DBA-Berechtigung, Ansässigkeitsbescheinigung, Verzicht, Ausschluss und Ende

Beim spanischen Sonderregime für Zuziehende treffen mehrere Begriffe aufeinander, die leicht verwechselt werden: Aufenthaltsrecht, steuerliche Ansässigkeit, die Option nach Artikel 93 LIRPF, eine Ansässigkeitsbescheinigung und die Berechtigung aus einem Doppelbesteuerungsabkommen. Keiner dieser Status ersetzt automatisch den anderen. Für Deutschland und Spanien muss deshalb immer in einer festen Reihenfolge geprüft werden.

Das Wichtigste im Überblick

Die umgangssprachliche Bezeichnung „Lex Beckham“ darf daher nicht zu dem Schluss führen, die betroffene Person sei steuerlich Nichtresident. Artikel 93 LIRPF hält ausdrücklich am Status als spanischer IRPF-Steuerpflichtiger fest. Die IRNR-Regeln werden nur für die besondere Berechnung der Steuer herangezogen.

Die Prüfung beginnt mit Tatsachen, nicht mit Formularen

Ein Formular erzeugt keine Lebenswirklichkeit. Vor jeder rechtlichen Einordnung müssen deshalb die tatsächlichen Verhältnisse für jedes Kalenderjahr feststehen. Dazu gehören insbesondere:

• Einreise, Ausreise und sämtliche Aufenthalte in Spanien, Deutschland und Drittstaaten;
• Beginn und Ende des arbeitsrechtlichen, organschaftlichen oder selbstständigen Zuzugsgrundes;
• verfügbare Wohnungen, tatsächliche Nutzung, Schlüsselgewalt und Familienwohnsitze;
• gewöhnlicher Aufenthalt von Ehepartner und minderjährigen Kindern;
• Arbeitsorte, Unternehmensleitung, Mandate, Kunden, Beteiligungen und wesentliche Einkunftsquellen;
• spanische Sozialversicherungsanmeldung oder Nachweis über fortgeltende ausländische Sozialversicherung;
• Aufenthaltsgenehmigung, Visum, Anmeldung im Einwohnerregister und steuerliche Registermeldungen;
• Zeitpunkt und Nachweis der Option mit Modelo 149;
• Ansässigkeitsbescheinigungen, Steuererklärungen und Steuerbescheide beider Staaten.

Für jedes Faktum sollten Quelle, Datum und Belegstatus dokumentiert werden. Ein Flugticket belegt eine Reise, aber nicht zwingend die gesamte Aufenthaltsdauer. Eine Meldebescheinigung belegt eine Registrierung, aber nicht zwingend die tatsächliche Nutzung einer Wohnung. Ein Arbeitsvertrag belegt die vereinbarte Tätigkeit, nicht automatisch sämtliche tatsächlichen Arbeitsorte.

Spanische Steueransässigkeit hat mehrere eigenständige Anknüpfungen

Artikel 9 LIRPF nennt alternative Ansässigkeitsgründe. Es genügt, wenn einer von ihnen erfüllt ist.

Mehr als 183 Tage im Kalenderjahr

Wer sich mehr als 183 Tage während des Kalenderjahres in Spanien aufhält, ist nach dieser Regel grundsätzlich in Spanien steuerlich ansässig. Bei der Zählung werden sporadische Abwesenheiten grundsätzlich mitgerechnet, solange nicht eine steuerliche Ansässigkeit in einem anderen Staat nachgewiesen wird. Deshalb darf nicht jeder Auslandsreisetag automatisch von den spanischen Tagen abgezogen werden.

Eine ausländische Ansässigkeitsbescheinigung kann für diese Abwesenheitsregel wichtig sein. Sie entscheidet aber nicht zwingend die gesamte spanische Ansässigkeitsfrage: Der wirtschaftliche Interessenschwerpunkt und die Familienvermutung sind gesonderte Anknüpfungen.

Hauptkern oder Basis der wirtschaftlichen Aktivitäten oder Interessen

Spanische Ansässigkeit kann auch vorliegen, wenn sich der Hauptkern oder die Basis der wirtschaftlichen Aktivitäten oder Interessen unmittelbar oder mittelbar in Spanien befindet. Diese Regel besitzt keine im Gesetz genannte Mindestzahl spanischer Aufenthaltstage.

Entscheidend ist eine Gesamtwürdigung. Je nach Fall sind etwa Arbeits- und Leitungsort, eigene wirtschaftliche Tätigkeit, wesentliche Einkunftsquellen, Unternehmensbeteiligungen, Vermögensverwaltung und tatsächliche Entscheidungsstrukturen relevant. Ein einzelnes spanisches Bankkonto oder eine Ferienimmobilie genügt nicht automatisch; ebenso wenig verhindert eine geringe Tageszahl automatisch die Ansässigkeit.

Familienvermutung

Leben der nicht rechtlich getrennte Ehepartner und die abhängigen minderjährigen Kinder gewöhnlich in Spanien, vermutet das Gesetz widerlegbar, dass auch der Steuerpflichtige seinen gewöhnlichen steuerlichen Wohnsitz in Spanien hat. Die Vermutung ist kein unwiderlegbarer Automatismus. Wer sie entkräften will, benötigt jedoch belastbare Nachweise für seinen tatsächlichen Lebensmittelpunkt und seine Aufenthalts- und Wirtschaftsbeziehungen außerhalb Spaniens.

Das Kalenderjahr ist die entscheidende Zeiteinheit

Die AEAT weist für Modelo 030 darauf hin, dass die steuerliche Ansässigkeit nach vollständigen Kalenderjahren bestimmt wird, unabhängig vom Tag der tatsächlichen Veränderung. Spanien kennt damit für natürliche Personen grundsätzlich keinen frei wählbaren unterjährigen Wechsel zwischen IRPF und IRNR.

Davon ist die besondere Laufzeitregel des Sonderregimes zu unterscheiden. Artikel 115 RIRPF bezeichnet als erstes Regimejahr das erste Kalenderjahr, in dem die Person nach dem Zuzug mehr als 183 Tage in Spanien bleibt. Der Zuzug darf nach Artikel 93 im ersten Anwendungsjahr oder bereits im Vorjahr erfolgt sein. Tageskalender, Zuzugsgrund und Regimebeginn müssen deshalb gemeinsam geprüft werden.

Regionale Ansässigkeit ist eine zusätzliche spanische Prüfung

Ist die Person in Spanien ansässig, ordnet Artikel 72 LIRPF sie außerdem einer autonomen Gemeinschaft zu. Zunächst zählt, in welcher Gemeinschaft sie während des Steuerjahres die meisten Tage verbracht hat; vorübergehende Abwesenheiten werden mitgerechnet. Widerlegbar wird der Aufenthalt am Ort der gewöhnlichen Wohnung vermutet.

Lässt sich die Tagesmehrheit nicht bestimmen, folgt der Hauptschwerpunkt der in Artikel 72 bezeichneten Einkünfte. Erst danach ist die zuletzt für IRPF erklärte Residenz maßgeblich. Sonderregeln gelten nach Artikel 72 Absätze 4 und 5: Wer ohne mehr als 183 spanische Aufenthaltstage wegen seines wirtschaftlichen Schwerpunkts als ansässig gilt, wird der Gemeinschaft dieses Schwerpunkts zugeordnet; bei Ansässigkeit aufgrund der Familienvermutung ist die Gemeinschaft des nicht rechtlich getrennten Ehepartners und der abhängigen minderjährigen Kinder maßgeblich. Diese Zuordnung darf nicht mit der staatlichen Ansässigkeit verwechselt werden. Während Artikel 93 gelten für die Kernberechnung die besonderen Regimevorschriften; die regionale Zuordnung bleibt gleichwohl für Registerdaten, Folgejahre und andere regional anknüpfende Fragen bedeutsam.

Deutsche Ansässigkeit muss unabhängig geprüft werden

Eine spanische Ansässigkeit beseitigt die deutsche unbeschränkte Steuerpflicht nicht automatisch. Nach § 1 Absatz 1 EStG sind natürliche Personen in Deutschland unbeschränkt einkommensteuerpflichtig, wenn sie dort einen Wohnsitz oder ihren gewöhnlichen Aufenthalt haben.

Ein Wohnsitz nach § 8 AO besteht dort, wo jemand eine Wohnung unter Umständen innehat, die darauf schließen lassen, dass er sie beibehalten und benutzen wird. Eine melderechtliche Abmeldung ist in dieser Vorschrift kein Tatbestandsmerkmal. Bleibt eine deutsche Wohnung tatsächlich jederzeit verfügbar, kann der deutsche Wohnsitz trotz Abmeldung, spanischer Anmeldung oder ausländischer Ansässigkeitsbescheinigung fortbestehen.

Der gewöhnliche Aufenthalt nach § 9 AO knüpft an einen nicht nur vorübergehenden Aufenthalt an. Ein zusammenhängender Aufenthalt von mehr als sechs Monaten gilt grundsätzlich von Beginn an als gewöhnlicher Aufenthalt; kurzfristige Unterbrechungen bleiben außer Betracht. Diese Sechsmonatsregel gilt nicht bei einem ausschließlich Besuchs-, Erholungs-, Kur- oder ähnlichen privaten Zwecken dienenden Aufenthalt von höchstens einem Jahr. Wohnsitz und gewöhnlicher Aufenthalt sind getrennt zu prüfen.

Eine Person kann deshalb nach innerstaatlichem Recht gleichzeitig in Spanien und Deutschland ansässig beziehungsweise unbeschränkt steuerpflichtig sein. Erst nach dieser Feststellung stellt sich normalerweise die Abkommensfrage.

Die normale DBA-Reihenfolge und ihre Besonderheit unter Artikel 93

Ohne Sonderregime wäre bei einer doppelten innerstaatlichen Ansässigkeit Artikel 4 des DBA Deutschland–Spanien zu prüfen. Bei natürlichen Personen arbeitet der sogenannte Tie-Breaker nacheinander mit ständiger Wohnstätte, Mittelpunkt der Lebensinteressen, gewöhnlichem Aufenthalt, Staatsangehörigkeit und gegebenenfalls einem Verständigungsverfahren.

Für Steuerpflichtige, die nach Artikel 93 LIRPF besteuert werden, enthält das Protokoll zum DBA jedoch eine ausdrückliche Sonderregel: Artikel 4 und die Artikel 6 bis 21 des Abkommens gelten nicht. Daraus folgen mehrere wichtige Konsequenzen:

1. Der gewöhnliche Tie-Breaker des Artikels 4 kann die Person während des wirksamen Sonderregimes nicht einem einzigen Vertragsstaat zuordnen.
2. Die materiellen Verteilungsregeln für unter anderem Immobilien, Unternehmensgewinne, Dividenden, Zinsen, Veräußerungsgewinne, Arbeitslohn, Organvergütung, Renten und Vermögen aus den Artikeln 6 bis 21 stehen nicht zur Verfügung.
3. Eine allgemeine spanische Ansässigkeitsbescheinigung hebt diesen Protokollausschluss nicht auf.
4. Das gesamte Abkommen verschwindet nicht. Nicht ausdrücklich ausgeschlossene Vorschriften, etwa bestimmte Verfahrens-, Informations- oder Amtshilferegeln, sind anhand ihrer eigenen Voraussetzungen zu prüfen. Auch Artikel 22 zur Vermeidung der Doppelbesteuerung ist nicht wörtlich in der Ausschlussliste genannt; seine konkrete Wirkung darf aber nicht losgelöst von den ausgeschlossenen Ansässigkeits- und Verteilungsartikeln unterstellt werden.

Für die laufende Fassung ist außerdem das BEPS-MLI zu beachten. Das Bundesministerium der Finanzen veröffentlicht einen synthetisierten Arbeitstext, in dem ab 1. Januar 2025 wirksame Änderungen kenntlich gemacht werden. Dieser Text weist selbst darauf hin, dass ausschließlich die authentischen Texte des DBA und des BEPS-MLI maßgeblich sind. Die Protokollregel zu Artikel 93 ist im synthetisierten Text weiterhin enthalten.

Ansässigkeitsbescheinigung und DBA-Berechtigung sind nicht dasselbe

Artikel 120 RIRPF erlaubt Artikel-93-Steuerpflichtigen, eine Bescheinigung über ihre steuerliche Ansässigkeit in Spanien zu beantragen. Die AEAT stellt dafür ein eigenes Verfahren zur Verfügung. Eine solche Bescheinigung kann gegenüber Banken, Arbeitgebern, Geschäftspartnern oder ausländischen Behörden belegen, dass Spanien die Person innerstaatlich als steuerlich ansässig behandelt.

Sie beantwortet jedoch nicht automatisch folgende Fragen:

• ob die Person nach deutschem Recht weiterhin einen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt besitzt;
• ob ein bestimmter DBA-Artikel überhaupt auf Artikel-93-Steuerpflichtige anwendbar ist;
• welcher Staat nach einer materiellen Verteilungsnorm besteuern darf;
• ob eine ausländische Quellensteuer reduziert oder erstattet werden muss;
• ob Spanien eine ausländische Steuer vollständig, nur begrenzt oder gar nicht anrechnet.

Artikel 120 Absatz 2 RIRPF sieht besondere DBA-bezogene Bescheinigungen nur für vom Finanzministerium unter Gegenseitigkeitsvorbehalt bestimmte Fälle vor. Im Verhältnis zu Deutschland bleibt vor allem die Protokollziffer II maßgeblich. Eine Bescheinigung kann eine gesetzlich ausgeschlossene Abkommensnorm nicht durch bloßen Nachweis wieder anwendbar machen.

Vor Verwendung einer Bescheinigung sind deshalb ihr genauer Wortlaut, das bezeichnete Jahr, der Zweck der ausländischen Stelle und die einschlägige Abkommensregel zu prüfen. Eine allgemeine Bescheinigung darf nicht als pauschale Freistellungsbescheinigung behandelt werden.

Aufenthaltsrecht, Empadronamiento und Steuerrecht sind getrennte Ebenen

Ein Visum, eine Aufenthaltsgenehmigung, eine TIE, eine NIE oder die Eintragung im kommunalen Einwohnerregister können wichtige Beweismittel sein. Sie entscheiden aber weder allein die spanische Steueransässigkeit noch die wirksame Option nach Artikel 93.

Umgekehrt können bestimmte Aufenthaltsgenehmigungen die Dokumentation einer zulässigen Zuzugsroute erleichtern. Artikel 93 nennt beispielsweise das Visum für internationales Teleworking ausdrücklich bei Arbeitnehmern. Das Reglamento erkennt bei Unternehmern, hochqualifizierten Fachkräften sowie Forschung und Entwicklung bestimmte Genehmigungen als Nachweisbestandteil an. Trotzdem bleiben die steuerlichen Voraussetzungen eigenständig: Vorresidenz, Zuzugszeitpunkt, Tätigkeit, gegebenenfalls Beteiligungsgrenze oder zulässige wirtschaftliche Tätigkeit, fehlende schädliche Betriebsstätteneinkünfte und rechtzeitige Option müssen separat erfüllt sein.

Praktisch sind drei Entscheidungen auseinanderzuhalten:

1. Darf die Person sich aufenthaltsrechtlich in Spanien aufhalten und arbeiten?
2. Ist sie nach Artikel 9 LIRPF in Spanien steuerlich ansässig?
3. Hat sie wirksam und rechtzeitig für Artikel 93 optiert und erfüllt sie dessen Bedingungen weiterhin?

Ein positives Ergebnis auf einer Ebene garantiert kein positives Ergebnis auf den anderen Ebenen.

Modelo 030, Modelo 149 und Modelo 151 haben verschiedene Funktionen

Modelo 030 dient natürlichen Personen unter anderem zur Mitteilung von Registerdaten, steuerlichem Wohnsitz und Änderung der steuerlichen Ansässigkeit. Die AEAT verlangt bei einem Wechsel der steuerlichen Ansässigkeit nach Spanien die Angabe des Residentenstatus und des Wirkungsdatums. Das Formular dokumentiert die Meldung; es ersetzt nicht die materielle Prüfung nach Artikel 9 LIRPF.

Modelo 149 ist die persönliche Kommunikation für Option, Verzicht, Ausschluss und weitere Veränderungen des Artikel-93-Regimes. Jede Person optiert grundsätzlich selbst. Für den Hauptbegünstigten beträgt die Optionsfrist höchstens sechs Monate ab dem nachgewiesenen Tätigkeitsbeginn. Für qualifizierende Familienangehörige gilt grundsätzlich eine eigene Frist ab Einreise oder die längere noch offene Frist des Hauptbegünstigten.

Die AEAT stellt bei ordnungsgemäßer Kommunikation, soweit die Voraussetzungen vorliegen, innerhalb von höchstens zehn Arbeitstagen ein Nachweisdokument über die Option aus. Dieses Dokument dient insbesondere gegenüber zum Steuerabzug verpflichteten Personen oder Unternehmen. Es ist kein Ersatz für die fortlaufende Einhaltung der materiellen Bedingungen.

Modelo 151 ist die besondere jährliche IRPF-Erklärung für Personen im Sonderregime. Die Option mit Modelo 149 ersetzt die Jahreserklärung nicht. Ebenso ersetzt eine Ansässigkeitsbescheinigung weder Modelo 149 noch Modelo 151.

Dauer des Sonderregimes

Das Regime gilt für das Steuerjahr, in dem die spanische steuerliche Ansässigkeit im Sinne der besonderen Laufzeitregel erworben wird, und für die fünf folgenden Steuerjahre. Damit umfasst die maximale reguläre Laufzeit sechs Kalenderjahre.

Für Familienangehörige nach Artikel 93 Absatz 3 ist die Laufzeit an die des Hauptbegünstigten gekoppelt. Sie können vor oder nach ihm zuziehen, dürfen aber nicht vor seinem ersten Regimejahr spanische steuerliche Ansässigkeit erwerben und müssen bei späterem Zuzug spätestens bis zum Ende seines ersten Regimejahres einreisen. Außerdem optiert jede berechtigte Person individuell; Ehe und gemeinsamer Haushalt reichen nicht aus.

Vor Ablauf der sechs Jahre kann sich der Status durch freiwilligen Verzicht, gesetzlichen Ausschluss, Verlust der spanischen Ansässigkeit oder besondere Veränderungen des Zuzugsgrundes ändern. Diese Ereignisse dürfen nicht gleichgesetzt werden.

Freiwilliger Verzicht wirkt erst im Folgejahr

Wer freiwillig zum normalen IRPF wechseln will, kann in den Monaten November und Dezember vor Beginn des Jahres verzichten, in dem der Wechsel gelten soll. Die Mitteilung erfolgt über das dafür vorgesehene Modelo 149.

Bei Arbeitnehmern sieht Artikel 117 RIRPF eine Reihenfolge vor: Zuerst werden dem zum Lohnsteuerabzug Verpflichteten die Daten für den normalen IRPF-Einbehalt mitgeteilt; anschließend wird der Verzicht gegenüber der AEAT erklärt und der entsprechende Nachweis beigefügt. Die laufende Lohnabrechnung und die Jahressteuer müssen zeitlich aufeinander abgestimmt werden.

Ein im November 2027 erklärter Verzicht wirkt daher grundsätzlich ab 1. Januar 2028. Das Jahr 2027 bleibt ein Artikel-93-Jahr. Ein freiwilliger unterjähriger Wechsel allein wegen eines im März oder Juli ungünstig gewordenen Ergebnisses ist nicht vorgesehen.

Nach einem Verzicht kann die Person nicht erneut in das Sonderregime optieren. Qualifizierende Familienangehörige dürfen individuell verzichten. Verzichtet hingegen der Hauptbegünstigte, führt die Verknüpfungsregel grundsätzlich auch zum Ende des Regimes für die mit ihm verbundenen Familienangehörigen.

Ausschluss wirkt im Jahr des Verstoßes

Ein Ausschluss ist kein freiwilliger Gestaltungswechsel. Er tritt ein, wenn nach Ausübung der Option eine Bedingung des Sonderregimes verletzt wird. Beispiele können eine nicht zugelassene selbstständige Tätigkeit, schädliche spanische Betriebsstätteneinkünfte oder der Wegfall einer persönlichen Zugangsvoraussetzung sein. Ob ein konkreter Tätigkeitswechsel schädlich ist, muss anhand der jeweiligen Zuzugsroute und der seit 2023 erweiterten Unternehmer- und Fachkräfteregeln geprüft werden.

Die Wirkung ist erheblich: Der Ausschluss gilt für das gesamte Steuerjahr, in dem der Verstoß geschieht. Die Mitteilung an die AEAT muss innerhalb eines Monats nach dem Verstoß erfolgen. Auch ausgeschlossene Personen dürfen später nicht erneut optieren.

Bei Arbeitnehmern wechseln die laufenden Einbehalte nach der Mitteilung an den Arbeitgeber auf die normalen IRPF-Regeln. Das bedeutet nicht, dass die Jahresbesteuerung erst ab diesem Mitteilungstag normal wird. Für die Veranlagung ist das gesamte Steuerjahr des Verstoßes nach normalem IRPF zu behandeln. Bereits einbehaltene Beträge werden als Vorauszahlungen angerechnet; es kann dadurch zu erheblichen Nachzahlungen oder Erstattungen kommen.

Bei Familienangehörigen gibt es gemeinsame und individuelle Ausschlussgründe. Verzicht oder Ausschluss des Hauptbegünstigten sowie der Wegfall bestimmter gemeinsamer Voraussetzungen können alle verbundenen Personen erfassen. Verletzt nur ein Familienmitglied eine persönliche Voraussetzung, kann sein Ausschluss individuell bleiben. Scheidung oder Aufhebung der Ehe gilt nach dem Reglamento nicht allein als Verletzung der Regimevoraussetzungen.

Das Ende des Zuzugs ist nicht automatisch das Ende des Regimes

Eine besondere Vorschrift gilt, wenn der tatsächliche Zuzug beziehungsweise die zugrunde liegende Verlagerung endet, die Person im selben Jahr aber ihre spanische Steueransässigkeit behält. Dieses Ereignis ist innerhalb eines Monats mit dem vorgesehenen Formular mitzuteilen.

Die unmittelbare Rechtsfolge betrifft Artikel 114 Absatz 2 Buchstabe a RIRPF: Vergütungen aus einer Tätigkeit, die nach dem Datum der Mitteilung nach Artikel 119 Absatz 5 RIRPF ausgeübt wird, gelten nicht mehr allein aufgrund der besonderen Artikel-93-Fiktion als während des Regimes in Spanien erzielt. Sie können dennoch nach den allgemeinen IRNR-Quellenregeln spanische Einkünfte sein, etwa weil die Arbeit tatsächlich in Spanien ausgeübt wird.

Diese Mitteilung darf deshalb weder mit freiwilligem Verzicht noch mit Ausschluss verwechselt werden. Das Sonderregime kann für dieses Steuerjahr fortbestehen, sofern kein Ausschlussgrund vorliegt; für Tätigkeiten nach dem Datum der Mitteilung entfällt jedoch die besondere Quellenfiktion. Arbeitsort, Leistungszeitraum und allgemeine spanische Quellenregel werden ab diesem Zeitpunkt besonders wichtig.

Reguläres Ende und Verlust der spanischen Ansässigkeit

Nach dem sechsten Regimejahr endet Artikel 93 regulär. Der Status im folgenden Kalenderjahr hängt nicht vom früheren Sonderregime, sondern von den dann bestehenden Tatsachen ab:

• Bleibt die Person nach Artikel 9 LIRPF in Spanien ansässig, unterliegt sie grundsätzlich dem normalen IRPF mit Welteinkommensprinzip und den gewöhnlichen persönlichen und regionalen Regeln.
• Ist sie in Spanien nicht ansässig, gilt für spanische Einkünfte und gegebenenfalls spanisches Vermögen grundsätzlich IRNR beziehungsweise die einschlägige Objektsteuer.
• Besteht zugleich eine deutsche innerstaatliche Ansässigkeit, ist die DBA-Prüfung für das betreffende Jahr neu durchzuführen. Außerhalb eines wirksamen Artikel-93-Jahres kann Artikel 4 grundsätzlich wieder relevant sein.

Auch beim tatsächlichen Wegzug ist die kalenderjährliche Statusbestimmung zu beachten. Eine Abreise im Sommer führt nicht automatisch ab dem Folgetag zum spanischen IRNR. Aufenthaltsdauer, sporadische Abwesenheiten, wirtschaftlicher Schwerpunkt und Familienvermutung sind für das gesamte Jahr zu prüfen und mit Modelo 030 zu melden.

Der Übergang zum normalen IRPF verändert weitere Pflichten. Im Sonderregime besteht nach Artikel 93 nur eine vermögenssteuerliche Verpflichtung für in Spanien belegenes Vermögen. Nach dem Wechsel kann bei fortbestehender spanischer Ansässigkeit eine persönliche Vermögensteuerpflicht auf das Weltvermögen entstehen. Die AEAT stellt außerdem klar, dass Artikel-93-Steuerpflichtige als solche nicht Modelo 720 abgeben; nach Ende, Verzicht oder Ausschluss kann die Auslandsvermögensmeldung bei erfüllten persönlichen und betragsmäßigen Voraussetzungen für das jeweilige Jahr relevant werden. Das Ende des Regimes löst die Meldung nicht ohne weitere Prüfung automatisch aus.

Deutschland–Spanien nach Verzicht, Ausschluss oder Ende

Für die DBA-Prüfung ist der genaue Wirkungszeitpunkt entscheidend:

Diese Zeitachse muss mit Lohnabrechnung, Vorauszahlungen, Jahreserklärungen, Ansässigkeitsbescheinigungen und ausländischen Erklärungen übereinstimmen. Ein Dokument für das falsche Kalenderjahr kann die richtige Rechtsfolge nicht belegen.

Vier Praxisbeispiele

Beispiel 1: Spanische Ansässigkeit und fortbestehender deutscher Wohnsitz

Eine Arbeitnehmerin zieht am 1. März 2026 nach Madrid, arbeitet dort und bleibt bis Jahresende überwiegend in Spanien. Ihre deutsche Eigentumswohnung bleibt möbliert und jederzeit verfügbar. Sie optiert rechtzeitig für Artikel 93.

Spanien behandelt sie aufgrund der Aufenthaltstage als ansässig. Deutschland kann wegen der weiterhin verfügbaren Wohnung ebenfalls einen Wohnsitz annehmen. Normalerweise wäre nun Artikel 4 DBA zu prüfen. Während des wirksamen Artikel-93-Regimes ist dieser Artikel wegen Protokollziffer II jedoch ausgeschlossen. Eine spanische Ansässigkeitsbescheinigung belegt die spanische innerstaatliche Ansässigkeit, beseitigt aber weder den deutschen Wohnsitz noch den Protokollausschluss.

Beispiel 2: Freiwilliger Verzicht

Ein Geschäftsführer stellt im Oktober 2027 fest, dass normales IRPF wegen persönlicher Abzüge und seiner Einkunftsstruktur voraussichtlich günstiger wäre. Er erklärt im November 2027 ordnungsgemäß den Verzicht.

Der Wechsel wirkt ab 2028. Für 2027 bleibt Modelo 151 maßgeblich. Ab 2028 muss bei fortbestehender spanischer Ansässigkeit normales IRPF erklärt werden; zugleich sind weltweite Einkünfte, Vermögensteuer, Auslandsvermögensmeldungen und die DBA-Position neu zu prüfen. Eine Rückkehr zu Artikel 93 ist nach dem Verzicht ausgeschlossen.

Beispiel 3: Ausschluss durch schädliche Tätigkeit

Ein Arbeitnehmer im Sonderregime beginnt am 15. Mai 2028 zusätzlich eine selbstständige Tätigkeit, die nicht zu den zugelassenen unternehmerischen oder hochqualifizierten Tätigkeiten gehört und zu schädlichen Betriebsstätteneinkünften führt. Die Voraussetzungen des Artikel 93 sind damit verletzt.

Der Ausschluss wirkt für das gesamte Jahr 2028, nicht erst ab 15. Mai. Die Mitteilung muss innerhalb eines Monats erfolgen. Der Arbeitgeber stellt die laufenden Einbehalte nach Erhalt der Information um; die Jahreserklärung 2028 ist dennoch nach normalem IRPF zu erstellen. Für 2028 muss auch die gewöhnliche DBA-Berechtigung neu geprüft werden.

Beispiel 4: Rückkehr ins Ausland, spanische Ansässigkeit bleibt im Wegzugsjahr

Ein seit Jahresbeginn in Barcelona tätiger Arbeitnehmer beendet am 30. September 2028 seine Verlagerung nach Spanien und kehrt mit seiner Familie nach Deutschland zurück. Wegen seines Aufenthalts von mehr als 183 Tagen bleibt er für 2028 nach innerstaatlichem Recht in Spanien steuerlich ansässig. Am 5. Oktober 2028 teilt er das Ende der Verlagerung mit und wahrt damit die Monatsfrist.

Diese Mitteilung ist nicht automatisch ein freiwilliger Verzicht. Das Sonderregime kann für 2028 fortbestehen, sofern kein Ausschlussgrund vorliegt. Vergütung für Tätigkeiten nach dem Mitteilungsdatum, dem 5. Oktober 2028, gilt jedoch nicht mehr allein durch die besondere Quellenfiktion als spanische Regimeeinkunft. Wird eine spätere Tätigkeit tatsächlich in Spanien ausgeübt, kann die Vergütung nach den allgemeinen spanischen Quellenregeln dennoch steuerpflichtig sein.

Praktische Arbeitsfolge

Eine belastbare Prüfung lässt sich in zehn Schritten organisieren:

1. Für jedes Kalenderjahr einen vollständigen Aufenthaltskalender mit Spanien-, Deutschland- und Drittstaatentagen erstellen.
2. Spanische Ansässigkeit getrennt nach Aufenthalt, wirtschaftlichem Schwerpunkt und Familienvermutung prüfen.
3. Die autonome Gemeinschaft nach Artikel 72 LIRPF bestimmen.
4. Deutschen Wohnsitz und gewöhnlichen Aufenthalt unabhängig von An- oder Abmeldungen prüfen.
5. Zuzugsroute, Vorresidenz, Tätigkeitsbeginn, Beteiligungen, wirtschaftliche Tätigkeiten und mögliche Betriebsstätte dokumentieren.
6. Frist und Unterlagen des Modelo 149 sowie das AEAT-Nachweisdokument kontrollieren.
7. Für jedes Jahr festhalten, ob Artikel 93, normales IRPF oder IRNR gilt und welche Erklärung einzureichen ist.
8. Erst danach die DBA-Artikel prüfen; während Artikel 93 Protokollziffer II ausdrücklich berücksichtigen.
9. Ansässigkeitsbescheinigungen nur für das richtige Jahr und den richtigen Zweck verwenden.
10. Verzicht, Bedingungsverstoß, Ende des Zuzugs, tatsächlichen Wegzug und reguläres Laufzeitende als getrennte Ereignisse überwachen.

Zu einer vollständigen Akte gehören typischerweise Reisekalender, Miet- und Kaufverträge, Nachweise über die Verfügbarkeit aufgegebener Wohnungen, Familien- und Schulunterlagen, Arbeits- und Organverträge, Sozialversicherungsnachweise, Unternehmensregister, Beteiligungsunterlagen, Tätigkeits- und Leistungsnachweise, Modelo 030, Modelo 149, AEAT-Bestätigung, Modelo 151, Lohnabrechnungen, Ansässigkeitsbescheinigungen und Steuerbescheide beider Staaten.

Typische Fehlentscheidungen

• „Unter 184 Tagen bin ich sicher nicht in Spanien ansässig.“ Falsch, weil wirtschaftlicher Interessenschwerpunkt und Familienvermutung eigenständig geprüft werden.
• „Jeder Reisetag ins Ausland mindert die spanischen Tage.“ Falsch, weil sporadische Abwesenheiten grundsätzlich mitgerechnet werden können.
• „Die deutsche Abmeldung beendet die deutsche Steuerpflicht.“ Unzutreffend, wenn weiterhin ein Wohnsitz oder gewöhnlicher Aufenthalt nach §§ 8 oder 9 AO besteht.
• „Die Ansässigkeitsbescheinigung gibt mir automatisch den DBA-Schutz.“ Falsch, weil das DBA-Protokoll Artikel 4 und 6 bis 21 für Artikel-93-Steuerpflichtige ausschließt.
• „Modelo 030 ist meine Lex-Beckham-Option.“ Falsch; die Option und ihre Veränderungen werden mit Modelo 149 kommuniziert.
• „Ein Digital-Nomad-Visum genügt für das Regime.“ Das Visum kann die Arbeitnehmerroute stützen, ersetzt aber weder Ansässigkeit noch alle Zugangsvoraussetzungen und die fristgerechte Option.
• „Ich kann im laufenden Jahr freiwillig wechseln.“ Der Verzicht wird im November oder Dezember für das folgende Kalenderjahr erklärt.
• „Ein Verstoß wirkt erst ab dem Entdeckungstag.“ Der Ausschluss gilt für das gesamte Steuerjahr des Verstoßes.
• „Das Ende der Entsendung beendet automatisch Artikel 93.“ Das bloße Entsendungsende ist nicht automatisch das Ende der tatsächlichen Verlagerung nach Spanien. Bei deren Ende begrenzt die besondere Mitteilung die Quellenfiktion für Tätigkeiten nach dem Mitteilungsdatum; Verzicht, Ausschluss und Regimeende sind gesondert zu prüfen.
• „Nach sechs Jahren bleibt alles unverändert.“ Ab dem Folgejahr sind Ansässigkeit, normales IRPF oder IRNR, DBA, Vermögen und Meldungen vollständig neu einzuordnen.

Häufige Fragen

Ist die 183-Tage-Grenze die einzige spanische Ansässigkeitsregel?

Nein. Auch der unmittelbare oder mittelbare Hauptkern wirtschaftlicher Aktivitäten oder Interessen kann zur Ansässigkeit führen. Zusätzlich besteht eine widerlegbare Familienvermutung, wenn der nicht rechtlich getrennte Ehepartner und abhängige minderjährige Kinder gewöhnlich in Spanien leben.

Macht Modelo 149 mich zum steuerlichen Nichtresidenten?

Nein. Artikel 93 hält ausdrücklich am Status als spanischer IRPF-Steuerpflichtiger fest. Nur die Berechnung folgt mit besonderen Abweichungen den Regeln für nichtansässige Steuerpflichtige ohne Betriebsstätte.

Kann ich trotz Artikel 93 eine spanische Ansässigkeitsbescheinigung erhalten?

Ja. Artikel 120 RIRPF lässt eine Bescheinigung der spanischen steuerlichen Ansässigkeit zu. Sie belegt aber nicht automatisch die Anwendbarkeit der durch das DBA-Protokoll ausgeschlossenen Artikel.

Kann Deutschland mich trotz spanischer Bescheinigung weiter als unbeschränkt steuerpflichtig behandeln?

Ja, wenn nach deutschem Recht ein Wohnsitz oder gewöhnlicher Aufenthalt fortbesteht. Die spanische Bescheinigung ist ein wichtiges Beweismittel, beseitigt deutsche Tatbestände aber nicht automatisch.

Kann der DBA-Tie-Breaker während Artikel 93 angewendet werden?

Im DBA Deutschland–Spanien nicht. Protokollziffer II erklärt Artikel 4 für Artikel-93-Steuerpflichtige für nicht anwendbar. Bei anderen Staaten muss das jeweilige Abkommen eigenständig geprüft werden.

Kann ich jederzeit freiwillig auf Artikel 93 verzichten?

Der Verzicht ist nur in November und Dezember vor dem Kalenderjahr vorgesehen, in dem er wirken soll. Nach dem Verzicht ist eine erneute Option ausgeschlossen.

Was ist der Unterschied zwischen Verzicht und Ausschluss?

Der Verzicht ist freiwillig und wirkt ab dem folgenden Kalenderjahr. Der Ausschluss folgt aus einer verletzten Voraussetzung und wirkt bereits für das gesamte Steuerjahr des Verstoßes. Beide Ereignisse schließen eine spätere erneute Option aus.

Endet das Regime, wenn mein Arbeitsvertrag oder meine Entsendung endet?

Nicht zwingend. Das bloße Vertragsende ist nicht mit dem tatsächlichen Ende der Verlagerung nach Spanien gleichzusetzen. Endet diese Verlagerung, bleibt aber die spanische Ansässigkeit für das betreffende Steuerjahr bestehen, ist dies innerhalb eines Monats mitzuteilen. Für Tätigkeiten nach dem Datum dieser Mitteilung entfällt die besondere Quellenfiktion; ob zugleich ein Ausschlussgrund, Verzicht oder anderer Beendigungstatbestand vorliegt, ist gesondert zu prüfen.

Was gilt nach dem sechsten Jahr?

Bei fortbestehender spanischer Ansässigkeit gilt grundsätzlich normales IRPF. Ohne spanische Ansässigkeit werden spanische Einkünfte grundsätzlich nach IRNR behandelt. Die DBA-Berechtigung und sämtliche Vermögens- und Meldepflichten sind für das Folgejahr neu zu prüfen.

Muss nach dem Ende automatisch Modelo 720 abgegeben werden?

Nein. Während des Artikel-93-Regimes besteht nach der veröffentlichten AEAT-Auskunft für die betroffene Person keine Modelo-720-Pflicht. Nach dem Wechsel zum normalen IRPF kann sie entstehen, wenn die persönlichen, sachlichen und betragsmäßigen Voraussetzungen für das betreffende Jahr erfüllt sind.

Amtliche Quellen und Rechtsstand

Rechtsstand: 11. August 2026. Maßgeblich sind die amtlichen Fassungen und der Sachverhalt des jeweiligen Kalenderjahres.

• https://www.boe.es/buscar/act.php?id=BOE-A-2006-20764
• https://www.boe.es/buscar/act.php?id=BOE-A-2007-6820
• https://www.boe.es/buscar/act.php?id=BOE-A-2004-4527
• https://www.boe.es/buscar/doc.php?id=BOE-A-2012-10212
• https://www.bundesfinanzministerium.de/Content/DE/Standardartikel/Themen/Steuern/Internationales_Steuerrecht/Staatenbezogene_Informationen/Laender_A_Z/Spanien/2025-01-01-Abkommen-Synthetisierter-Text.pdf?__blob=publicationFile&v=3
• https://www.gesetze-im-internet.de/ao_1977/__8.html
• https://www.gesetze-im-internet.de/ao_1977/__9.html
• https://www.gesetze-im-internet.de/estg/__1.html
• https://sede.agenciatributaria.gob.es/Sede/procedimientoini/G606.shtml
• https://sede.agenciatributaria.gob.es/Sede/procedimientoini/G615.shtml
• https://sede.agenciatributaria.gob.es/Sede/procedimientoini/G305.shtml
• https://sede.agenciatributaria.gob.es/Sede/procedimientoini/G321.shtml
• https://sede.agenciatributaria.gob.es/Sede/censos-nif-domicilio-fiscal/tramites-censales-relacionados-datos-personales-domicilio/preguntas-frecuentes-modelo-030/datos-identificativos.html
• https://sede.agenciatributaria.gob.es/Sede/todas-gestiones/impuestos-tasas/declaraciones-informativas/modelo-720-decla_____sobre-bienes-derechos-extranjero_/preguntas-frecuentes/contribuyentes-obligados-declarar.html