Ausländische Steuer im spanischen IRPF anrechnen

Eine ausländische Steuerbescheinigung wird nicht unverändert in die spanische Einkommensteuererklärung übernommen. Spanien ermittelt zuerst nach seinen eigenen Regeln, welche Einkunft wem, in welchem Jahr, in welcher Höhe und in welcher Bemessungsgrundlage zuzurechnen ist. Erst auf dieser Grundlage lässt sich die Anrechnung nach Artikel 80 des spanischen Einkommensteuergesetzes berechnen.

Das Wichtigste im Überblick

Die gewöhnliche Anrechnung nach Artikel 80 LIRPF betrifft natürliche Personen, die im betreffenden Kalenderjahr dem spanischen IRPF unterliegen und ausländische Einkünfte in ihre spanische Steuerbemessung aufnehmen müssen. Ein Nichtresident verwendet die Regeln des IRNR; für das besondere Zuzugsregime nach Artikel 93 gelten eigene Grenzen und das Modelo 151.
Ausländische Einnahmen werden nicht nach der ausländischen Steuererklärung übernommen. Spanien bestimmt Einkunftsart, Zurechnung, Zeitpunkt, abzugsfähige Aufwendungen, Reduktionen, Verluste und die Einordnung in die allgemeine oder die Sparbemessungsgrundlage nach dem LIRPF.
Danach ist das anwendbare Doppelbesteuerungsabkommen zu prüfen. Darf der Quellenstaat die Einkunft gar nicht oder nur bis zu einem bestimmten Prozentsatz besteuern, ist eine darüber hinausgehende Quellensteuer grundsätzlich dort zurückzufordern und nicht zusätzlich in Spanien anzurechnen.
Artikel 80 erlaubt nur den niedrigeren von zwei Beträgen: die tatsächlich gezahlte qualifizierte ausländische Steuer oder den spanischen effektiven Durchschnittssatz auf den nach spanischem Recht ermittelten Teil der liquidierten Bemessungsgrundlage, der im Ausland besteuert wurde.
Der effektive Durchschnittssatz ist für allgemeine Einkünfte und Spareinkünfte getrennt zu bestimmen. Der Grenzsteuersatz, der ausländische Steuersatz oder eine bloße Differenz zwischen beiden Steuersystemen ersetzt diese Berechnung nicht.
Die ausländische Steuer muss grundsätzlich dieselbe Person und dieselben Einkünfte treffen und dem spanischen IRPF oder IRNR ihrer Natur nach entsprechen. Eine Steuer der ausschüttenden Gesellschaft, Umsatzsteuer, Sozialversicherungsbeitrag oder Vermögensteuer ist nicht automatisch eine Anrechnung nach Artikel 80.
Ausländische Quellensteuer ist kein spanischer Einbehalt und keine spanische Vorauszahlung. Sie wird im Modelo 100 als Doppelbesteuerungsanrechnung ausgewiesen; spanische Einbehalte und Vorauszahlungen stehen an anderen Stellen der Erklärung.
Eine spätere ausländische Erstattung, Nachveranlagung oder Änderung des zugrunde liegenden Einkommens kann eine Berichtigung des spanischen Steuerjahres auslösen. Die ausländische Besteuerung führt außerdem nicht automatisch zu einer Erhöhung spanischer Anschaffungskosten.
Modelo 720 und Modelo 721 sind gegebenenfalls zusätzliche Informationspflichten für Auslandsvermögen oder ausländisch verwahrte virtuelle Währungen. Sie ersetzen weder die Einkommenserklärung noch den Anrechnungsnachweis.

Zuerst klären: Gehört der Fall überhaupt in Artikel 80?

Artikel 80 LIRPF setzt voraus, dass sich unter den Einkünften des Steuerpflichtigen Erträge oder Vermögensgewinne befinden, die im Ausland erzielt und dort besteuert wurden. Vor jeder Berechnung sind daher vier Vorfragen zu beantworten.

1. Unterliegt die Person dem gewöhnlichen spanischen IRPF?

Ein gewöhnlicher spanischer Steuerresident wird grundsätzlich mit seinem Welteinkommen besteuert. Ob Ansässigkeit vorliegt, richtet sich nach den spanischen Ansässigkeitsmerkmalen, einer möglichen parallelen deutschen Steuerpflicht und gegebenenfalls dem DBA-Tie-Breaker. Eine spanische Anmeldung, NIE oder Ansässigkeitsbescheinigung ist ein wichtiges Beweismittel, entscheidet den materiellen Status aber nicht allein.

Wer für das gesamte Steuerjahr Nichtresident ist, erklärt spanische Quellen grundsätzlich im IRNR und nutzt nicht Artikel 80 für seine ausländischen Einkünfte. Beim Wechsel des Wohnsitzes ist außerdem zu beachten, dass das gewöhnliche spanische Steuerjahr grundsätzlich nicht in einen residenten und einen nichtresidenten Abschnitt geteilt wird.

2. Ist die Einkunft in Spanien steuerpflichtig?

Eine Anrechnung beseitigt nur eine tatsächliche Doppelbesteuerung. Ist eine Einkunft nach spanischem Recht oder nach dem DBA in Spanien steuerfrei, fehlt regelmäßig die spanische Steuer, gegen die Artikel 80 wirken könnte. Das gilt etwa bei einer anwendbaren Befreiung für bestimmte im Ausland ausgeübte Arbeit oder bei einer DBA-Freistellung mit Progressionsvorbehalt. Die freigestellte Einkunft kann den Steuersatz auf andere Einkünfte beeinflussen, wird aber nicht zusätzlich über Artikel 80 entlastet.

Sonderregeln wie die spanische Hinzurechnungsbesteuerung nach Artikel 91 LIRPF besitzen eigene Anrechnungsvorschriften. Sie dürfen nicht mit der gewöhnlichen Anrechnung für unmittelbar erzielte ausländische Einkünfte vermischt werden.

3. Hat der Quellenstaat nach innerstaatlichem Recht und DBA besteuern dürfen?

Die bloße Belastung eines Bankkontos beweist noch kein abkommenskonformes Besteuerungsrecht. Zuerst wird der einschlägige Einkunftsartikel des DBA bestimmt. Er kann dem Quellenstaat ein unbeschränktes, ein begrenztes oder gar kein Besteuerungsrecht geben. Erst die Steuer, die innerhalb dieses Rahmens endgültig beim Steuerpflichtigen verbleibt, kommt für die spanische Entlastung in Betracht.

4. Wurde eine entsprechende ausländische Steuer tatsächlich gezahlt?

Anrechenbar ist nach Artikel 80 der effektiv entrichtete Betrag einer Steuer, die dem IRPF oder IRNR identisch oder vergleichbar ist. Ein nur geschätzter Betrag, eine noch nicht festgesetzte Steuerrückstellung oder eine offensichtlich erstattungsfähige Überzahlung genügt nicht. Einbehaltene Quellensteuer kann als Zahlung gelten, soweit sie rechtlich endgültig belastet und nach Abkommensrecht zulässig ist.

Die richtige Arbeitsfolge in sieben Schritten

Schritt	Frage	Ergebnis für die Anrechnung
1. Status	Ist die Person im betreffenden Kalenderjahr gewöhnlicher IRPF-Steuerpflichtiger oder fällt sie unter ein Sonderregime?	Bestimmt Formular und Entlastungsnorm.
2. Spanische Einkunftsart	Handelt es sich nach spanischem Recht um Arbeit, Immobilien, Kapitalvermögen, wirtschaftliche Tätigkeit oder Vermögensgewinn?	Bestimmt Ermittlung, Zeitpunkt und Bemessungsgrundlage.
3. Spanische Nettogröße	Welche Einnahmen, Aufwendungen, Reduktionen, Verluste und Anschaffungswerte gelten nach dem LIRPF?	Liefert den spanischen Einkunftsbetrag, nicht den ausländischen Steuerwert.
4. Allgemeine oder Sparbasis	In welche Bemessungsgrundlage wird die Einkunft integriert und wie wirken Verrechnungen?	Bestimmt den gesonderten effektiven Durchschnittssatz.
5. DBA und Quellensteuer	Darf der andere Staat besteuern und gilt ein Höchstsatz oder eine Freistellung?	Begrenzt die grundsätzlich qualifizierte ausländische Steuer.
6. Niedrigerer Betrag	Wie hoch sind die endgültige ausländische Steuer und die spanische Steuerobergrenze?	Der niedrigere Betrag ist nach Artikel 80 abziehbar.
7. Erklärung und Nachweis	Sind Betrag, Formularfeld, Belege, Umrechnung und spätere Änderungen dokumentiert?	Sichert Modelo 100 und eine mögliche Prüfung oder Berichtigung.

Diese Reihenfolge verhindert zwei häufige Fehler: die Übernahme der ausländischen Nettobemessungsgrundlage in das spanische IRPF und die Anrechnung einer Quellensteuer, die das DBA dem Quellenstaat gar nicht oder nur teilweise erlaubt.

Ausländische Einkünfte werden nach spanischem Recht neu ermittelt

Einkunftsqualifikation und Zurechnung

Spanien übernimmt nicht automatisch die Bezeichnung im ausländischen Bescheid. Eine deutsche Geschäftsführervergütung kann beispielsweise Arbeitslohn, Vergütung eines Verwaltungsorgans oder bei entsprechender Struktur eine Tätigkeitseinkunft sein. Eine ausländische Personengesellschaft kann in Spanien anders eingeordnet werden als im Gründungsstaat. Bei Trusts, Stiftungen, transparenten Gesellschaften und zwischengeschalteten Gesellschaften muss zuerst geklärt werden, wem die Einkunft nach spanischem Recht zugerechnet wird.

Die ausländische Steuer muss grundsätzlich dieselbe Person und dieselben Einkünfte betreffen. Eine von einer Gesellschaft gezahlte Körperschaftsteuer wird nicht allein deshalb zur persönlichen ausländischen Einkommensteuer des Anteilseigners, weil später eine Dividende ausgeschüttet wird. Abkommensrechtliche Sonderklauseln und besondere spanische Vorschriften sind gesondert zu prüfen.

Zeitpunkt und Steuerjahr

Der Zufluss- oder Entstehungszeitpunkt richtet sich nach den zeitlichen Zurechnungsregeln des Artikels 14 LIRPF und den Sonderregeln der jeweiligen Einkunftsart. Maßgeblich ist nicht zwingend das Jahr, in dem der ausländische Steuerbescheid eintrifft oder die Steuer überwiesen wird.

Wird die endgültige ausländische Steuer erst nach Abgabe der spanischen Erklärung festgesetzt oder gezahlt, gehört die Anrechnung grundsätzlich zu dem spanischen Jahr, in dem die betreffende Einkunft erfasst wurde. Artikel 14 LIRPF bestimmt den Erfassungszeitraum der Einkunft; Artikel 80 knüpft die Anrechnung an die darauf tatsächlich gezahlte Auslandssteuer und den spanischen Basisanteil dieser Einkunft. Ein späteres Zahlungsdatum rechtfertigt daher keine Anrechnung auf andere Einkünfte des Zahlungsjahres. Dieses Jahr ist nach den geltenden Verfahrensregeln zu berichtigen, statt den Betrag ohne Rechtsgrund in einer späteren Renta-Erklärung abzuziehen.

Einnahmen, Aufwendungen und Reduktionen

Artikel 15 LIRPF verlangt zunächst die Qualifikation und Quantifizierung nach Herkunft. Nettoerträge entstehen grundsätzlich aus Einnahmen abzüglich der nach spanischem Recht zugelassenen Aufwendungen; anschließend folgen gegebenenfalls einkunftsspezifische Reduktionen sowie Integration und Verrechnung.

Deshalb können ausländische und spanische Bemessungsgrundlage erheblich voneinander abweichen. Typische Ursachen sind:

andere Abschreibungssätze oder Anschaffungskosten;
im Ausland abziehbare, in Spanien aber nicht zugelassene Aufwendungen;
unterschiedliche Behandlung von Sozialabgaben, Finanzierungskosten oder Verlusten;
spanische Reduktionen auf bestimmte Erträge;
abweichende Qualifikation einer Zahlung;
andere Zeitpunkte der Gewinnrealisierung;
Verlustverrechnung mit weiteren allgemeinen oder Spar-Einkünften.

Die ausländische Einkommensteuer selbst wird im gewöhnlichen Artikel-80-Fall nicht als spanischer Einbehalt behandelt. Ob ein nicht anrechenbarer ausländischer Abgabenbestandteil nach den Regeln der jeweiligen Einkunftsart überhaupt Kostencharakter besitzt, ist getrennt zu prüfen; eine automatische Umwandlung in Betriebsausgaben oder Werbungskosten gibt es nicht.

Allgemeine und Sparbemessungsgrundlage

Das LIRPF trennt allgemeine Einkünfte und Spareinkünfte. Zur Sparbasis gehören insbesondere bestimmte Erträge aus Beteiligungen und Kapitalüberlassung sowie Vermögensgewinne und -verluste aus Übertragungen. Arbeitslohn, Immobilienerträge, wirtschaftliche Tätigkeiten und viele andere Einkünfte gehören grundsätzlich zur allgemeinen Basis.

Innerhalb beider Bereiche gelten eigene Integrations- und Verlustverrechnungsregeln. Erst nach Reduktionen entstehen die allgemeine und die Sparbemessungsgrundlage in ihrer liquidierten Form. Wenn eine ausländische Einkunft durch Verluste oder Reduktionen in Spanien nur teilweise in dieser Größe verbleibt, wird auch die spanische Anrechnungsobergrenze kleiner. Der ausländische Bruttobetrag darf dann nicht unverändert mit einem spanischen Satz multipliziert werden.

Das Doppelbesteuerungsabkommen kommt vor der Rechenformel

Artikel 80 LIRPF und ein DBA wirken zusammen. Das Abkommen verteilt zunächst das Besteuerungsrecht und begrenzt gegebenenfalls die Quellensteuer. Spanien beseitigt als Ansässigkeitsstaat anschließend die noch zulässige Doppelbesteuerung nach Artikel 80 und der Entlastungsklausel des Abkommens.

Für einen in Spanien ansässigen Steuerpflichtigen mit Einkünften aus Deutschland ergeben sich typischerweise folgende Ausgangspunkte:

Einkunftsart	Besteuerungsrecht nach dem DBA Deutschland–Spanien	Praktische Folge in Spanien
Vermietung einer deutschen Immobilie	Deutschland als Belegenheitsstaat und Spanien als Ansässigkeitsstaat dürfen besteuern.	Deutsche Einkommensteuer kann innerhalb der Artikel-80-Grenze angerechnet werden.
Gewinn aus dem Verkauf einer deutschen Immobilie	Grundsätzlich Besteuerung in beiden Staaten möglich.	Spanien ermittelt den Gewinn nach eigenen Anschaffungs-, Veräußerungs- und Zeitregeln und rechnet begrenzt an.
Unternehmensgewinn	Deutschland darf grundsätzlich nur besteuern, soweit der Gewinn einer deutschen Betriebsstätte zuzurechnen ist.	Ohne deutsche Betriebsstätte ist eine deutsche Belastung regelmäßig im Quellenstaat zu klären; mit Betriebsstätte gilt Artikel 80 auch für den spanischen Unternehmer.
Dividende einer deutschen Gesellschaft	Deutschland darf beim in Spanien ansässigen wirtschaftlich Berechtigten grundsätzlich bis zu 15 Prozent des Bruttobetrags erheben; Spanien besteuert ebenfalls.	Nur die abkommenskonforme und zusätzlich nach Artikel 80 begrenzte Steuer ist anrechenbar. Eine Mehrbelastung ist in Deutschland zurückzufordern.
Zinsen aus Deutschland	Grundsätzlich ausschließlich Spanien, sofern keine Betriebsstättenverknüpfung oder Sonderkonstellation vorliegt.	Eine deutsche Quellensteuer ist regelmäßig zurückzufordern und nicht als endgültige spanische Anrechnung zu behandeln.
Lizenzgebühren aus Deutschland	Grundsätzlich ausschließlich Spanien, vorbehaltlich einer Betriebsstättenverknüpfung und weiterer DBA-Regeln.	Unberechtigte deutsche Steuer im Quellenstaat korrigieren.
In Deutschland ausgeübte Arbeit	Deutschland darf grundsätzlich besteuern; die kumulativen Voraussetzungen der 183-Tage-Ausnahme können das Recht jedoch Spanien allein zuweisen.	Nur bei zulässiger deutscher Besteuerung kommt eine spanische Anrechnung in Betracht.
Aufsichtsrats- oder Verwaltungsratsvergütung	Beide Staaten können besteuern.	Deutschlandsteuer kann begrenzt angerechnet werden.
Deutsche Sozialversicherungsrente	Deutschland darf zusätzlich besteuern, wenn die erste Rentenzahlung nach dem 31. Dezember 2014 erfolgt: Bei erstmaliger Zahlung 2015–2029 beträgt der Höchstsatz 5 Prozent, bei erstmaliger Zahlung ab 2030 10 Prozent des Bruttobetrags. Eine bereits 2015–2029 erstmals gezahlte Rente wechselt 2030 nicht allein wegen des Kalenderjahres zum 10-Prozent-Satz.	Spanien besteuert nach seinen Regeln und rechnet die zulässige deutsche Steuer begrenzt an. Private und öffentliche Pensionen besitzen andere DBA-Zweige.
Gewöhnlicher Verkauf deutscher Aktien	Grundsätzlich nur Spanien; Sonderregeln bestehen unter anderem für immobilienreiche Gesellschaften und bestimmte Wegzugsfälle.	Eine nicht vom DBA gedeckte deutsche Steuer ist grundsätzlich dort zu korrigieren.

Die Tabelle ersetzt keine Prüfung des konkreten DBA-Artikels. Wirtschaftliche Berechtigung, Betriebsstättenverknüpfung, Tätigkeitsort, Arbeitgeber, Aufenthaltstage, Art der Pension und ein früherer Wegzug können das Ergebnis verändern.

So wird die Anrechnung nach Artikel 80 berechnet

Die spanische Anrechnung ist der niedrigere Betrag aus zwei Obergrenzen:

Anrechenbarer Betrag = niedrigerer Betrag aus

qualifizierter ausländischer Steuer, die tatsächlich auf die betreffenden Einkünfte gezahlt wurde und nach dem DBA beim Quellenstaat verbleiben darf; und
spanischer Steuerobergrenze, also dem effektiven spanischen Durchschnittssatz auf den nach spanischem IRPF-Recht ermittelten Teil der liquidierten Bemessungsgrundlage, der im Ausland besteuert wurde.

Obergrenze A: tatsächlich gezahlte qualifizierte Auslandssteuer

Zu prüfen sind insbesondere:

tatsächliche Zahlung oder endgültiger Quellensteuerabzug;
Steuerart mit identischer oder vergleichbarer Natur zum IRPF oder IRNR;
Belastung derselben Person;
Bezug zu denselben Einkünften oder demselben Vermögensgewinn;
Abzug bereits erfolgter oder rechtlich zustehender Erstattungen;
DBA-Höchstsatz und sonstige Quellenstaatbegrenzungen;
Ausschluss von Steuer, die nur wegen eines fehlenden Ansässigkeitsnachweises oder eines unterlassenen Erstattungsantrags überhöht einbehalten wurde.

Ein ausländischer Steuerbescheid kann mehrere Einkunftsarten, Freibeträge und Vorauszahlungen zusammenfassen. Für Spanien muss der endgültige Steuerbetrag sachgerecht auf die Einkünfte verteilt werden, die tatsächlich in der spanischen Bemessungsgrundlage enthalten sind. Ein pauschaler Ansatz des gesamten ausländischen Jahressteuerbetrags ist nicht belastbar.

Obergrenze B: spanische Steuer auf den ausländischen Teil der liquidierten Basis

Der effektive Durchschnittssatz ergibt sich aus der spanischen liquidierten Gesamtsteuerquote im Verhältnis zur entsprechenden liquidierten Bemessungsgrundlage. Allgemeine und Spar-Einkünfte werden getrennt behandelt; der Satz wird mit zwei Dezimalstellen angegeben.

Die AEAT verteilt bei der Berechnung die gesamte liquidierte Steuer zunächst proportional auf die allgemeine und die Sparquote. Vereinfacht lautet die Logik:

effektiver allgemeiner Durchschnittssatz: der auf die allgemeine Quote entfallende Teil der gesamten liquidierten Steuer geteilt durch die allgemeine liquidierte Basis;
effektiver Spar-Durchschnittssatz: der auf die Sparquote entfallende Teil der gesamten liquidierten Steuer geteilt durch die liquidierte Sparbasis.

Dieser Satz wird nicht auf den ausländischen Bruttoertrag angewandt, sondern auf den nach spanischem Recht ermittelten Teil der liquidierten Basis, der im Ausland besteuert wurde. Das folgt aus Artikel 80 Absatz 1 Buchstabe b LIRPF und wird im amtlichen AEAT-Handbuch anhand des nach spanischem Recht bestimmten ausländischen Basisanteils erläutert.

Verluste, Reduktionen und mehrere Einkunftsarten

Sind alle Komponenten positiv und greifen keine Reduktionen, kann der ausländische Basisanteil dem spanischen Nettoertrag entsprechen. Bei Reduktionen, Verlustverrechnung oder mehreren Einkünften ist eine Zuordnung erforderlich. Das amtliche Rechenbeispiel der AEAT verteilt eine Reduktion der allgemeinen Basis proportional auf die darin enthaltenen ausländischen Erträge. Innerhalb der Sparbemessungsgrundlage wird derselbe effektive Spar-Durchschnittssatz verwendet, die im Ausland besteuerten Erträge und Veräußerungsgewinne sind für die Anrechnung aber getrennt zu berechnen. Innerhalb der allgemeinen Basis verlangt die AEAT diese weitere Trennung nicht.

Mindestens folgende Trennungen sollten im Arbeitspapier erhalten bleiben:

allgemeine und Sparbemessungsgrundlage;
Staat und Einkunftsart;
jeweiliger DBA-Höchstsatz;
tatsächliche ausländische Steuer und mögliche Erstattung;
spanischer Netto- und Basisanteil;
verwendeter effektiver Durchschnittssatz.

Artikel 80 enthält für die gewöhnliche Anrechnung keinen eigenen Vortrag nicht genutzter ausländischer Steuer in spätere Jahre. Ein über der spanischen Obergrenze liegender Betrag wird daher nicht automatisch in der nächsten Erklärung verwertet.

Praxisbeispiel mit zwei getrennten Einkunftskörben

Das folgende Beispiel zeigt nur die Mechanik. Die spanischen Durchschnittssätze und ausländischen Steuerbeträge sind offengelegte Annahmen und keine Wiedergabe eines persönlichen Tarifs.

Eine in Spanien gewöhnlich steueransässige Person hat im selben Jahr:

eine vermietete Immobilie in Deutschland mit einem nach spanischen Regeln ermittelten und nach allen im Beispiel relevanten Reduktionen verbleibenden allgemeinen Basisanteil von 20.000 Euro. Deutschland hat darauf endgültig 5.000 Euro Einkommensteuer erhoben. Der für die allgemeine Basis berechnete spanische effektive Durchschnittssatz beträgt angenommen 18,50 Prozent;
eine Dividende aus Deutschland von brutto 10.000 Euro, die vollständig in der spanischen Sparbasis verbleibt. Deutschland hat angenommen 2.500 Euro einbehalten. Das DBA erlaubt im Beispiel höchstens 15 Prozent des Bruttobetrags, also 1.500 Euro. Der spanische effektive Spar-Durchschnittssatz beträgt angenommen 20,00 Prozent.

Allgemeiner Einkunftskorb

ausländische Steuer: 5.000 Euro;
spanische Obergrenze: 20.000 Euro × 18,50 Prozent = 3.700 Euro;
anrechenbar: der niedrigere Betrag, also 3.700 Euro.

Die verbleibenden 1.300 Euro deutscher Steuer liegen über der spanischen Artikel-80-Obergrenze. Sie werden nicht deshalb in Spanien erstattet oder vorgetragen.

Spar-Einkunftskorb

tatsächlich einbehalten: 2.500 Euro;
nach DBA bei Deutschland verbleibend: höchstens 1.500 Euro;
spanische Obergrenze: 10.000 Euro × 20,00 Prozent = 2.000 Euro;
anrechenbar: der niedrigere Betrag aus 1.500 und 2.000 Euro, also 1.500 Euro.

Die über dem DBA-Höchstsatz liegenden 1.000 Euro sind grundsätzlich in Deutschland zurückzufordern. Sie werden nicht dadurch spanisch anrechenbar, dass der Erstattungsantrag unterlassen wird.

Gesamtergebnis

Die Anrechnung nach Artikel 80 beträgt im Beispiel 5.200 Euro. Davon entfallen 3.700 Euro auf die allgemeine und 1.500 Euro auf die Sparbemessungsgrundlage. Die Rechnung sagt nichts darüber aus, ob die spanische Erklärung insgesamt zu einer Zahlung oder Erstattung führt; dafür müssen zusätzlich spanische Einbehalte, Vorauszahlungen, weitere Einkünfte, persönliche Mindestbeträge sowie staatliche und regionale Abzüge berücksichtigt werden.

Währung: Einkommen und Steuer getrennt in Euro umrechnen

Das Modelo 100 wird in Euro erstellt. Ausländische Einnahmen, Aufwendungen, Anschaffungs- und Veräußerungswerte sowie ausländische Steuer müssen deshalb nachvollziehbar umgerechnet werden.

Dabei gelten drei Grundsätze:

Spanischer Zeitpunkt vor Umrechnung: Zuerst wird nach spanischem Recht bestimmt, wann die Einnahme, Ausgabe, Anschaffung, Veräußerung oder Steuerzahlung zu berücksichtigen ist.
Jeder Betrag besitzt seinen eigenen Umrechnungszeitpunkt: Ein Verkaufspreis, historische Anschaffungskosten und eine Monate später gezahlte ausländische Steuer dürfen nicht ohne Begründung mit demselben Kurs umgerechnet werden.
Kein automatischer Jahresdurchschnitt: Ein Jahresmittelkurs ist nicht für jede Einkunftsart und jeden Vorgang gesetzlich vorgeschrieben. Verwendeter Kurs, Quelle, Datum und Rechenweg müssen dokumentiert und konsistent sein.

Geeignete Unterlagen sind Bankabrechnungen, amtlich veröffentlichte Referenzkurse und ein Rechenblatt, das jeden Fremdwährungsbetrag mit Datum und Kurs in Euro überführt. Entsteht nachträglich eine ausländische Erstattung, wird auch sie nachvollziehbar umgerechnet und dem betroffenen spanischen Steuerjahr zugeordnet.

Staatliche und balearische Regeln greifen an unterschiedlichen Stellen

Artikel 80 ist eine staatliche Vorschrift des LIRPF. Die Anrechnung mindert nach Artikel 79 die gesamte liquidierte IRPF-Quote, die aus dem staatlichen und dem autonomen Teil besteht. Es gibt keine zusätzliche balearische Doppelbesteuerungsanrechnung für dieselbe ausländische Steuer.

Für einen auf den Balearen ansässigen Steuerpflichtigen sind dennoch die Regeln des jeweiligen Jahres wichtig:

Die balearische Skala beeinflusst den autonomen Teil der allgemeinen Steuerquote.
Soweit die Balearen für das betreffende Jahr eigene persönliche oder familiäre Mindestbeträge festgelegt haben, können diese ebenso wie autonome Abzüge die autonome liquidierte Quote und damit die gesamte liquidierte Steuer verändern.
Dadurch kann sich auch der effektive Durchschnittssatz ändern, der die Artikel-80-Obergrenze bestimmt.
Bei der finanzstatistischen Zuordnung des IRPF zur autonomen Gemeinschaft weist das Modelo 100 50 Prozent der Doppelbesteuerungsanrechnung dem regionalen Anteil zu. Das ist eine Aufteilung zwischen Staat und Gemeinschaft, keine zweite Anrechnung des Steuerpflichtigen.

Für das Steuerjahr 2025 sind die vollständige balearische Skala und die autonomen Abzüge in den amtlichen Anleitungen der Renta-Kampagne 2025 veröffentlicht. Für 2026 müssen die am Jahresende geltenden balearischen Vorschriften und das erst für die Kampagne 2027 veröffentlichte Modelo 100 verwendet werden. Ein Feld oder eine Abzugsvoraussetzung aus 2025 darf daher nicht ungeprüft fortgeschrieben werden.

Modelo 100: Anrechnung, Einbehalte und Erstattung richtig trennen

Wo die Anrechnung eingetragen wird

Die gewöhnliche Anrechnung ausländischer Steuer wird in der jährlichen IRPF-Erklärung Modelo 100 erklärt. Für das Steuerjahr 2025 ist die Anrechnung für im Ausland erzielte und besteuerte Einkünfte in Feld 0588 vorgesehen. Feldnummern sind jahresabhängig und müssen in der Anleitung des betreffenden Steuerjahres geprüft werden.

Die Erklärung für 2025 war vom 8. April bis 30. Juni 2026 einzureichen. Die Frist und das Formular für das Steuerjahr 2026 werden erst in der Renta-Kampagne 2027 verbindlich festgelegt.

Ausländische und spanische Einbehalte sind verschiedene Größen

Eine deutsche Kapitalertragsteuer oder andere ausländische Quellensteuer gehört in die Artikel-80-Berechnung. Ein spanischer Einbehalt auf dieselbe Zahlung ist dagegen eine spanische Vorauszahlung.

Das kann etwa bei einer ausländischen Dividende über eine spanische Depotbank vorkommen: Die Bank kann auf den nach ausländischem Abzug eingegangenen Betrag zusätzlich spanischen IRPF einbehalten. In der Erklärung werden dann

der ausländische Bruttobetrag nach spanischen Regeln als Einkunft,
die qualifizierte ausländische Steuer als begrenzte Doppelbesteuerungsanrechnung und
der spanische Bankeinbehalt als spanische Vorauszahlung

getrennt erfasst.

Eine spanische Erstattung ist möglich, aber Spanien erstattet keine ausländische Übersteuer

Nach der Anrechnung mindern spanische Einbehalte und Vorauszahlungen die verbleibende Steuer. Sind diese höher als die endgültige spanische Schuld, kann sich eine spanische Erstattung ergeben. Die AEAT erstattet jedoch nicht den Teil einer ausländischen Quellensteuer, den das DBA dem anderen Staat untersagt oder der über der spanischen Artikel-80-Obergrenze liegt.

Spätere Änderungen und Berichtigung

Ausländische Verfahren enden oft später als die spanische Abgabefrist. Typische Folgeereignisse sind:

Erstattung einer überhöhten Quellensteuer;
höherer oder niedrigerer endgültiger ausländischer Steuerbescheid;
Aufhebung einer ausländischen Steuerfestsetzung;
Änderung des ausländischen Einkommens oder der abzugsfähigen Kosten;
nachträgliche Feststellung, dass das DBA dem Quellenstaat kein Besteuerungsrecht gab;
Änderung des Wechselkurses, weil ursprünglich ein falscher Umrechnungszeitpunkt verwendet wurde.

Wurde in Spanien zu viel Anrechnung beansprucht, muss die betroffene Erklärung berichtigt werden. Erhöht sich die endgültige qualifizierte Auslandssteuer, kann ebenfalls eine Berichtigung zugunsten des Steuerpflichtigen in Betracht kommen, soweit die gesetzlichen Fristen noch offen sind. Für das Steuerjahr 2025 erfolgt die Änderung in Renta WEB grundsätzlich über eine berichtigende Selbstveranlagung; dort werden die ursprünglichen richtigen Angaben beibehalten und die geänderten Daten ergänzt.

Eine spätere ausländische Besteuerung erhöht nicht automatisch den spanischen Anschaffungswert eines Vermögensgegenstands. Anschaffungs- und Veräußerungswerte richten sich nach den spanischen Bewertungsregeln. Eine Anpassung setzt eine ausdrückliche spanische oder abkommensrechtliche Grundlage voraus.

Sonderfall: Zuzugsregime nach Artikel 93 LIRPF

Wer das besondere Regime für zugezogene Arbeitnehmer, Berufsträger, Unternehmer oder Investoren gewählt hat, bleibt IRPF-Steuerpflichtiger, berechnet seine Steuer jedoch nach besonderen Regeln und gibt Modelo 151 statt des gewöhnlichen Modelo 100 ab.

Für dieses Regime gilt die Anrechnung nach Artikel 80 nur für im Ausland erzielte und besteuerte Arbeitsvergütungen sowie für Einkünfte aus einer als unternehmerisch qualifizierten Tätigkeit. Zusätzlich gilt eine Obergrenze von 30 Prozent des Teils der gesamten Steuerquote, der auf sämtliche solchen Arbeits- und Tätigkeitseinkünfte des Jahres entfällt. Die gewöhnliche Artikel-80-Berechnung darf daher nicht unverändert auf Artikel-93-Fälle übertragen werden. Zudem schließt Protokoll II zum DBA Deutschland–Spanien Personen, die nach Artikel 93 optieren, von den Artikeln 4 und 6 bis 21 des Abkommens aus; die vorstehende DBA-Tabelle für gewöhnliche spanische Steuerresidenten gilt deshalb nicht unverändert für sie.

Modelo 720 und Modelo 721 sind eigenständige Informationspflichten

Ein spanischer Steuerresident kann neben der Einkommensbesteuerung zur Information über Auslandsvermögen verpflichtet sein:

Modelo 720 betrifft unter den gesetzlichen Voraussetzungen Konten, Wertpapiere, Versicherungen, Renten, Immobilien und bestimmte weitere Rechte im Ausland.
Modelo 721 betrifft unter den gesetzlichen Voraussetzungen virtuelle Währungen, die im Ausland verwahrt werden.

Ob eine Erklärung erforderlich ist, hängt von Vermögensart, Inhaberschaft, Schwellenwerten, früheren Erklärungen und Veränderungen ab. Die Abgabe dieser Informationsmodelle bewirkt keine Anrechnung ausländischer Steuer. Umgekehrt ersetzt das Modelo 100 die Informationspflicht nicht.

Welche Nachweise aufbewahrt werden sollten

Eine belastbare Anrechnungsakte enthält mindestens:

spanischen Ansässigkeitsnachweis und gegebenenfalls Unterlagen zur DBA-Ansässigkeit;
ausländische Steuererklärung, Steuerbescheid oder Quellensteuerbescheinigung;
Zahlungsnachweis und Beleg, dass die Steuer endgültig belastet ist;
Unterlagen zu beantragten, erhaltenen oder noch möglichen Erstattungen;
einschlägigen DBA-Artikel und gegebenenfalls Ansässigkeits- oder Nutzungsberechtigungsnachweis für den Quellenstaat;
Bruttoeinnahmen, spanisch abzugsfähige Aufwendungen, Reduktionen und Verlustverrechnung;
spanische Anschaffungs-, Veräußerungs- und Abschreibungswerte;
Zuordnung zur allgemeinen oder Sparbemessungsgrundlage;
Berechnung des ausländischen Basisanteils und des effektiven spanischen Durchschnittssatzes;
Fremdwährungsübersicht mit Datum, Kursquelle und Rechenweg;
Beleg der Eintragung im richtigen Steuerjahr und Formularfeld;
Korrespondenz über spätere ausländische Änderungen oder Rückforderungen.

Fremdsprachige Unterlagen sollten so geordnet sein, dass Betrag, Steuerart, Bemessungsgrundlage, Zeitraum, Steuerpflichtiger und endgültige Zahlung erkennbar sind. Die Finanzverwaltung kann eine Übersetzung oder ergänzende Erläuterung verlangen.

Typische Fehler

Die ausländische Nettobemessungsgrundlage wird unverändert als spanische Einkunft übernommen.
Die Anrechnung wird berechnet, bevor Einkunftsart, Steuerjahr und allgemeine oder Sparbasis nach spanischem Recht bestimmt sind.
Der ausländische Bruttoertrag wird mit dem spanischen Grenzsteuersatz multipliziert.
Allgemeine und Spareinkünfte werden mit einem gemeinsamen Durchschnittssatz behandelt.
Eine Quellensteuer wird vollständig angerechnet, obwohl das DBA einen niedrigeren Höchstsatz oder ein ausschließliches spanisches Besteuerungsrecht vorsieht.
Eine ausländische Überzahlung wird nicht zurückgefordert und stattdessen als endgültige spanische Anrechnung angesetzt.
Körperschaftsteuer der ausschüttenden Gesellschaft, Sozialversicherungsbeiträge oder andere Abgaben werden ohne Prüfung als persönliche Einkommensteuer behandelt.
Ausländische Steuer wird als spanischer Einbehalt oder als gewöhnliche Vorauszahlung eingetragen.
Eine spätere Quellensteuererstattung wird nicht in Spanien berichtigt.
Durch ausländische Besteuerung werden spanische Anschaffungskosten ohne ausdrückliche Rechtsgrundlage erhöht.
Modelo 720 oder Modelo 721 wird mit der Einkommensteuererklärung oder dem Anrechnungsnachweis verwechselt.
Ein Feld aus der Vorjahreserklärung oder eine balearische Abzugsvoraussetzung wird ungeprüft auf das nächste Jahr übertragen.

Häufige Fragen

Kann ich jede im Ausland gezahlte Steuer vom spanischen IRPF abziehen?

Nein. Die Steuer muss ihrer Natur nach dem IRPF oder IRNR entsprechen, tatsächlich gezahlt sein, dieselbe Person und Einkunft betreffen und innerhalb des DBA-Besteuerungsrechts liegen. Zusätzlich begrenzt die spanische Steuer auf den betreffenden Basisanteil den Abzug.

Was passiert, wenn die ausländische Steuer höher als die spanische Steuer ist?

Spanien rechnet nur bis zur Artikel-80-Obergrenze an. Ein darüber liegender Betrag wird nicht automatisch erstattet oder vorgetragen. Soweit die ausländische Steuer gegen einen DBA-Höchstsatz verstößt, ist sie im Quellenstaat zurückzufordern.

Kann ich deutsche Kapitalertragsteuer auf Zinsen anrechnen?

Bei einem in Spanien ansässigen wirtschaftlich Berechtigten weist Artikel 11 des DBA Deutschland–Spanien das Besteuerungsrecht für gewöhnliche Zinsen grundsätzlich nur Spanien zu. Eine deutsche Belastung ist daher regelmäßig in Deutschland zu korrigieren, statt sie als endgültige spanische Anrechnung zu behandeln. Betriebsstätten- und Sonderfälle sind gesondert zu prüfen.

Wird eine ausländische Steuer angerechnet, wenn die Einkunft in Spanien durch Verluste auf null sinkt?

Wenn der maßgebliche ausländische Basisanteil tatsächlich null beträgt, entfällt die Anrechnung. Der spanische Höchstbetrag knüpft an den Teil der liquidierten spanischen Bemessungsgrundlage an, der im Ausland besteuert wurde. Mindern Verluste oder Reduktionen diesen Teil nur teilweise, sinkt die Anrechnungsobergrenze entsprechend.

Muss die ausländische Steuer bereits vor der spanischen Abgabefrist endgültig sein?

Ein endgültiger Quellensteuerabzug kann bereits feststehen. Ist die ausländische Veranlagung noch offen oder eine Erstattung wahrscheinlich, darf kein unbelegter Endbetrag unterstellt werden. Nach der endgültigen Festsetzung ist gegebenenfalls das betroffene spanische Steuerjahr zu berichtigen.

Ist Artikel 80 auch bei einer ausländischen Betriebsstätte anwendbar?

Ja. Artikel 80 Absatz 3 ordnet für Einkünfte einer ausländischen Betriebsstätte ausdrücklich die Anrechnung an; die Befreiungsmethode des Artikels 22 des spanischen Körperschaftsteuergesetzes gilt für den natürlichen IRPF-Steuerpflichtigen nicht.

Kann die Anrechnung zu einer Auszahlung der ausländischen Steuer durch Spanien führen?

Nein. Die Anrechnung vermindert die spanische Steuer nur bis zur gesetzlichen Obergrenze. Eine spanische Auszahlung kann sich ergeben, wenn spanische Einbehalte und Vorauszahlungen danach höher als die verbleibende Steuer sind. Eine ausländische Übersteuer muss grundsätzlich der Quellenstaat erstatten.

Amtliche Quellen und Rechtsstand

Rechtsstand: 11. August 2026. Die materielle Anrechnung richtet sich nach dem Recht des betreffenden Steuerjahres; Formulare, Feldnummern, regionale Skalen und Abzüge sind jährlich neu zu prüfen.