Ausländischer Arbeitgeber unter Lex Beckham: Lohnsteuer, Payroll und Bescheinigungen

Ein Arbeitsvertrag mit einer deutschen oder anderen ausländischen Gesellschaft ist unter dem spanischen Zuzugsregime kein bloßes Abrechnungsdetail. Er beeinflusst den Zugang zum Regime, die Person des Einbehaltenden, die spanische Registrierung, das laufende Abrechnungsverfahren, die Bescheinigungen und das Risiko einer spanischen Betriebsstätte. Zugleich bleiben Einkommensteuer, Arbeitsrecht und Sozialversicherung eigenständige Prüfungen.

Das Wichtigste im Überblick

• Die sogenannte Lex Beckham ist das Sonderregime des Artikels 93 LIRPF. Die betroffene Person bleibt spanischer IRPF-Steuerpflichtiger; nur die Steuerberechnung folgt besonderen, IRNR-nahen Regeln.
• Die persönliche Option wird mit Modelo 149 ausgeübt. Der ausländische Arbeitgeber muss dafür je nach Zugangsroute unter anderem Arbeitsverhältnis, Entsendung oder Remote-Arbeit, Tätigkeitsbeginn, Arbeitsort und voraussichtliche Dauer bescheinigen.
• Die AEAT-Bescheinigung über die wirksame Option ist jedem tatsächlich Einbehaltspflichtigen zu übergeben. Erst sie belegt gegenüber der Payroll, dass die Sonderregime-Sätze anzuwenden sind.
• Arbeitslohn wird im Regime grundsätzlich mit 24 Prozent bis 600.000 Euro und 47 Prozent für den darüber liegenden Teil besteuert. Beim laufenden Abzug zählt die Vergütung, die derselbe Zahler im Kalenderjahr leistet.
• Ein ausländischer Sitz beantwortet die Einbehaltungsfrage nicht. Zu prüfen sind ein spanischer Arbeitgeber, eine spanische Betriebsstätte, eine in Spanien ohne Betriebsstätte ausgeübte Tätigkeit des ausländischen Unternehmens und die Sonderregel für eine verbundene spanische Einsatzgesellschaft.
• Ist eine spanische Einsatzgesellschaft mit dem ausländischen Zahler verbunden und arbeitet die Person bei ihr, kann die spanische Gesellschaft auch dann einbehaltspflichtig sein, wenn sie das Gehalt nicht überweist.
• Für Einbehalte im Sonderregime werden grundsätzlich die IRNR-Formulare Modelo 216 für die laufende Anmeldung und Zahlung sowie Modelo 296 als Jahresübersicht verwendet, nicht die gewöhnlichen IRPF-Payroll-Modelle 111 und 190.
• Mehrere Zahler können zu einer Unterdeckung führen: Jeder sieht regelmäßig nur die eigenen Zahlungen, während Modelo 151 den gesamten Arbeitslohn des Jahres zusammenführt.
• Fehlt nach rechtlicher Prüfung ein spanisch Einbehaltspflichtiger, entfällt nicht die Steuer. Die Person erklärt den Arbeitslohn mit Modelo 151 und zahlt die Differenz selbst.
• Eine A1-Bescheinigung oder die Fortgeltung deutscher Sozialversicherung ersetzt weder Modelo 149 noch den spanischen Steuerabzug. Sozialversicherung und Einkommensteuer folgen unterschiedlichen Regeln.

1. Persönlicher Zugang zuerst, Payroll danach

Die Arbeitgeberabrechnung darf nicht mit der Annahme beginnen, die Person werde das Sonderregime voraussichtlich erhalten. Zuerst müssen die gesetzlichen Voraussetzungen und die wirksame Option feststehen.

1.1 Zugangswege mit ausländischem Arbeitgeber

Der Hauptsteuerpflichtige darf in den fünf vorangegangenen Steuerperioden nicht in Spanien steuerlich ansässig gewesen sein. Der Zuzug muss im ersten Anwendungsjahr oder im unmittelbar vorangegangenen Jahr auf einer zugelassenen Route beruhen. Für einen ausländischen Arbeitgeber sind vor allem zwei Arbeitnehmerwege wichtig:

• Der Arbeitgeber ordnet den Zuzug an und stellt eine Entsendungsbescheinigung beziehungsweise einen Assignment Letter aus.
• Die Person zieht ohne Arbeitgeberanordnung als internationaler Remote Worker nach Spanien und arbeitet ausschließlich mit Informations-, Telekommunikations- und Kommunikationsmitteln.

Daneben können ein spanisches Arbeitsverhältnis, eine Organstellung, eine qualifizierte unternehmerische Tätigkeit oder bestimmte hochqualifizierte Leistungen Zugang eröffnen. Der ausländische Arbeitsvertrag allein beweist weder den Zuzugsgrund noch das Fehlen einer spanischen Betriebsstätte.

Grundsätzlich darf die Person keine Einkünfte über eine spanische Betriebsstätte erzielen, soweit das Gesetz nicht gerade für bestimmte Unternehmer- oder Fachkräfterouten eine Ausnahme vorsieht. Ein späterer Wechsel vom Arbeitnehmer zum Selbständigen, Geschäftsführer oder Gesellschafter-Geschäftsführer ist deshalb für Zugang und Fortbestand gesondert zu prüfen.

1.2 Beginn, Dauer und Modelo 149

Das Sonderregime gilt grundsätzlich im ersten Kalenderjahr, in dem die Person nach dem Zuzug in Spanien steuerlich ansässig wird, und in den fünf folgenden Steuerperioden. Die Option des Hauptsteuerpflichtigen ist regelmäßig innerhalb von sechs Monaten ab dem in der spanischen Sozialversicherung oder in den Unterlagen zur fortgeltenden ausländischen Sozialversicherung ausgewiesenen Tätigkeitsbeginn zu erklären.

Vor Abgabe des Modelo 149 müssen die erforderlichen Nachweise elektronisch hochgeladen werden; deren Registrierungsnummer gehört in die Option. Bei einer Entsendung verlangt das Verfahren insbesondere die Entsendungsanordnung und eine Arbeitgeberbescheinigung über Tätigkeitsbeginn, Arbeitsstätte, Anschrift und Dauer. Bei internationaler Remote-Arbeit muss der Arbeitgeber Arbeitsverhältnis, Beginn und geschätzte Dauer der Tätigkeit in Spanien bestätigen.

Die AEAT soll bei positiver Prüfung innerhalb von höchstens zehn Arbeitstagen eine Bescheinigung über die Option ausstellen. Diese Bescheinigung dient nach Artikel 119.4 RIRPF ausdrücklich als Nachweis gegenüber Personen und Unternehmen, die Einbehalte oder Vorauszahlungen vornehmen müssen. Die betroffene Person sollte sie daher nicht nur der Heimat-Payroll, sondern jedem möglichen spanischen Einbehaltenden übergeben.

1.3 Verzicht, Ausschluss und Ende

Ein Verzicht wird im November oder Dezember vor dem Jahr erklärt, in dem das normale IRPF gelten soll. Ein schädlicher Wegfall der Voraussetzungen ist innerhalb eines Monats mit Modelo 149 mitzuteilen. Der Ausschluss wirkt für die Einkommensteuer auf die gesamte Steuerperiode zurück, in der die Voraussetzung verletzt wird. Bei Arbeitslohn wechseln die Einbehalte ab der Mitteilung an den Einbehaltenden zu den gewöhnlichen IRPF-Regeln. Nach Verzicht oder Ausschluss ist eine erneute Option ausgeschlossen.

Die Payroll benötigt deshalb einen jährlichen Statusprozess. Eine Bescheinigung aus dem ersten Jahr reicht organisatorisch nicht aus, wenn Tätigkeit, Beteiligung, Betriebsstättenlage, Familienoption oder Zuzugsende später geändert werden.

2. Vier Ebenen nicht vermischen

Bei einem ausländischen Arbeitgeber sind vier Fragen getrennt zu beantworten:

Eine ausländische Gehaltsabrechnung kann den Bruttolohn korrekt darstellen und dennoch die spanische Quellensteuer verfehlen. Umgekehrt schafft die Anmeldung eines Steuerabzugs nicht automatisch einen spanischen Arbeitsvertrag oder eine spanische Sozialversicherungspflicht.

3. Wer ist in Spanien einbehaltspflichtig?

Artikel 114.3 RIRPF verweist für Vorauszahlungen im Sonderregime auf die IRNR-Regeln für Einkünfte ohne Betriebsstätte. Für Arbeitslohn ergänzt er die Sätze von 24 und 47 Prozent sowie eine besondere Regel für spanische Einsatzgesellschaften. Die Person des Einbehaltenden folgt daher nicht allein aus dem Bankkonto, von dem das Gehalt kommt.

3.1 Spanischer Arbeitgeber

Beschäftigt eine spanische Gesellschaft die Person und zahlt Arbeitslohn, ist sie der klare Einbehaltende. Sie benötigt die AEAT-Regimebescheinigung, erfasst Geld- und Sachbezüge, führt den Abzug mit Modelo 216 ab und meldet die Empfängerdaten im Modelo 296.

Das gilt ebenso für einen echten spanischen Employer of Record, soweit er rechtlich Arbeitgeber und Vergütungszahler ist. Die Bezeichnung des Dienstleisters genügt allerdings nicht: Vertrag, Weisungsstruktur, Kostenübernahme und tatsächliche Beschäftigung müssen zum gewählten Modell passen.

3.2 Ausländischer Arbeitgeber mit spanischer Betriebsstätte

Unterhält der ausländische Arbeitgeber eine spanische Betriebsstätte, kann diese als Einbehaltender handeln. Eine Betriebsstätte ist nicht erst dann relevant, wenn eine Niederlassung im Handelsregister eingetragen wurde. Ein fester Tätigkeitsort, die Verfügung über ein Homeoffice oder eine Person, die regelmäßig Verträge abschließt oder den Abschluss maßgeblich herbeiführt, kann je nach Tatsachen und anwendbarem Abkommen eine Prüfung auslösen.

Ob eine Betriebsstätte vorliegt, ist eine körperschaftsteuerliche Rechtsfrage. Sie darf nicht allein aus der Payroll-Registrierung bejaht oder verneint werden. Liegt sie vor, folgen zusätzlich Körperschaftsteuer-, Buchführungs-, Umsatzsteuer- und Verrechnungspreisfragen.

3.3 Ausländischer Arbeitgeber ohne festgestellte Betriebsstätte

Die Aussage „kein spanischer Sitz, also keine Lohnsteuerpflicht“ ist zu weit. Artikel 30 IRNR erfasst nichtresidente Steuerpflichtige, die in Spanien ohne Betriebsstätte tätig sind, und verpflichtet sie für von ihnen gezahlten Arbeitslohn zum Einbehalt. Artikel 31.1 Buchstabe c IRNR nimmt diese Gruppe in den Kreis der Einbehaltenden auf.

Damit ist zweistufig zu prüfen:

1. Ist das ausländische Unternehmen aufgrund eigener in Spanien ausgeübter Tätigkeit ein IRNR-Steuerpflichtiger, der hier ohne Betriebsstätte operiert?
2. Gehört der gezahlte Arbeitslohn zu der Tätigkeit, für die Artikel 30 den Einbehalt vorsieht?

Ein einzelner Remote Worker führt nicht in jedem Sachverhalt automatisch zu diesem Ergebnis. Umgekehrt darf der ausländische Arbeitgeber die Prüfung nicht mit dem Hinweis auf eine fehlende eingetragene Niederlassung beenden. Werden die Voraussetzungen erfüllt, benötigt das Unternehmen eine spanische steuerliche Identifikation und einen funktionsfähigen elektronischen Melde- und Zahlungsprozess.

Fehlen sowohl eine eigene Einbehaltungspflicht des ausländischen Arbeitgebers als auch eine spanische Betriebsstätte und die nachfolgend erläuterte Einsatzgesellschaft, kann tatsächlich kein spanischer Einbehaltender vorhanden sein. Dann wird die Steuer nicht über die Payroll vorfinanziert, sondern spätestens mit Modelo 151 von der Person selbst ausgeglichen.

3.4 Verbundene spanische Einsatzgesellschaft

Artikel 76.2 Buchstabe a RIRPF enthält eine wichtige Sonderzuweisung. Eine spanische Gesellschaft oder spanische Betriebsstätte, bei der die Person arbeitet, muss einbehalten, wenn der Arbeitslohn von einer mit ihr verbundenen in- oder ausländischen Gesellschaft oder vom ausländischen Stammhaus der spanischen Betriebsstätte gezahlt wird. Artikel 114.3 RIRPF übernimmt diese Regel ausdrücklich für das Sonderregime und verweist für die Formulare auf die IRNR-Modelle.

Daher kann eine spanische Tochtergesellschaft der Einbehaltende sein, obwohl:

• der deutsche Arbeitsvertrag fortbesteht,
• die ausländische Mutter den Nettolohn überweist,
• die spanische Gesellschaft nur eine Intercompany-Rechnung erhält oder
• im Konzern von einer „kostenneutralen Entsendung“ gesprochen wird.

Entscheidend sind die tatsächliche Arbeitsleistung bei der spanischen Einheit und die gesellschaftsrechtliche Verbundenheit. Eine Kostenweiterbelastung ist ein wichtiges Indiz, aber nicht das einzige Merkmal.

3.5 Zahlungsdienstleister und Shadow Payroll

Ein reiner Zahlungsdienstleister wird nicht allein deshalb zum Einbehaltenden, weil er Geld weiterleitet. Anders ist es, wenn er selbst Arbeitgeber ist oder eine gesetzliche Zuweisung greift. Eine Shadow Payroll ist daher kein eigener Rechtsträger, sondern ein Kontroll- und Rechenprozess: Sie spiegelt die ausländische Vergütung in Spanien, berechnet den Abzug, erzeugt Meldedaten und stimmt diese mit dem ausländischen Gehaltssystem ab.

Vor Einrichtung der Shadow Payroll muss feststehen, in wessen Namen Modelo 216 und 296 abgegeben werden. Eine technisch saubere Abrechnung unter der falschen spanischen Steuernummer löst die rechtliche Zuordnung nicht.

4. Bemessungsgrundlage und Abzugssätze

4.1 24 Prozent und 47 Prozent

Für Arbeitslohn beträgt der Einbehalt im Sonderregime 24 Prozent. Übersteigen die Vergütungen, die derselbe Zahler im Kalenderjahr leistet, 600.000 Euro, sind auf den darüber hinausgehenden Betrag 47 Prozent einzubehalten.

Die Schwelle funktioniert beim laufenden Abzug zahlerbezogen, die endgültige Einkommensteuer dagegen personen- und jahresbezogen. Bei mehreren Zahlern kann deshalb jeder zunächst 24 Prozent anwenden, obwohl der gesamte Arbeitslohn über 600.000 Euro liegt. Modelo 151 berechnet die endgültige Belastung auf die zusammengeführte Bemessungsgrundlage; die Differenz ist nachzuzahlen.

4.2 Was in die Payroll gehört

Arbeitslohn umfasst nicht nur Grundgehalt und Bonus. Zu erfassen sind insbesondere:

• Barlohn, Bonus, Provision und Nachzahlung,
• Arbeitgeberübernahme persönlicher Steuern oder Tax Equalization,
• Wohnung, Fahrzeug, Schulgebühren und Versicherungen,
• Aktienoptionen, RSUs und andere aktienbasierte Vergütung,
• Kostenersatz, Tagegelder und Reisekosten, soweit keine Ausnahme greift,
• Zahlungen aus mehreren Konzernunternehmen,
• vom Arbeitgeber getragene Arbeitnehmerbeiträge oder private Ausgaben.

Sachbezüge werden nach den Artikeln 42 und 43 LIRPF sowie den anwendbaren Spezialregeln bewertet. Ist ein ingreso a cuenta geschuldet und wird er nicht auf die Person überwälzt, kann auch dieser Betrag den steuerpflichtigen Vorteil erhöhen. Gesetzlich befreite Sachbezüge und begünstigte Reisekosten bleiben nur bei vollständiger Dokumentation außerhalb der steuerpflichtigen Basis.

4.3 Erdienung, Zahlung und Tätigkeitsort

Für die laufende Einbehaltung ist der Zahlungs- beziehungsweise Fälligkeitszeitpunkt wichtig. Für die Frage, ob eine Vergütung in den Regimezeitraum gehört, reichen Zahlungsdatum und Bankkonto jedoch nicht aus. Bei Bonus, Abfindung und langfristigen Vergütungsplänen sind Erdienungszeitraum, Tätigkeitsbedingungen, Vesting, Anspruchsentstehung und tatsächliche Arbeitsperioden zu dokumentieren.

Während des Regimes erzielter Arbeitslohn gilt grundsätzlich vollständig als in Spanien erzielt, auch bei Arbeitstagen im Ausland. Nachweisbar aus einer Tätigkeit vor dem Zuzug stammende Vergütung oder Vergütung aus einer Tätigkeit nach Abgabe der Mitteilung über das Ende des Zuzugs gilt insoweit nicht als während des Sonderregimes erzielt; eine normale spanische IRNR-Quelle bleibt dann gesondert zu prüfen.

5. Welche Formulare verwendet der Einbehaltende?

5.1 Modelo 216: laufende Erklärung und Zahlung

Modelo 216 ist die periodische IRNR-Erklärung für Einbehalte und Vorauszahlungen auf Einkünfte ohne Betriebsstätte. Für den Arbeitslohn eines Artikel-93-Steuerpflichtigen ist es das reguläre laufende Formular, sofern eine Einbehaltungspflicht besteht.

Bei vierteljährlicher Abgabe läuft die Frist in den ersten zwanzig Kalendertagen der Monate April, Juli, Oktober und Januar für das jeweils vorangegangene Quartal. Große Unternehmen und andere monatlich Verpflichtete melden in den ersten zwanzig Kalendertagen des Folgemonats. Wurden zwar meldepflichtige Einkünfte gezahlt, aber aus einem gesetzlichen Grund keine Einbehalte vorgenommen, kann eine negative Erklärung erforderlich sein; bei überhaupt keinen Zahlungen ist die Abgrenzung anders.

Die aktuelle AEAT-Ausfüllhilfe verlangt unter anderem Steuernummer und Firma des Erklärenden, Zahl der Zahlungen, Bemessungsgrundlage und einbehaltene Beträge. Seit 2024 sind Dividenden und übrige Einkünfte getrennt auszuweisen; Arbeitslohn fällt in den Block der übrigen Einkünfte.

5.2 Modelo 296: Jahresübersicht je Empfänger

Modelo 296 ist die nominative Jahreserklärung zu den mit Modelo 216 erfassten oder ausnahmsweise nicht einbehaltenen Einkünften. Sie wird grundsätzlich vom 1. bis 31. Januar des Folgejahres elektronisch eingereicht; der veröffentlichte Kalender ist für Wochenenden und technische Sonderfristen zu beachten.

Für Arbeitslohn wird im Datensatz die Einkunftsart 20 verwendet. Die Unterart 07 kennzeichnet Artikel-93-Steuerpflichtige, soweit nicht eine speziellere Unterart gilt. Die Unterart 13 ist für im Sonderregime begünstigte Reise- und Tagegelder vorgesehen, die Unterart 14 für nach Artikel 42.3 LIRPF befreite Sachbezüge. Die Meldung muss mit Payroll, Bescheinigung und Modelo 151 übereinstimmen.

Die Orden HAC/623/2026 hat technische Felder des Modelo 296 geändert. Diese Änderungen betreffen erstmals die Jahreserklärung für 2026, die 2027 eingereicht wird; die für Artikel-93-Arbeitslohn zentralen Einkunfts- und Unterarten bleiben dadurch nicht entbehrlich.

5.3 Warum nicht Modelo 111 und 190?

Obwohl die Person IRPF-Steuerpflichtiger ist, bestimmt Artikel 114.3 RIRPF für die Vorauszahlungen die IRNR-Formulare. Deshalb werden Arbeitslohn-Einbehalte während wirksamer Anwendung des Sonderregimes grundsätzlich mit Modelo 216 und 296, nicht mit den gewöhnlichen IRPF-Formularen 111 und 190 erklärt.

Endet das Regime oder tritt ein Ausschluss ein, muss die Payroll zum rechtlich richtigen Zeitpunkt auf die gewöhnlichen IRPF-Regeln umstellen. Ein jahresweiser Mischfall kann daher zwei Meldesysteme erfordern. Die Änderung darf nicht rückwirkend nur aus technischer Bequemlichkeit einem einzigen Formular zugeordnet werden.

6. Bescheinigungen: drei Dokumentengruppen

6.1 AEAT-Bescheinigung über das Sonderregime

Das von der AEAT nach Modelo 149 ausgestellte Dokument bestätigt die Option und ist dem Einbehaltenden zu übergeben. Es ersetzt nicht die Prüfung, ob dieser Rechtsträger überhaupt Einbehaltender ist, legt aber den persönlichen Regimestatus für die Abrechnung offen.

Bei Verzicht, Ausschluss oder Ende muss die Person die geänderte Situation unverzüglich an die Payroll melden und die entsprechenden Mitteilungen beifügen. Eine ausländische Personalabteilung sollte feste Meldepflichten im Assignment Letter verankern.

6.2 Bescheinigung des Einbehaltenden

Artikel 15 IRNR-Verordnung verpflichtet den Einbehaltenden, dem Steuerpflichtigen eine Bescheinigung über Einbehalte, Vorauszahlungen und die übrigen im Modelo 296 gemeldeten Daten auszustellen. Außerdem ist bei jeder Zahlung der angewandte Prozentsatz mitzuteilen.

Eine brauchbare Jahresbescheinigung sollte mindestens enthalten:

• Identität und spanische Steuernummer des Einbehaltenden,
• Identität und NIF der begünstigten Person,
• Kalenderjahr und Zahlungszeiträume,
• Barlohn und jede Sachbezugsart,
• Bemessungsgrundlage und angewandte 24-/47-Prozent-Sätze,
• tatsächlich einbehaltene und abgeführte Beträge,
• nicht überwälzte ingresos a cuenta,
• steuerfreie Reisekosten und befreite Sachbezüge mit ihrer Modelo-296-Unterart,
• Wechselkurse und Zahlungen anderer Konzernunternehmen,
• Berichtigungen und Bezug zu den eingereichten Modelos 216 und 296.

Eine deutsche Lohnsteuerbescheinigung oder ausländische Jahresabrechnung kann zusätzliche Nachweise liefern, ersetzt aber nicht die spanische Meldung des spanisch Einbehaltspflichtigen.

6.3 Zugangs-, Tätigkeits- und Sozialversicherungsnachweise

Für Modelo 149 und spätere Prüfungen sind regelmäßig aufzubewahren:

• Arbeitsvertrag, Assignment Letter oder Remote-Work-Bestätigung,
• Arbeitgeberbescheinigung über Tätigkeitsbeginn, Arbeitsstätte und Dauer,
• spanische Anmeldung zur Sozialversicherung oder A1 beziehungsweise gleichwertige Herkunftsnachweise,
• Einreise-, Wohn- und Tätigkeitskalender,
• Konzernstruktur und Nachweis verbundener Unternehmen,
• Intercompany-Vereinbarungen und Kostenweiterbelastungen,
• Organbestellung, Beteiligungsregister und Vollmachten,
• Vergütungsrichtlinien, Bonuspläne und Aktienplanunterlagen,
• Lohnkonten, Bankzahlungen, Bewertungsunterlagen und Wechselkurse,
• Modelo 149, AEAT-Bescheinigung, Modelos 216/296 und Modelo 151.

Der Nachweis muss die tatsächlichen Vorgänge abbilden. Ein Vertrag, der einen ausschließlich ausländischen Arbeitsort nennt, überzeugt nicht, wenn E-Mails, Kalender, Bürozugang und Kundenkontakte eine dauerhafte Tätigkeit in Spanien zeigen.

7. Arbeitnehmererklärung Modelo 151 bleibt Pflicht

Jeder Steuerpflichtige im Sonderregime reicht jährlich Modelo 151 ein. Das gilt auch dann, wenn ein Arbeitgeber den Abzug vollständig und korrekt vorgenommen hat. Die für 2025 geltende Kampagne endete am 30. Juni 2026; für jedes spätere Jahr ist der veröffentlichte AEAT-Kalender zu prüfen.

Modelo 151 führt sämtliche relevanten Zahler, Bar- und Sachbezüge sowie anrechenbare Vorauszahlungen zusammen. Es ist deshalb die Kontrollstelle für:

• mehrere Arbeitgeber oder Konzernzahler,
• nicht gemeldete ausländische Bonuszahlungen,
• Sachbezüge außerhalb der Heimat-Payroll,
• 47-Prozent-Nachbelastung oberhalb der Gesamtgrenze,
• zu viel oder zu wenig einbehaltene Beträge,
• ausländische Einkommensteuer und ihre begrenzte Anrechnung.

Die Person darf fehlende Arbeitgeberabzüge nicht einfach selbst als Modelo 216 unter fremdem Namen abführen. Ist sie nicht der gesetzliche Einbehaltende, erfüllt sie ihre eigene Steuerpflicht über Modelo 151. Besteht daneben eine Arbeitgeberpflicht, wird deren Verletzung durch die Arbeitnehmererklärung nicht geheilt; beide Ebenen können getrennt berichtigt und sanktioniert werden.

8. Deutschland–Spanien: doppelte Payroll möglich

Bei einem deutschen Arbeitgeber können deutsches Lohnsteuerrecht, spanischer Steuerabzug und spanische Jahressteuer gleichzeitig zu prüfen sein. Das deutsch-spanische DBA enthält bereits in seinem ursprünglichen Protokoll eine besondere Klausel für Artikel-93-Steuerpflichtige: Artikel 4 und 6 bis 21 des DBA sind für diese Person nicht anwendbar. Die gewöhnliche 183-Tage-Regel des Arbeitslohnartikels schützt die Person daher nicht vor der spanischen Regimebesteuerung.

Das bedeutet nicht automatisch, dass Deutschland keine Steuer erheben darf. Der deutsche Arbeitgeber muss die deutsche Lohnsteuer nach deutschem innerstaatlichem Recht und den dort anwendbaren Verfahrensregeln beurteilen. Ein deutscher Freistellungs- oder Ermäßigungsantrag ist von der spanischen Payroll getrennt zu bearbeiten.

Spanien lässt für ausländischen Arbeitslohn eine besondere Anrechnung ausländischer Steuer zu. Sie folgt Artikel 80 LIRPF und Artikel 114.2 RIRPF: Anrechenbar ist höchstens der niedrigere Betrag aus tatsächlich gezahlter ausländischer Steuer und dem spanischen Steueranteil auf die betreffenden ausländischen Einkünfte. Zusätzlich gilt eine Grenze von 30 Prozent des spanischen Steueranteils auf sämtliche im betreffenden Jahr erzielten Arbeits- und als unternehmerisch qualifizierten Tätigkeitseinkünfte, einschließlich der spanischen. Benötigt werden der endgültige ausländische Bescheid oder eine belastbare Jahresbescheinigung, Zahlungsnachweis, Einkunftszuordnung und Wechselkurs. Ein bloßer ausländischer Abzug ohne endgültige Belastung kann zu einer späteren Berichtigung führen.

9. Sozialversicherung, Arbeitsrecht und Betriebsstätte

9.1 Sozialversicherung

In EU-/EWR-Sachverhalten koordiniert die Verordnung (EG) Nr. 883/2004, welchem Sozialversicherungssystem die Person unterliegt. Bei einer echten Entsendung oder Mehrstaatentätigkeit kann eine A1-Bescheinigung die Fortgeltung des Herkunftssystems belegen. Sie entscheidet nicht über Artikel 93, die spanische Einkommensteuer oder die Person des Einbehaltenden.

Gilt spanische Sozialversicherung, kann der ausländische Arbeitgeber eine spanische Arbeitgeberregistrierung, einen Beitragskontocode (Código de Cuenta de Cotización, CCC), Arbeitnehmeranmeldung und laufende Beitragsabrechnung benötigen. Die Steuer- und Sozialversicherungsregistrierungen können dieselbe Gesellschaft betreffen, beruhen aber auf unterschiedlichen Rechtsgrundlagen.

9.2 Arbeitsrecht, Entsendung und Einwanderung

Zusätzlich sind spanische Mindestarbeitsbedingungen, Arbeitszeit, Arbeitsschutz, Entsendemeldung, Datenschutz und gegebenenfalls Aufenthalts- und Arbeitserlaubnis zu prüfen. Ein internationales Remote-Work-Visum eröffnet nicht automatisch das Steuerregime; umgekehrt ersetzt Modelo 149 kein Visum.

9.3 Betriebsstätten- und Unternehmensrisiko

Die Tätigkeit einer leitenden Person, eines Vertriebsmitarbeiters oder Vertragsverhandlers aus Spanien kann für den ausländischen Arbeitgeber ein spanisches Betriebsstättenrisiko auslösen. Zu dokumentieren sind Homeoffice-Nutzung, Verfügungsmacht, Kundenkontakte, Vertragsvollmachten, Abschlussprozesse, Dauer und Kostenübernahme.

Payroll und Betriebsstättenprüfung müssen Informationen austauschen, aber ihre Ergebnisse sind nicht gleichzusetzen. Eine spanische Einsatzgesellschaft kann nach Artikel 76.2 Buchstabe a RIRPF einbehalten müssen, ohne dass beim ausländischen Arbeitgeber zwingend eine Betriebsstätte vorliegt. Umgekehrt kann eine Betriebsstätte bestehen, obwohl die Lohnabrechnung bislang ausschließlich im Ausland läuft.

10. Andere Einkünfte, Familie und Vermögen getrennt prüfen

Die Arbeitgeber-Payroll erfasst grundsätzlich Arbeitslohn. Andere Einkunftsarten werden durch sie nicht automatisch erledigt:

• Spanische Dividenden, Zinsen und bestimmte Gewinne gehören in die besondere Sparbasis.
• Immobilienerträge und Immobilienverkäufe sind nach ihrer spanischen Quelle und den jeweiligen Verfahren zu erklären.
• Selbständige Leistungen können den Zugang oder Fortbestand gefährden und ein eigenes Betriebsstättenrisiko auslösen.
• Beteiligungsverkäufe und aktienbasierte Vergütung sind nach Rechtsgrund, Zeitpunkt und Einkunftsart abzugrenzen.
• Vermögensteuer und Solidaritätssteuer auf große Vermögen sind eigenständige Jahresprüfungen.

Ehegatten und Kinder gelangen nicht automatisch in das Sonderregime. Jede Person benötigt einen eigenen Zugang und eine eigene Option; die Familie kann deshalb unterschiedliche Steuer- und Meldeprofile haben.

Die AEAT bestätigt für den optierenden Artikel-93-Steuerpflichtigen eine Ausnahme vom Modelo 720. Diese Aussage ist nicht ohne Weiteres auf Angehörige oder Modelo 721 für im Ausland verwahrte virtuelle Währungen übertragbar. Auslandsvermögensmeldungen müssen daher je Person und Vermögensart geprüft werden.

11. Praxisbeispiele mit offengelegten Annahmen

Beispiel 1: Deutscher Zahler, spanische Konzerntochter

Annahmen: Eine Arbeitnehmerin erhält 180.000 Euro Barlohn von der deutschen Mutter. Sie arbeitet ganzjährig in den Räumen der verbundenen spanischen Tochter, hat der Tochter ihre AEAT-Regimebescheinigung übergeben und es gibt keine weiteren Bezüge oder Sachbezüge.

Nach Artikel 76.2 Buchstabe a und Artikel 114.3 RIRPF ist die spanische Tochter einbehaltspflichtig, obwohl sie den Lohn nicht überweist. Der Abzug beträgt unter den Annahmen 43.200 Euro: 180.000 Euro × 24 Prozent. Die Tochter führt ihn mit Modelo 216 ab, meldet die Arbeitnehmerin im Modelo 296 und stellt eine Jahresbescheinigung aus. Die Arbeitnehmerin gibt zusätzlich Modelo 151 ab.

Beispiel 2: Mehrere Zahler und die 600.000-Euro-Grenze

Annahmen: Eine spanische Gesellschaft zahlt 500.000 Euro, eine zweite einbehaltspflichtige Konzerngesellschaft 200.000 Euro. Beide sehen nur ihre eigenen Zahlungen und behalten jeweils 24 Prozent ein. Es bestehen keine Abzüge, Befreiungen oder ausländischen Steuern.

Die laufenden Einbehalte betragen 120.000 Euro und 48.000 Euro, zusammen 168.000 Euro. Die endgültige Steuer auf 700.000 Euro Arbeitslohn beträgt 191.000 Euro: 600.000 Euro × 24 Prozent plus 100.000 Euro × 47 Prozent. Mit Modelo 151 sind daher 23.000 Euro nachzuzahlen. Hätte ein einziger Zahler alle 700.000 Euro geleistet, hätte er die 47-Prozent-Stufe bereits in der Payroll berücksichtigen müssen.

Beispiel 3: Ausländischer Arbeitgeber ohne spanischen Einbehaltenden

Annahmen: Ein ausländischer Arbeitgeber zahlt 240.000 Euro. Nach dokumentierter Prüfung betreibt er in Spanien keine eigene IRNR-relevante Tätigkeit, hat keine spanische Betriebsstätte, keine verbundene spanische Einsatzgesellschaft und keinen spanischen rechtlichen Arbeitgeber. Es gibt keine Sachbezüge oder ausländischen Steuern.

Unter diesen engen Annahmen fehlt ein spanischer Einbehaltender. Die Person bleibt dennoch mit 57.600 Euro belastet: 240.000 Euro × 24 Prozent. Sie erklärt und zahlt den Betrag mit Modelo 151. Wegen des fehlenden monatlichen Abzugs sollte sie Liquidität zurücklegen. Ändert sich eine Annahme – etwa durch eine spanische Kostenweiterbelastung, einen festen Tätigkeitsort oder eine verbundene Einsatzgesellschaft –, ist die Einbehaltungsfrage neu zu beurteilen.

12. Praktische Arbeitsfolge

1. Zugangsakte erstellen: Vorresidenz, Zuzugsroute, Einreise, Tätigkeitsbeginn, Vertrag, Organstellung, Beteiligung und mögliche Betriebsstätte dokumentieren.
2. Modelo 149 fristgerecht vorbereiten: Nachweise zuerst hochladen, Registrierungsnummer sichern, Option einreichen und AEAT-Bescheinigung abwarten.
3. Einbehaltenden bestimmen: Spanischer Arbeitgeber, ausländischer Arbeitgeber, spanische Betriebsstätte, verbundene Einsatzgesellschaft und EOR anhand der gesetzlichen Reihenfolge prüfen.
4. Registrierung aufsetzen: Spanische NIF, Zensusdaten, Vertretung, elektronisches Zertifikat und Zahlungskonto des Einbehaltenden klären.
5. Payroll-Matrix bauen: Alle Geld- und Sachbezüge, Zahlstellen, Kostenweiterbelastungen, Währungen, Erdienungsperioden und Steuerübernahmen erfassen.
6. Shadow Payroll abstimmen: Heimat-Payroll und spanische Abrechnung monatlich auf denselben Bruttobetrag, Wechselkurs und Zahlungszeitpunkt bringen.
7. Modelo 216 einreichen: Frist, Bemessungsgrundlage, Abzug, Zahlung und gegebenenfalls negative Erklärung prüfen.
8. Jahresabschluss durchführen: Modelo 296, Einkunftsart 20, passende Unterart, Einbehaltsbescheinigung und ausländische Jahresabrechnung abstimmen.
9. Modelo 151 vorbereiten: Sämtliche Zahler, Sachbezüge, Vorauszahlungen und ausländische Steuern zusammenführen.
10. Änderungen überwachen: Tätigkeit, Arbeitgeber, Beteiligung, Arbeitsort, Betriebsstätte, Sozialversicherung, Familie sowie Verzicht oder Ausschluss zeitnah melden.

13. Typische Fehler

• Der ausländische Arbeitgeber wird allein wegen fehlender spanischer Niederlassung als nicht einbehaltspflichtig behandelt.
• Die spanische Einsatzgesellschaft wird übersehen, obwohl sie mit dem ausländischen Zahler verbunden ist und die Person bei ihr arbeitet.
• Modelo 111 und 190 werden verwendet, obwohl das Sonderregime wirksam ist und Modelo 216/296 gelten.
• Die AEAT-Regimebescheinigung wird nur in der Personalakte abgelegt, aber nicht allen möglichen Einbehaltenden übergeben.
• Ein zweiter Konzernzahler, Bonus oder Sachbezug fehlt in der Shadow Payroll.
• Die 600.000-Euro-Grenze wird entweder zahlerübergreifend in jeder Payroll oder gar nicht in Modelo 151 berücksichtigt.
• Reisekosten und Sachbezüge werden allein aufgrund ihrer Bezeichnung als steuerfrei behandelt.
• Die Arbeitnehmererklärung wird wegen vermeintlich vollständiger Payroll nicht eingereicht.
• Fehlende Arbeitgeberabzüge werden fälschlich als eigene Modelo-216-Zahlung des Arbeitnehmers behandelt.
• Eine A1-Bescheinigung wird als steuerliche Freistellung verstanden.
• Das gewöhnliche DBA-Arbeitslohnrecht wird trotz der besonderen Protokollklausel auf die Artikel-93-Person angewandt.
• Eine Lohnsteuerregistrierung wird mit dem Fehlen oder Bestehen einer Betriebsstätte gleichgesetzt.
• Verzicht, Ausschluss oder Tätigkeitswechsel werden der Payroll erst nach Jahresende mitgeteilt.

14. Häufige Fragen

Muss ein deutscher Arbeitgeber in Spanien immer Lohnsteuer abführen?

Nicht allein wegen eines in Spanien wohnenden Arbeitnehmers. Zu prüfen sind seine eigene Tätigkeit in Spanien nach Artikel 30/31 IRNR, eine spanische Betriebsstätte und eine mögliche spanische verbundene Einsatzgesellschaft. Erst die Tatsachen bestimmen, wer einbehaltspflichtig ist.

Kann die spanische Tochter einbehalten, obwohl sie kein Gehalt zahlt?

Ja. Arbeitet die Person bei der spanischen Tochter und zahlt eine verbundene in- oder ausländische Gesellschaft den Arbeitslohn, weist Artikel 76.2 Buchstabe a RIRPF die Pflicht der spanischen Einsatzgesellschaft zu.

Reicht die AEAT-Bescheinigung für die Payroll?

Sie belegt den persönlichen Sonderregimestatus, ersetzt aber weder die Bestimmung des Einbehaltenden noch die vollständige Vergütungs- und Betriebsstättenprüfung.

Werden Modelos 111 und 190 zusätzlich zu 216 und 296 abgegeben?

Für denselben Arbeitslohn und denselben Regimezeitraum grundsätzlich nicht. Artikel 114.3 RIRPF verweist auf die IRNR-Modelle 216 und 296. Bei einem Regimewechsel im Jahr können getrennte Zeiträume unterschiedlichen Systemen unterliegen.

Was passiert, wenn kein Arbeitgeber einbehält?

Die Steuer bleibt geschuldet. Die Person erklärt den gesamten Arbeitslohn mit Modelo 151 und zahlt die Differenz. Besteht tatsächlich eine Arbeitgeberpflicht, bleibt deren Nichterfüllung daneben bestehen.

Muss Modelo 151 trotz Modelo 296 eingereicht werden?

Ja. Modelo 296 ist die Jahresmeldung des Einbehaltenden; Modelo 151 ist die persönliche Jahressteuererklärung des Artikel-93-Steuerpflichtigen.

Löst eine Shadow Payroll eine Betriebsstätte aus?

Nicht allein. Die Betriebsstätte richtet sich nach tatsächlichem Tätigkeitsort, Verfügungsmacht, Dauer, Vollmachten und Geschäftsabläufen. Die Shadow Payroll kann Tatsachen sichtbar machen, ist aber weder alleinige Ursache noch Freistellungsnachweis.

Amtliche Quellen und Rechtsstand

Rechtsstand: 11. August 2026. Die Einbehaltungs- und Meldepflicht hängt von der tatsächlichen Arbeitgeber-, Einsatz- und Betriebsstättenstruktur sowie vom jeweiligen Regimejahr ab.

• Ley 35/2006 del IRPF, konsolidierte Fassung – Art. 9 Ansässigkeit; Art. 17 Arbeitslohn; Art. 42 und 43 Sachbezüge; Art. 80 Auslandssteueranrechnung; Art. 93 Sonderregime, Arbeitslohnfiktion, Tarife, Familie und Vermögen.
• Real Decreto 439/2007, Reglamento del IRPF – Art. 76.2(a) spanische Einsatzgesellschaft; Art. 113 bis 120 Zugang, Inhalt, Vorauszahlungen, Dauer, Verzicht, Ausschluss, Mitteilungen und Bescheinigung.
• Real Decreto Legislativo 5/2004, Ley del IRNR – Art. 5 Steuerpflichtige; Art. 13 spanische Quellen; Art. 30 Einbehalte nichtresidenter Unternehmen ohne Betriebsstätte; Art. 31 Einbehaltende und Pflichten.
• Real Decreto 1776/2004, Reglamento del IRNR – Art. 11 bis 15 Einbehaltende, Entstehung, Bemessungsgrundlage, Perioden, Jahresmeldung und Bescheinigung.
• Orden EHA/3290/2008, Modelos 216 und 296 – Verpflichtete, Fristen, Jahresdatensatz, Einkunftsart 20 und Unterarten 07, 13 und 14.
• AEAT – Modelo 216, Verfahren – elektronische Einreichung, aktuelle Formularversion und Normen.
• AEAT – Anleitung Modelo 216 ab 2024 – Verpflichtete, Felder, negative Erklärung, Zahlungs- und Abgabefristen.
• AEAT – Modelo 296, Verfahren – Jahreserklärung, aktuelle Abgabemöglichkeiten, Datensätze und Normen.
• AEAT – Abgabefrist Modelo 296 – veröffentlichte Jahresfrist.
• Orden HAC/623/2026 – technische Änderungen des Modelo 296 erstmals für das Jahr 2026, einzureichen 2027.
• Orden HFP/1338/2023 – aktuelle Modelos 149 und 151, elektronische Verfahren und Übergangsregeln.
• AEAT – Modelo 149, Verfahren – vorheriger Dokumentenupload, individuelle Option, NIF und Registrierung.
• AEAT – Anleitung Modelo 149 – Zugang, Nachweise, Sechsmonatsfrist, Verzicht, Ausschluss und Ende.
• AEAT – Modelo 151, Verfahren – persönliche elektronische Jahreserklärung.
• AEAT – Anleitung Modelo 151 ab 2023 – Einkunftsblöcke, Vorauszahlungen, Tarife, Anrechnung und Erklärung.
• AEAT – Kalender 2026 für IRPF und Modelo 151 – Abgabefrist der Erklärung 2025 und Lastschrift.
• Ley 58/2003, General Tributaria – Steuerpflichten, Mitwirkung, Berichtigung, Sanktionen und Verjährung.
• DBA Deutschland–Spanien, synthetisierter Text ab 1. Januar 2025 – Protokoll Ziffer II zu Artikel 4: Ausschluss der Artikel 4 und 6 bis 21 für Artikel-93-Steuerpflichtige.
• DBA Deutschland–Spanien, amtliche Originalveröffentlichung 2012 – Protokoll Abschnitt II: Die Artikel-93-Ausnahme ist bereits im ursprünglichen Abkommen enthalten.
• Deutsches Einkommensteuergesetz – insbesondere §§ 1, 38 bis 42g, 49 und 50d für deutsche Steuer- und Lohnsteuerfragen.
• Abgabenordnung § 90 – erhöhte Mitwirkung bei Auslandssachverhalten.
• Verordnung (EG) Nr. 883/2004 – Koordinierung der Sozialversicherung, insbesondere anwendbares Recht und Entsendung.
• Spanische Sozialversicherung – A1 und Entsendungsformulare – amtliche Verfahren für grenzüberschreitende Beschäftigung.
• Spanische Sozialversicherung – Arbeitgeberregistrierung – inscripción del empresario.
• Spanische Sozialversicherung – Beitragskontocode – Código de Cuenta de Cotización und zugehörige Verfahren.
• AEAT – Modelo 720 FAQ für Artikel-93-Steuerpflichtige – ausdrückliche Ausnahme der optierenden Person.
• Real Decreto 1065/2007 – Art. 42 quater zur Meldung ausländisch verwahrter virtueller Währungen.
• Orden HFP/886/2023 – Modelo 721, Inhalt und Frist.
• Ley 19/1991 del Impuesto sobre el Patrimonio – Vermögensteuer nach tatsächlicher Verpflichtung.
• Ley 38/2022 – Solidaritätssteuer auf große Vermögen.