nach Abzug des nicht begünstigten Teils verbleibende Wert, auf den eine Verschonung überhaupt angewandt werden kann.

Für einen Personengesellschaftsanteil darf keine allgemeine Mindestbeteiligung von mehr als 25 Prozent verlangt werden. Diese Schwelle gehört zum gesetzlichen Tatbestand bestimmter Kapitalgesellschaftsanteile.

Verwaltungsvermögen ist nicht nur anhand einer Liste einzelner Wirtschaftsgüter zu prüfen. Einzubeziehen sind insbesondere:

• gesetzliche Katalogtatbestände und deren Ausnahmen;
• Schuldenverrechnung;
• junges Verwaltungsvermögen;
• junge Finanzmittel;
• Beteiligungs- und Verbundvermögen;
• der unschädliche Teil;
• der 90-Prozent-Test.

Beträgt das Verwaltungsvermögen nach der dafür vorgesehenen Berechnung mindestens 90 Prozent, ist das begünstigungsfähige Vermögen vollständig nicht begünstigt. Junge Werte und Verbundstrukturen dürfen dabei nicht übersprungen werden. Die Berechnung ist nicht in jedem Fall eine reine Bruttobetrachtung: Der BFH verlangt bei originär gewerblichen Handelsunternehmen den Abzug betrieblich veranlasster Schulden von den Finanzmitteln auch für diesen Einstiegstest (Urteil vom 13. September 2023, II R 49/21).

Begünstigungs- und Verwaltungsvermögensrechnung

Ohne vollständige Vermögens-, Schulden- und Verbundaufstellung ist keine belastbare Verschonungsberechnung möglich.

Regelverschonung, Optionsverschonung und Lohnsumme

Bis einschließlich 26 Millionen Euro begünstigten Vermögens kann die Regelverschonung einen Abschlag von 85 Prozent gewähren, wenn sämtliche Voraussetzungen erfüllt sind. Für die Grenzprüfung sind die gesetzlich einzubeziehenden Erwerbe begünstigten Vermögens derselben Person innerhalb von zehn Jahren zusammenzurechnen.

Der Erwerber kann unwiderruflich die Optionsverschonung wählen. Sie sieht einen Abschlag von 100 Prozent vor, setzt aber insbesondere voraus, dass der Verwaltungsvermögensanteil höchstens 20 Prozent beträgt und die strengeren siebenjährigen Lohnsummen- und Behaltensregeln vollständig eingehalten werden.

Die Lohnsummenprüfung hängt von der Zahl der nach den gesetzlichen Regeln relevanten Beschäftigten ab.

Für die Regelverschonung gelten grundsätzlich:

• mehr als 15 Beschäftigte: fünfjährige Lohnsummenfrist und 400 Prozent Mindestlohnsumme;
• mehr als 10 bis 15 Beschäftigte: 300 Prozent;
• mehr als 5 bis 10 Beschäftigte: 250 Prozent;
• höchstens 5 Beschäftigte oder Ausgangslohnsumme von 0: keine Lohnsummenprüfung nach diesem Tatbestand.

Für die Optionsverschonung gelten:

• mehr als 15 Beschäftigte: siebenjährige Lohnsummenfrist und 700 Prozent;
• mehr als 10 bis 15 Beschäftigte: 565 Prozent;
• mehr als 5 bis 10 Beschäftigte: 500 Prozent;
• die gesetzlichen Ausnahmen für geringe Beschäftigtenzahl oder eine Ausgangslohnsumme von 0 sind vorab zu prüfen.

Verbundzurechnung, Beschäftigtenzahl, Ausgangslohnsumme und Ist-Lohnsumme müssen nach den gesetzlichen Regeln ermittelt werden. Die Ausgangslohnsumme ist der Durchschnitt der Lohnsummen der letzten fünf vor dem Zeitpunkt der Steuerentstehung endenden Wirtschaftsjahre; erst darauf werden die gesetzlichen Verbund- und Beschäftigtenregeln angewandt. Wird die Mindestlohnsumme unterschritten, wird der Verschonungsabschlag rückwirkend im gleichen prozentualen Umfang gekürzt.

Verschonungs- und Lohnsummenvergleich

Weder 85 Prozent noch 100 Prozent sind automatische Steuerbefreiungen. Begünstigungsfähigkeit, Verwaltungsvermögen, Aggregation, Wahlrecht, Lohnsumme und Behaltensregeln müssen gemeinsam erfüllt sein.

Behaltensfristen, Entnahmen und Nachversteuerung

Bei der Regelverschonung beträgt die Behaltensfrist fünf Jahre, bei der Optionsverschonung sieben Jahre. Innerhalb der jeweiligen Frist sind mehrere Nachversteuerungstatbestände getrennt zu überwachen:

• Veräußerung des begünstigten Anteils;
• Aufgabe des Betriebs oder Mitunternehmeranteils;
• Übertragung oder Entnahme wesentlicher Betriebsgrundlagen;
• schädliche gesellschaftsrechtliche Dispositionen;
• Unterschreitung der Mindestlohnsumme;
• Überentnahmen;
• gegebenenfalls eine gesetzlich zulässige Reinvestition;
• Anzeige eines eingetretenen Verstoßes.

Überentnahmen sind schädlich, soweit die Entnahmen bis zum Ende des letzten in die maßgebliche fünf- oder siebenjährige Frist fallenden Wirtschaftsjahres die Summe aus Einlagen und zurechenbaren Gewinnen seit dem Erwerb um mehr als 150.000 Euro übersteigen. Verluste bleiben bei dieser besonderen Rechnung unberücksichtigt.

Eine gesetzlich zugelassene Reinvestition kann nur innerhalb von sechs Monaten und nur im dafür vorgesehenen Tatbestand berücksichtigt werden. Sie heilt weder jeden Verstoß noch ersetzt sie die fristgerechte Anzeige und Dokumentation.

Bei Regel- und Optionsverschonung muss der Erwerber eine Behaltensverletzung nach § 13a Absatz 6 ErbStG innerhalb eines Monats nach Verwirklichung des jeweiligen Tatbestands anzeigen. Eine Unterschreitung der Mindestlohnsumme ist nach § 13a Absatz 7 innerhalb von sechs Monaten nach Ablauf der Lohnsummenfrist anzuzeigen. Diese §-13a-Anzeigen sind auch dann erforderlich, wenn der Vorgang zu keiner Besteuerung führt.

Die Verschonungsbedarfsprüfung trennt drei Anzeigegruppen: Die Lohnsummenunterschreitung ist nach § 28a Absatz 5 Satz 1 innerhalb von sechs Monaten nach Ablauf der Lohnsummenfrist anzuzeigen. Für einen Behaltensverstoß nach § 28a Absatz 4 Satz 1 Nummer 2 gilt nach Absatz 5 Satz 2 die Einmonatsfrist ab Tatbestandsverwirklichung. Dieselbe Einmonatsfrist gilt eigenständig für den weiteren Erwerb verfügbaren Vermögens innerhalb von zehn Jahren nach § 28a Absatz 4 Satz 1 Nummer 3. Diese §-28a-Anzeigen sind auch erforderlich, wenn der Vorgang nur teilweise zum Widerruf führt.

Für natürliche Personen der Steuerklassen II oder III kann § 19a ErbStG einen Entlastungsbetrag für den gesetzlich bezeichneten Teil begünstigten Vermögens vorsehen, soweit dieser Teil nicht bereits nach § 13a oder § 13c ErbStG befreit ist. Die Entlastung unterliegt grundsätzlich einer fünfjährigen, in Options- oder §-28a-Fällen einer siebenjährigen Behaltensbindung. Sie ist keine pauschale Tarifzusage.

Behaltens- und Nachversteuerungskalender

Große Erwerbe, Freibeträge und Vorerwerbe

Für große Erwerbe bestehen zwei verschiedene Zehnjahresprüfungen, die nicht vermischt werden dürfen.

Für die Grenze von 26 Millionen Euro werden die gesetzlich einzubeziehenden Erwerbe begünstigten Vermögens desselben Erwerbers von demselben Erblasser oder Schenker innerhalb von zehn Jahren aggregiert. Überschreitet diese Erwerbsreihe die Grenze, kommen auf Antrag alternativ in Betracht:

• das Abschmelzmodell nach § 13c ErbStG;
• die Verschonungsbedarfsprüfung nach § 28a ErbStG.

Im Abschmelzmodell sinkt der maßgebliche Verschonungsabschlag für jede vollen 750.000 Euro oberhalb von 26 Millionen Euro um einen Prozentpunkt. Beim Optionsabschlag beträgt der Abschlag im §-13c-Weg ab 90 Millionen Euro null. Der Antrag nach § 13c ErbStG ist unwiderruflich und schließt für denselben Erwerb einen Antrag nach § 28a ErbStG aus.

Davon zu unterscheiden ist die allgemeine Zusammenrechnung positiver Erwerbe desselben Erwerbers von derselben zuwendenden Person innerhalb von zehn Jahren nach § 14 ErbStG. Erwerbe von verschiedenen Erblassern oder Schenkern bilden jeweils getrennte Zehnjahresreihen. Erwerbe ohne positiven steuerlichen Wert bleiben bei dieser allgemeinen Aggregation unberücksichtigt. Frühere Werte und die hierfür angesetzte Steuer müssen belegt werden.

Persönliche Freibeträge richten sich nach dem Verhältnis zum Erwerber und dem Umfang der Steuerpflicht. Bei unbeschränkter Steuerpflicht betragen sie beispielsweise für Ehegatten oder Lebenspartner 500.000 Euro und für ein Kind grundsätzlich 400.000 Euro. Bei beschränkter Steuerpflicht ist die gesetzliche Kürzung zu prüfen.

Die Tarifbegrenzung nach § 19a ErbStG ist hiervon ein weiterer, eigenständiger Prüfungsschritt für natürliche Personen der Steuerklassen II oder III.

Großerwerb, Vorerwerbe und Freibeträge

Anzeige, Erklärung und Pflichtakte

Ein der deutschen Erbschaftsteuer unterliegender Erwerb ist grundsätzlich innerhalb von drei Monaten nach Kenntnis schriftlich dem zuständigen Finanzamt anzuzeigen. Diese Anzeige ist von der Erbschaft- oder Schenkungsteuererklärung zu unterscheiden.

Eine Steuererklärung ist grundsätzlich erst auf Aufforderung des Finanzamts abzugeben. Die gesetzte Frist muss mindestens einen Monat betragen.

Bei Schenkungen müssen Erwerber und Schenker grundsätzlich innerhalb von drei Monaten ab Kenntnis des Erwerbs anzeigen. Für eine von einem deutschen Gericht oder deutschen Notar beurkundete Schenkung kann die gesetzliche Ausnahme greifen; eine spanische oder sonstige ausländische Beurkundung genügt dafür nicht. Daraus folgt kein allgemeiner Wegfall späterer Erklärungs-, Nachweis- oder Mitwirkungspflichten. Auch bei Todesfällen können gesetzliche Anzeigeausnahmen durch Betriebsvermögen oder Auslandsvermögen ausgeschlossen sein.

Verfahrenspflichten und Aktenbestand

Die Pflichtakte umfasst mindestens:

• Gesellschaftsvertrag einschließlich aller Nachträge;
• aktuellen Registerauszug;
• Erbnachweis oder vollständigen Schenkungs- beziehungsweise Übertragungsvertrag;
• gesellschaftsrechtliche Zustimmungen;
• Kapitalkonten, Jahresabschlüsse und Übertragungsbilanz;
• vollständiges Sonderbetriebsvermögensverzeichnis;
• Ergänzungs- und Sonderbilanzen;
• Feststellungsbescheide einschließlich § 15a EStG;
• stichtagsbezogene Bewertung;
• Verwaltungsvermögens- und Verbundaufstellung;
• Lohnsummen- und Beschäftigtenunterlagen;
• Vorerwerbsverzeichnis;
• Behaltens- und Nachversteuerungskalender;
• bei Auslandssachverhalten Ansässigkeits-, Belegenheits-, Steuerfestsetzungs- und Zahlungsnachweise.

Verfahrensfristen und mögliche Steuervergünstigungen beseitigen weder Abgabe- noch Nachweis- oder Fristenkontrollen.

Spanien: Steuerpflicht, Zuständigkeit und Fristen

Die spanische Erbschaft- und Schenkungsteuer, Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones oder ISD, beginnt mit der Steuerpflicht des Erwerbers.

Ein in Spanien gewöhnlich ansässiger natürlicher Erwerber unterliegt grundsätzlich der persönlichen ISD-Pflicht für seinen weltweiten unentgeltlichen Erwerb. Die Ansässigkeit ist nach den maßgeblichen spanischen Einkommensteuerregeln für den Stichtag zu belegen. Sie folgt nicht aus der deutschen Steuerpflicht.

Ein nicht persönlich steuerpflichtiger Erwerber unterliegt nur der realen ISD-Pflicht für Güter und Rechte, die in Spanien belegen, dort ausübbar oder dort zu erfüllen sind. Aus der deutschen Bezeichnung „Mitunternehmeranteil“ folgt keine positive spanische Belegenheit oder Ausübbarkeit. Gesellschaftssitz, Vermögensstruktur, Rechtsinhalt und Erfüllungsort sind autonom nach spanischem Recht zu qualifizieren.

Erst nach dieser Eingangsklärung folgen:

1. staatliche Anknüpfung;
2. autonome Zuständigkeit;
3. gegebenenfalls Anwendung balearischen Rechts;
4. Gegenstandsqualifikation und Belegenheit;
5. Einreichungsfrist.

Bei einem nichtansässigen Erblasser richtet sich das anwendbare autonome ISD-Steuerrecht grundsätzlich nach der autonomen Gemeinschaft, in der sich der größte Wert des in Spanien belegenen Nachlassvermögens befindet. Für bestimmte bewegliche Schenkungsgegenstände an Nichtansässige gilt die gesetzliche Fünfjahres-Lageregel. Weitere Anknüpfungsfälle sind gesondert zu prüfen.

Balearisches Recht darf nur angewandt werden, wenn der staatliche Anknüpfungstatbestand zu den Illes Balears führt. Soweit Art. 56 des balearischen Rechts einen besonderen zivilrechtlichen Bezug verlangt, muss auch dieser eigenständig nachgewiesen werden.

Spanischer Nexus und Zuständigkeit

Für spanische ISD-Unterlagen gelten bei einem Ereignis am 7. August 2026 grundsätzlich:

• Todeserwerb: sechs Monate ab Tod;
• anderer Erwerb, insbesondere Schenkung: bei der AEAT 30 Arbeitstage ab dem Tag nach dem Ereignis; bei Zuständigkeit der ATIB dagegen ein Monat ab dem Rechtsgeschäft. Werden Erklärung und Zahlung elektronisch erledigt, verlängert sich die balearische Monatsfrist um zehn Kalendertage. Die Anwendung balearischer Steuervorteile allein ändert eine AEAT-Frist nicht.

Eine Verlängerung der Erbfallfrist muss innerhalb der ersten fünf Monate beantragt werden. Wird sie gewährt, umfasst sie einen der sechsmonatigen Grundfrist gleichen weiteren Zeitraum und beginnt mit dem Ende der Grundfrist. Die Bewilligung ist mit der Pflicht verbunden, die entsprechenden Verzugszinsen bis zum Tag der Einreichung der Urkunde oder Erklärung zu zahlen; nur Zinssatz, Betrag und tatsächliche Zinsdauer sind fallabhängig zu berechnen. Historische Sonderregeln sind nicht auf heutige Fälle zu übertragen.

Spanische Fristen

Lokale Feiertage, konkrete Einreichungsform und zuständige Behörde sind vor Fristberechnung anhand des anwendbaren Verfahrensrechts festzustellen.

Balearen und spanische Einkommensteuer

Balearische Regelungen dürfen erst angewendet werden, wenn die spanische Steuerpflicht und die zuständige Autonome Gemeinschaft feststehen. Maßgeblich sind insbesondere Erwerbsart, Ansässigkeit des Erwerbers beziehungsweise Schenkers, Belegenheit oder historische Belegenheit des übertragenen Gegenstands und die Anknüpfungsregeln der Disposición adicional segunda des spanischen ISD-Gesetzes. Ein bloßer Mallorca-Bezug oder die deutsche Einordnung als Mitunternehmeranteil genügt nicht.

Danach sind drei Ebenen auseinanderzuhalten:

1. staatliche ISD-Regeln einschließlich persönlicher oder realer Steuerpflicht, Bemessung und Verfahrenspflichten;
2. allgemeine balearische Reduktionen, Bonifikationen oder Abzüge;
3. die besonderen Vorschriften für Rechtsgeschäfte nach dem Zivilrecht der Illes Balears. Der Zivilrechtsbezug des Art. 56 ist nur für diese dritte Ebene zwingend und darf nicht pauschal auf sämtliche balearischen Vergünstigungen übertragen werden.

Für Unternehmensvermögen und Beteiligungen kennt das balearische Recht eigenständige 95-Prozent-Reduktionen bei Erwerb von Todes wegen und unter Lebenden, jeweils mit konkretem Erwerberkreis, Gegenstandsqualifikation, Bezug zur spanischen Vermögensteuerbefreiung und weiteren Voraussetzungen. Daneben bestehen besondere 99-Prozent-Tatbestände, etwa bei bestimmten Unternehmens- oder Arbeitsplatzfällen. Ein deutscher Personengesellschaftsanteil ist jedoch nicht automatisch eine spanische empresa, ein negocio profesional oder eine participación social.

Zusätzlich sieht die aktuelle balearische Rechtslage bei Erwerben von Todes wegen für Personen der Gruppen I und II eine Bonifikation von 100 Prozent auf die korrigierte Vollquote vor; für bestimmte Personen der Gruppe III gelten 60 beziehungsweise 35 Prozent. Bei Schenkungen sieht Art. 54 für die Gruppen I und II einen Abzug von 100 Prozent von der liquiden Quote und für die Gruppe III 60 beziehungsweise 35 Prozent vor. Diese Prozentsätze sind keine allgemeine Steuerfreiheitszusage: Zuständigkeit, Verwandtschaftsgruppe, Ereignistagsfassung, Bewertung, Urkundenvorgaben und sämtliche weiteren Bedingungen müssen erfüllt sein. Art. 36 Absatz 3 stellt für die dortige Erbfallbonifikation ausdrücklich klar, dass die Selbstveranlagung trotzdem einzureichen ist; bei Schenkungen sind die Verfahrenspflichten ebenfalls eigenständig zu erfüllen.

Balearische Ebenen

Die spanische Einkommensteuer des Übergebers und der Erwerbswert des Empfängers sind getrennte Ebenen.

Beim Tod wird nach Art. 33 LIRPF beim Erblasser keine Vermögensmehrung oder -minderung erfasst.

Bei einer lebzeitigen Schenkung ist die IRPF-Folge des Schenkers grundsätzlich eigenständig zu prüfen. Nur im qualifizierten Unternehmensschenkungsfall des Art. 33 Absatz 3 Buchstabe c LIRPF kann die dort vorgesehene Ausnahme eingreifen. Maßgeblich sind die Voraussetzungen des staatlichen Art. 20 Absatz 6 Ley 29/1987: insbesondere begünstigter Angehöriger, Vermögensteuerbefreiung, Schenker ab 65 Jahren oder mit der bezeichneten Erwerbsunfähigkeit, Beendigung bisheriger Leitungsfunktionen samt Vergütung und zehnjährige Bindung des Erwerbers, sofern dieser nicht vorher stirbt. Nachträglich betrieblich gewidmete Wirtschaftsgüter müssen nach Art. 33 Absatz 3 Buchstabe c LIRPF außerdem seit mindestens fünf Jahren ununterbrochen betrieblich gebunden sein. Ein regionaler ISD-Quotenabzug allein ersetzt diese Voraussetzungen nicht. Bei einer gewöhnlichen unentgeltlichen Übertragung kann ein steuerbarer Gewinn entstehen; eine rechnerische Vermögensminderung wird nach Art. 33 Absatz 5 Buchstabe c LIRPF dagegen nicht als steuerlicher Verlust berücksichtigt.

Für den Empfänger bestimmen sich die Erwerbswerte bei einem unentgeltlichen Erwerb grundsätzlich nach den ISD-Werten, höchstens jedoch nach dem Marktwert. Im qualifizierten Unternehmensschenkungsfall tritt der Empfänger hinsichtlich der betroffenen Werte und Erwerbsdaten in die Position des Schenkers ein. Diese Wertfortführung ist nicht auf gewöhnliche Schenkungen übertragbar.

Spanische IRPF-Folgen

Doppelbesteuerung und Anrechnung

Das geltende Doppelbesteuerungsabkommen zwischen Deutschland und Spanien erfasst Einkommen- und Vermögensteuern. Es ist kein Erbschaft- oder Schenkungsteuerabkommen und ordnet eine deutsche Erbschaft- oder Schenkungsteuer sowie die spanische ISD nicht automatisch einem Staat zu.

Eine spanische ISD-Zahlung führt deshalb weder nach dem Abkommen noch nach deutschem Recht automatisch zu einer Anrechnung.

Bei unbeschränkter deutscher Steuerpflicht kann § 21 ErbStG auf Antrag eine ausländische Steuer anrechnen, wenn sie:

• eine der deutschen Erbschaftsteuer entsprechende Steuer ist;
• ausländisch festgesetzt wurde;
• tatsächlich gezahlt wurde;
• nicht erstattungsfähig ist;
• auf den identischen Erwerb entfällt;
• qualifiziertes Auslandsvermögen betrifft;
• innerhalb des gesetzlichen Fünfjahresbezugs liegt;
• durch geeignete Urkunden und gegebenenfalls Übersetzungen nachgewiesen wird.

Die Anrechnung ist auf die deutsche Steuer begrenzt, die auf den betreffenden Teil des Auslandsvermögens entfällt. Abkommensvorrang, Erstattungsrechte und die genaue Gegenstandsqualifikation sind vorab zu prüfen.

Auch die spanische Anrechnung ist zu berechnen: Bei persönlicher ISD-Pflicht gewährt Art. 23 Ley 29/1987 den niedrigeren Betrag aus tatsächlich gezahlter vergleichbarer ausländischer Steuer und der spanischen Steuer, die sich aus dem Durchschnittssteuersatz für das außerhalb Spaniens belegene Vermögen ergibt. Die spanische und die deutsche Anrechnung sind deshalb getrennte, nicht spiegelbildliche Rechnungen. Die folgende Tabelle betrifft die Anrechnung in Deutschland.

Doppelbelastungs- und Anrechnungsakte

Praxis: Beispiele, Fehler und FAQ

Zwölf Beispiele

Typische Fehler

1. Gesamtrechtsnachfolge mit Gesellschafterstellung gleichsetzen: Der Erbe erwirbt Nachlasspositionen, aber nicht allein deshalb zwingend die gesellschaftsrechtliche Mitgliedschaft.
2. Miterben, Sondernachfolger und Erbauseinandersetzung vermischen: Erbanfall, gesellschaftsvertragliche Zuordnung und spätere Teilung sind eigenständige Vorgänge.
3. OHG und Kommanditisten gleichbehandeln: Die gesetzlichen Ausgangsfolgen beim Tod unterscheiden sich.
4. „Schenkung“ als Beweis der Unentgeltlichkeit verwenden: Entscheidend sind Vertrag, tatsächliche Leistungen und wirtschaftliche Belastungen.
5. Kaufpreis, Schuld, Versorgung, Nießbrauch und negatives Kapitalkonto saldieren: Jede Position braucht eine eigene rechtliche und wertmäßige Einordnung.
6. Beim ganzen Anteil stets eine natürliche Person verlangen: Diese allgemeine Empfängervoraussetzung besteht dort nicht.
7. Isoliertes Sonderbetriebsvermögen als Teilmitunternehmeranteil behandeln: Ein einzelnes Wirtschaftsgut ist kein Teilanteil.
8. Aus einem gleichen Datum eine Reihenfolge ableiten: „Taggleich“ beantwortet weder Wirksamkeit noch Sequenz.
9. §-15a-Verluste frei vererben oder sofort nutzen lassen: Feststellungsbescheid, Beteiligungsidentität, Haftung und Kapitalkonto sind erforderlich.
10. Buchwert, Kapitalkonto, Abfindungswert und gemeinen Wert gleichsetzen: Es handelt sich um unterschiedliche Rechengrößen.
11. Die 25-Prozent-Schwelle auf Personengesellschaften übertragen: Sie betrifft bestimmte Kapitalgesellschaftsanteile, nicht allgemein Mitunternehmeranteile.
12. Aus begünstigungsfähigem Vermögen automatisch 85 oder 100 Prozent Befreiung ableiten: Verwaltungsvermögen, Grenzen, Lohnsumme und Behaltensregeln bleiben zu prüfen.
13. Junge Werte, Verbundvermögen oder 90-Prozent-Test auslassen: Dadurch kann der begünstigte Endwert grundlegend falsch werden.
14. Lohnsumme, Behaltensfrist und Entnahmen erst am Fristende betrachten: Die Nachweise müssen ab dem Erwerbstag fortlaufend geführt werden.
15. Wegen Notar oder Gericht jede Verfahrenspflicht verneinen: Eine begrenzte Anzeigeausnahme beseitigt keine spätere Erklärung oder Nachweispflicht.
16. Aus Spanienansässigkeit oder Mallorca-Bezug balearisches Recht ableiten: Staatliche und autonome Anknüpfung gehen vor.
17. 30 spanische Arbeitstage als Kalendertage rechnen: Auch der Erbfallverlängerungsantrag muss innerhalb der ersten fünf Monate eingehen.
18. Tod, Unternehmensschenkung und gewöhnliche Schenkung im IRPF gleichbehandeln: Für jeden Fall gelten eigene Tatbestände und Wertregeln.
19. Das DBA als Erbschaftsteuerabkommen behandeln: Es schafft keine automatische Entlastung bei deutscher Erbschaftsteuer und spanischer ISD.
20. § 21 ErbStG ohne Nachweise zusagen: Auslandsvermögen, Festsetzung, Zahlung, fehlende Erstattungsfähigkeit und identischer Erwerb müssen feststehen.

FAQ

Geht ein Mitunternehmeranteil mit dem Tod automatisch auf die Erben über?

Vermögenspositionen gehen grundsätzlich im Wege der Gesamtrechtsnachfolge über. Ob und wie die gesellschaftsrechtliche Mitgliedschaft fortgesetzt wird, bestimmen zusätzlich Rechtsform und Gesellschaftsvertrag.

Werden alle Miterben automatisch Gesellschafter?

Nein. Das folgt nicht allein aus der Erbengemeinschaft. Gesellschaftsvertrag, Rechtsform und mögliche Sondernachfolgeklauseln sind entscheidend.

Was geschieht beim Tod eines OHG-Gesellschafters?

Er scheidet grundsätzlich aus, sofern der Gesellschaftsvertrag für diesen Fall nicht die Auflösung vorsieht. Nachfolge und Abfindung sind gesondert zu prüfen.

Was geschieht beim Tod eines Kommanditisten?

Die KG wird mangels abweichender Vertragsregel grundsätzlich mit den Erben fortgesetzt. Die konkreten Beteiligungsquoten ergeben sich nicht ungeprüft aus den Erbquoten.

Reicht die Vertragsbezeichnung „Schenkung“ für § 6 Absatz 3 EStG?

Nein. Gegenleistungen, Schulden, Vorbehaltsrechte, Versorgungsleistungen und Konten müssen tatsächlich geprüft werden.

Muss der Erwerber eines ganzen Mitunternehmeranteils eine natürliche Person sein?

§ 6 Absatz 3 EStG enthält für den ganzen Anteil keine allgemeine entsprechende Empfängervoraussetzung.

Wann ist die natürliche Person ausdrücklich relevant?

Bei der unentgeltlichen Übertragung eines Teils eines Mitunternehmeranteils.

Gehört Sonderbetriebsvermögen zum ganzen Mitunternehmeranteil?

Das im Übertragungszeitpunkt vorhandene funktional wesentliche Sonderbetriebsvermögen gehört grundsätzlich dazu.

Ist jede taggleiche Veräußerung von Sonderbetriebsvermögen schädlich?

Nein. Nicht das Datum allein entscheidet, sondern die genaue rechtliche Reihenfolge und die Frage, wann stille Reserven aufgedeckt werden.

Kann ein negativer Kapitalstand ignoriert werden?

Nein. Kapitalkonto, Haftung, Schuldübernahme und §-15a-Feststellungen sind getrennt zu prüfen.

Ist ein Personengesellschaftsanteil automatisch zu 85 Prozent steuerfrei?

Nein. Zunächst müssen Begünstigungsfähigkeit, Verwaltungsvermögen, Erwerbsgrenze, Lohnsumme und Behaltensregeln erfüllt sein.

Braucht ein Personengesellschaftsanteil für § 13b ErbStG stets mehr als 25 Prozent?

Nein. Diese Mindestquote gehört zum gesetzlichen Tatbestand bestimmter Kapitalgesellschaftsanteile.

Wann kann die 100-Prozent-Option gewählt werden?

Nur unwiderruflich und unter anderem bei höchstens 20 Prozent Verwaltungsvermögen sowie vollständiger Erfüllung der siebenjährigen Lohnsummen- und Behaltensregeln.

Entfällt die deutsche Anzeige wegen notarieller Beurkundung immer?

Nein. Die Ausnahme für beurkundete Schenkungen betrifft deutsche Gerichte und Notare, nicht eine spanische Beurkundung. Spätere Erklärungs-, Mitwirkungs- und Nachweispflichten bleiben möglich.

Gilt für einen deutschen Mitunternehmeranteil automatisch spanische ISD?

Bei einem in Spanien ansässigen Erwerber kann persönliche Steuerpflicht für den weltweiten Erwerb bestehen. Bei Nichtansässigen muss die spanische Belegenheit, Ausübbarkeit oder Erfüllbarkeit des konkreten Rechts festgestellt werden.

Gilt bei Mallorca-Bezug automatisch eine balearische Begünstigung?

Nein. Anwendbares Regionalrecht, Zuständigkeit, Gegenstandsqualifikation, Verwandtschaft und die jeweiligen besonderen Voraussetzungen müssen feststehen. Einen balearischen Zivilrechtsbezug verlangt Art. 56 nur für die besonderen Regeln der Art. 56 ff., nicht für sämtliche balearischen Vergünstigungen.

Welche spanischen Grundfristen gelten?

Bei Todeserwerben grundsätzlich sechs Monate ab Tod. Bei Schenkungen gelten bei der AEAT 30 Arbeitstage ab dem Folgetag, bei der ATIB ein Monat ab dem Rechtsgeschäft; bei elektronischer Erklärung und Zahlung kommen dort zehn Kalendertage hinzu.

Verhindert das DBA Deutschland–Spanien eine doppelte Erbschaft- oder Schenkungsteuer?

Nicht automatisch. Das Abkommen erfasst Einkommen- und Vermögensteuern. Eine mögliche Anrechnung ausländischer Erbschaft- oder Schenkungsteuer ist gesondert zu prüfen.

Grenze der Einordnung

Dieser Fachartikel erklärt Prüfreihenfolge, Fallgrenzen und gesetzliche Bedingungen. Eine belastbare Einzelfallbeurteilung setzt insbesondere Gesellschaftsvertrag, Übertragungs- oder Erbunterlagen, Kapitalkonten, Sonderbetriebsvermögensverzeichnis, Bewertungen, Ansässigkeitsnachweise und die tatsächliche Durchführung voraus.

Rechtsstand und amtliche Quellen

Rechtsstand ist der 9. August 2026. Für frühere oder spätere Erbfälle, Schenkungen, Übertragungen und Steuerentstehungszeitpunkte ist die jeweils geltende Ereignistagsfassung neu zu prüfen.

• § 6 EStG (amtliche Gesamtausgabe)
• § 10 EStG
• § 15a EStG (amtliche Gesamtausgabe)
• § 16 EStG
• § 22 EStG
• BMF vom 20. November 2019 zur unentgeltlichen Übertragung nach § 6 Absatz 3 EStG, geändert am 5. Mai 2021
• BMF vom 28. Oktober 2025 zum Vorbehaltsnießbrauch und BFH X R 35/19
• BMF/EStH 2025, Erbfolgeregelungen und Erbauseinandersetzung
• BFH, Urteil vom 9. Dezember 2014 – IV R 29/14
• BFH, Urteil vom 12. Mai 2016 – IV R 12/15
• BFH, Urteil vom 10. September 2020 – IV R 14/18
• § 1922 BGB
• § 2032 BGB
• § 2048 BGB
• § 2 ErbStG
• § 3 ErbStG
• § 7 ErbStG
• § 9 ErbStG
• § 10 ErbStG
• § 13a ErbStG
• § 13b ErbStG
• § 13c ErbStG
• § 14 ErbStG
• § 16 ErbStG
• § 21 ErbStG
• § 28a ErbStG
• § 30 ErbStG
• § 31 ErbStG
• § 97 BewG
• § 109 BewG
• § 151 BewG
• Spanisches ISD Gesetz 29/1987
• Spanische ISD Verordnung RD 1629/1991
• Spanisches LIRPF Gesetz 35/2006, Art. 33 und 36
• Spanisches Vermögensteuergesetz 19/1991, Art. 4 Ocho
• DBA Deutschland–Spanien
• Illes Balears, Decreto Legislativo 1/2014, aktuelle Fassung
• § 90 AO
• § 130 HGB
• § 177 HGB
• BFH, Urteil vom 18.09.2013 – X R 42/10: Gründe II.3.a.aa; Ausführungen zu betrieblichen Sachgesamtheiten
• BFH, Urteil vom 01.03.2018 – IV R 16/15: Gründe B.I.2–4 und B.II
• BFH, Urteil vom 13.09.2023 – II R 49/21: Leitsatz und Gründe II.2, insbesondere Auslegung des § 13b Absatz 2 Satz 2 ErbStG
• HGB § 135: Absätze 1–2
• AEAT: Adquisiciones inter vivos, Modelo 651: Zuständigkeitsbeschreibung
• AEAT: Plazos de presentación, Modelo 651: Gesamter Fristenhinweis
• BMF ErbStH 2020, R E 30: Abs. 2 Sätze 3–4
• Amtliche Einzelnorm: § 6 EStG
• Amtliche Einzelnorm: § 15a EStG