Staatsangehörigkeit und Wegzugsbesteuerung

Das Wichtigste im Überblick

Die Staatsangehörigkeit ist kein Tatbestandsmerkmal des aktuellen § 6 AStG. Ein Passwechsel, eine Einbürgerung, der Verlust einer Staatsangehörigkeit oder Mehrstaatigkeit lösen § 6 AStG für sich allein weder aus noch verhindern sie seine Anwendung.

Für § 6 AStG sind getrennt zu prüfen:

Anteile im Sinne des § 17 Absatz 1 Satz 1 EStG,
die persönlichen Voraussetzungen,
die tatsächliche unbeschränkte Steuerpflicht nach § 1 Absatz 1 EStG auf Grundlage eines Wohnsitzes oder gewöhnlichen Aufenthalts,
der gesetzliche persönliche Zeittest,
die drei aktuellen Auslöser und
das einschlägige aktuelle oder frühere Recht.

§ 2 AStG ist ein eigenständiges Regime. Dort zählt rückblickend, ob die Person im maßgeblichen Zehnjahreszeitraum insgesamt mindestens fünf Jahre zugleich Deutsche oder Deutscher und nach § 1 Absatz 1 EStG unbeschränkt steuerpflichtig war. Zusätzlich sind die Ansässigkeit in einem niedrig besteuernden ausländischen Gebiet oder alternativ die fehlende Ansässigkeit in jedem ausländischen Gebiet, wesentliche wirtschaftliche Inlandsinteressen, die Einkünfte-Freigrenze und die zeitliche Rechtsfolge zu prüfen.

Auch im DBA ist der Pass nicht der erste Schritt. Die Staatsangehörigkeit wird erst relevant, wenn ständige Wohnstätte, Mittelpunkt der Lebensinteressen und gewöhnlicher Aufenthalt die Doppelansässigkeit nicht lösen. Bei doppelter Staatsangehörigkeit beider Vertragsstaaten führt die Staatsangehörigkeitsstufe nicht weiter; dann müssen die zuständigen Behörden eine Verständigung suchen. Spanien und die USA kennen daneben eigenständige staatsangehörigkeitsbezogene Regeln, die den deutschen § 6 AStG weder ersetzen noch ausschließen.

Was bei § 6 AStG zählt – und was nicht

Prüfpunkt	Zählt für § 6	Zählt nicht für sich allein	Ergebnisgrenze
Vermögensgegenstand	Anteile im Sinne des § 17 Absatz 1 Satz 1 EStG	Beliebiges Vermögen oder lediglich ein hoher Unternehmenswert	Andere Steuervorschriften können anwendbar bleiben; ohne Beteiligungsdaten ist keine Aussage zur gesamten Steuerfolge zulässig
Person	Natürliche Person im gesetzlichen persönlichen Anwendungsbereich	Deutsche Staatsangehörigkeit	Steuerpflichtstatus und persönlicher Zeittest sind getrennt zu prüfen
Steuerpflichtzeit	Insgesamt mindestens sieben Jahre unbeschränkte Steuerpflicht nach § 1 Absatz 1 EStG innerhalb der letzten zwölf Jahre vor dem Tatbestand	Der Fünf-aus-Zehn-Test des § 2 AStG	Rechtsvorgängerzeiten und die Rückkehrerfiktion sind zu beachten; Fundstelle: § 6 Absatz 2 AStG und BMF Rn. 115–122
Tatsächlicher Inlandsbezug	Wohnsitz oder gewöhnlicher Aufenthalt nach §§ 8 und 9 AO als Grundlage des § 1 Absatz 1 EStG	Pass, Staatsangehörigkeit oder reine Meldeadresse	Vollständige Tatsachen- und Zeitraumsermittlung erforderlich
Auslöser 1	Beendigung der unbeschränkten Steuerpflicht infolge Aufgabe des Wohnsitzes oder gewöhnlichen Aufenthalts	Auslandsadresse oder Abmeldung allein	Wohnsitz-, Aufenthalts- und DBA-Fragen bleiben einer Einzelfallprüfung vorbehalten
Auslöser 2	Unentgeltliche Übertragung auf eine nicht unbeschränkt steuerpflichtige Person	Entgeltlicher Verkauf als solcher	Empfängerstatus und Übertragungsart müssen feststehen
Auslöser 3	Ausschluss oder Beschränkung des deutschen Besteuerungsrechts für den Veräußerungsgewinn	Bloße Vermutung aufgrund eines Umzugs	Keine individuelle Aussage zum deutschen Besteuerungsrecht oder zu einem DBA
Passereignis	Begleitende Tatsache, wenn zeitgleich steuerlich relevante Umstände eintreten	Passwechsel, Einbürgerung, Verlust oder Mehrstaatigkeit allein	Passereignis und steuerliche Veränderungen sind getrennt zu untersuchen
Zeitrecht	Aktuelles Recht für einschlägige Tatbestände ab 2022	Automatische Anwendung des aktuellen Rechts auf Altfälle	§ 21 Absatz 3 AStG und gegebenenfalls die Fassung vom 30. Juni 2021 prüfen

Der aktuelle § 6 AStG ab 2022

1. Der Anwendungsbereich des § 17 EStG

§ 6 Absatz 1 AStG erfasst unmittelbar Anteile im Sinne des § 17 Absatz 1 Satz 1 EStG. Dafür ist grundsätzlich eine unmittelbare oder mittelbare Beteiligung von mindestens 1 Prozent am Kapital der Gesellschaft innerhalb der letzten fünf Jahre erforderlich. Bei unentgeltlich erworbenen Anteilen kann die Beteiligung eines Rechtsvorgängers maßgeblich sein (§ 17 Absatz 1 Satz 4 EStG). Für diese Anteile kommt die gesetzliche Gleichstellung mit einer Veräußerung zum gemeinen Wert in Betracht.

Andere Wirtschaftsgüter können anderen Steuervorschriften unterliegen. Fehlen vollständige Beteiligungsdaten, darf deshalb weder das Vorliegen noch das Fehlen einer Steuerfolge insgesamt behauptet werden.

2. Tatsächliche unbeschränkte Steuerpflicht

Nach der Anwendung des BMF setzt der reguläre persönliche Anwendungsbereich voraus, dass die natürliche Person im Zeitpunkt des betreffenden Tatbestands unbeschränkt steuerpflichtig im Sinne des § 1 Absatz 1 EStG ist. Die Fiktion des § 6 Absatz 2 Satz 4 AStG muss gesondert geprüft werden.

Nach § 1 Absatz 1 Satz 1 EStG sind natürliche Personen unbeschränkt einkommensteuerpflichtig, wenn sie im Inland einen Wohnsitz oder ihren gewöhnlichen Aufenthalt haben. Die Staatsangehörigkeit ersetzt keines dieser Merkmale. Die besonderen Anknüpfungen in § 1 Absätzen 2 und 3 EStG dürfen nicht mit der unbeschränkten Steuerpflicht nach § 1 Absatz 1 EStG gleichgesetzt werden.

Ob die Steuerpflicht im Einzelfall bestand oder endete, verlangt eine Tatsachen- und Zeitraumsermittlung.

3. Wohnsitz nach § 8 AO

Ein steuerlicher Wohnsitz setzt eine Wohnung voraus, die unter Umständen innegehabt wird, die auf ein Beibehalten und Benutzen schließen lassen.

Meldedaten, Eigentum oder vorhandene Schlüssel können Indizien sein. Keines dieser Merkmale entscheidet für sich allein die vollständige Wohnsitzfrage. Aus einem Pass oder einer Meldeadresse darf daher keine Wohnsitzentscheidung abgeleitet werden.

4. Gewöhnlicher Aufenthalt nach § 9 AO

Der gewöhnliche Aufenthalt richtet sich nach einem nicht nur vorübergehenden tatsächlichen Verweilen. Ein zusammenhängender Inlandsaufenthalt von mehr als sechs Monaten gilt grundsätzlich von Beginn an als gewöhnlicher Aufenthalt; kurzfristige Unterbrechungen bleiben unberücksichtigt.

Diese Sechsmonatsregel gilt nicht bei einem Aufenthalt ausschließlich zu Besuchs-, Erholungs-, Kur- oder ähnlichen privaten Zwecken, wenn der Aufenthalt nicht länger als ein Jahr dauert. Fundstelle und Einschränkung ergeben sich aus § 9 AO. Ohne Reisedaten und Aufenthaltszweck ist keine Einzelfallentscheidung möglich.

5. Ein Auslandswohnsitz beendet die Steuerpflicht nicht automatisch

Die Begründung oder Unterhaltung eines Auslandswohnsitzes beendet die deutsche unbeschränkte Steuerpflicht nicht von selbst. Maßgeblich bleibt, ob im Inland weiterhin ein Wohnsitz oder gewöhnlicher Aufenthalt besteht.

Nach den tatsächlichen Umständen können beide inländischen Merkmale entfallen. Daraus folgt jedoch keine vorweggenommene Entscheidung über eine abkommensrechtliche Ansässigkeit.

6. Der Sieben-aus-Zwölf-Test

Innerhalb der letzten zwölf Jahre vor dem jeweiligen §-6-Tatbestand müssen insgesamt mindestens sieben Jahre unbeschränkte Steuerpflicht im Sinne des § 1 Absatz 1 EStG bestanden haben. Unterbrochene Zeiträume werden zusammengerechnet. Rechtsvorgängerzeiten und die Rückkehrerfiktion bleiben zu berücksichtigen. Fundstellen sind § 6 Absatz 2 AStG und BMF Rn. 115–122.

Eine unbeschränkte Steuerpflicht ausschließlich nach § 1 Absatz 2 EStG oder eine Behandlung nach § 1 Absatz 3 EStG genügt nicht. Der Zeittest verweist ausdrücklich auf § 1 Absatz 1 EStG. „Sieben Jahre Wohnsitz“ ist deshalb keine ausreichende Beschreibung des gesetzlichen Zeittests.

Bei unentgeltlich erworbenen oder mehrfach unentgeltlich weiterübertragenen Anteilen sind die gesetzlich bezeichneten Steuerpflichtzeiten der Rechtsvorgänger einzubeziehen. Gleichzeitig bestehende Zeiten werden nur einmal angesetzt. Diese Regeln gelten nur für unentgeltliche Erwerbsketten im Anwendungsbereich des § 6 Absatz 2 Sätze 2 und 3 AStG. Ohne vollständige Erwerbs- und Rechtsvorgängerchronik ist keine Anrechnung zulässig.

Ist ein Steueranspruch nach der aktuellen oder der bis zum 30. Juni 2021 geltenden Rückkehrerregelung entfallen, greift die Fiktion des § 6 Absatz 2 Satz 4 AStG für den Steuerpflichtigen und die dort erfassten Rechtsnachfolger. Nach der Verwaltungspraxis muss die Zwölfjahresprüfung dann nicht erneut vorgenommen werden. Die Fiktion ersetzt weder die Prüfung eines aktuellen Auslösers noch die Prüfung der Beteiligungsvoraussetzungen. Ihr früheres Eingreifen muss nachgewiesen sein.

7. Die drei aktuellen Auslöser

Die drei Auslöser des § 6 Absatz 1 Satz 1 Nummern 1 bis 3 AStG sind jeweils eigenständig zu prüfen:

Beendigung der unbeschränkten Steuerpflicht: Auslöser Nummer 1 ist die Beendigung der unbeschränkten Steuerpflicht infolge der Aufgabe des Wohnsitzes oder gewöhnlichen Aufenthalts. Ein Passereignis, eine Abmeldung oder eine Auslandsadresse ersetzt die Prüfung nach § 1 Absatz 1 EStG und §§ 8 und 9 AO nicht.
Unentgeltliche Übertragung: Auslöser Nummer 2 ist die unentgeltliche Übertragung der Anteile auf eine nicht unbeschränkt steuerpflichtige Person. Ein Wegzug des Übertragenden ist nicht erforderlich. Beteiligungsvoraussetzungen und persönliche Voraussetzungen bleiben notwendig; Empfängerstatus und Unentgeltlichkeit dürfen nicht unterstellt werden.
Ausschluss oder Beschränkung des Besteuerungsrechts: Auslöser Nummer 3 ist – vorbehaltlich der Nummern 1 und 2 – der Ausschluss oder die Beschränkung des deutschen Besteuerungsrechts für den Gewinn aus der Veräußerung der Anteile. Die Nummer ist gegenüber den Nummern 1 und 2 nachrangig formuliert. Ob ein Besteuerungsrecht betroffen ist, erfordert eine internationale Steuer- und gegebenenfalls DBA-Prüfung.

8. Gesetzliche Rechtsfolge

Wird einer der drei Auslöser verwirklicht, stellt § 6 Absatz 1 AStG den betreffenden Vorgang einer Veräußerung der §-17-Anteile zum gemeinen Wert gleich.

Der maßgebliche Zeitpunkt ist:

bei Nummer 1 die Beendigung der unbeschränkten Steuerpflicht,
bei Nummer 2 die unentgeltliche Übertragung und
bei Nummer 3 der Zeitpunkt unmittelbar vor dem Ausschluss oder der Beschränkung des deutschen Besteuerungsrechts.

Die weiteren gesetzlichen Regeln, insbesondere zu Anschaffungskosten, Rückkehr, Zahlung und Mitwirkung, bleiben unberührt. Ohne Bewertung und vollständige Sachverhaltsakte dürfen weder ein Veräußerungsgewinn noch ein Steuerbetrag berechnet werden.

9. Rückkehrerregelung

Bei erneuter unbeschränkter Steuerpflicht innerhalb von sieben Jahren kann der Steueranspruch nach § 6 Absatz 3 AStG entfallen, wenn sämtliche gesetzlichen Voraussetzungen erfüllt sind. Dazu gehören insbesondere:

keine schädliche Verfügung oder Einlage,
keine Ausschüttungen oder Einlagenrückgewähr von insgesamt mehr als einem Viertel des maßgeblichen Werts und
die Wiederbegründung des deutschen Besteuerungsrechts im erforderlichen Umfang.

Die Siebenjahresfrist kann auf Antrag bei fortbestehender Rückkehrabsicht insgesamt um höchstens fünf Jahre verlängert werden. Die Fristverlängerung und das Entfallen setzen die vollständigen Voraussetzungen des § 6 Absatz 3 AStG voraus. Der maßgebliche Wert und der Gesamtbetrag der Ausschüttungen oder Einlagenrückgewähr müssen fachlich bestimmt werden.

Erbfälle, die entsprechenden Regeln für die Auslöser Nummern 2 und 3 sowie weitere Einzelheiten ergeben sich aus dem vollständigen Absatz 3. Eine Rückkehr führt nicht automatisch zum Entfallen des Steueranspruchs.

10. Staatsangehörigkeit: Gesetzliche Abgrenzung und Verwaltungspraxis

Gesetzliche Negativabgrenzung: Der Wortlaut des § 6 Absätze 1 und 2 AStG nennt die Staatsangehörigkeit weder als persönliche Voraussetzung noch als Auslöser. Erwerb, Verlust, Wechsel oder Mehrstaatigkeit lösen § 6 für sich allein nicht aus und schließen seine Anwendung nicht aus. Zeitgleich eintretende Wohnsitz- oder Steuerpflichtänderungen müssen getrennt geprüft werden.

Davon getrennte BMF-Verwaltungspraxis: Das BMF bestätigt in Rn. 114–115 seines Schreibens vom 22. Dezember 2023, dass weder die deutsche Staatsangehörigkeit noch eine abkommensrechtliche Ansässigkeit in Deutschland für den persönlichen §-6-Anwendungsbereich erforderlich sind. Diese Verwaltungsaussage entscheidet weder die konkrete DBA-Ansässigkeit noch das Vorliegen der übrigen §-6-Merkmale.

Passereignis und steuerlich relevante Tatsachen

Ereignis	Unmittelbare Wirkung auf § 6	Gesonderte steuerliche Prüfung	Mögliche Bedeutung für § 2
Ausstellung oder Wechsel eines Passdokuments	Keine	Haben sich Wohnsitz, Aufenthalt, Steuerpflicht, Übertragung oder Besteuerungsrecht geändert?	Regelmäßig keine eigenständige Bedeutung
Einbürgerung	Keine	Steuerstatus und §-6-Merkmale bleiben separat zu prüfen	Kann nur innerhalb des historischen „als Deutscher“-Tests relevant werden
Erwerb einer weiteren Staatsangehörigkeit	Keine	Ersetzt keinen Schritt der §-6-Prüfung	Doppelstaatsangehörigkeit ist kein eigener Ausschluss
Verlust oder Aufgabe der deutschen Staatsangehörigkeit	Keine	Begleitende Änderungen von Wohnsitz oder Steuerstatus separat prüfen	Das Gesetz enthält keine automatische Beendigungsregel; die BMF-Verwaltungspraxis ist gesondert darzustellen
Wegzug zugleich mit Passereignis	Der Pass bleibt irrelevant; ein steuerlicher Auslöser kann aus anderen Tatsachen folgen	Aufgabe des inländischen Wohnsitzes oder gewöhnlichen Aufenthalts tatsächlich prüfen	Der vollständige §-2-Test bleibt eigenständig
Auslandswohnsitz bei fortbestehender Wohnung im Inland	Keine automatische Beendigung der unbeschränkten Steuerpflicht	§ 8 AO anhand von Nutzung und Beibehaltung prüfen	Ansässigkeit, Niedrigbesteuerung und Inlandsinteressen nicht vorwegnehmen

DBA: Staatsangehörigkeit ist erst eine nachrangige Tie-Breaker-Stufe

Nationale Steuerpflicht und abkommensrechtliche Ansässigkeit sind zwei Ebenen. Zunächst prüft jeder Staat nach seinem innerstaatlichen Recht, ob eine Person dort steuerpflichtig beziehungsweise ansässig ist. Ist die Person danach in Deutschland und Spanien ansässig, ordnet Artikel 4 Absatz 2 DBA Deutschland–Spanien die Ansässigkeit für Abkommenszwecke stufenweise nur einem Staat zu:

ständige Wohnstätte; bei Wohnstätten in beiden Staaten der Mittelpunkt der Lebensinteressen,
gewöhnlicher Aufenthalt,
Staatsangehörigkeit,
Verständigung der zuständigen Behörden, wenn die Person Staatsangehörige beider Staaten oder keines der beiden Staaten ist.

Die Staatsangehörigkeit ist damit kein Ersatz für die vorgelagerten Tatsachenfragen. Erst wenn die Stufen davor keine Lösung ergeben, kann sie die DBA-Ansässigkeit entscheiden. Bei deutsch-spanischer Doppelstaatsangehörigkeit bleibt die Staatsangehörigkeitsstufe neutral; die zuständigen Behörden müssen den Fall nach Artikel 4 Absatz 2 Buchstabe d durch Verständigung lösen.

Die DBA-Zuordnung beseitigt eine bereits nach deutschem Recht bestehende unbeschränkte Steuerpflicht nicht. Sie verteilt oder begrenzt vielmehr Besteuerungsrechte für Abkommenszwecke. Für § 6 Absatz 1 Satz 1 Nummer 3 AStG kann gerade eine Beschränkung des deutschen Besteuerungsrechts relevant sein. Deshalb darf aus „DBA-ansässig in Spanien“ weder automatisch „kein § 6 AStG“ noch automatisch „§ 6 AStG ausgelöst“ gefolgert werden.

Ein späterer Erwerb oder Verlust einer Staatsangehörigkeit schreibt die für einen früheren Zeitraum maßgeblichen Wohn-, Aufenthalts- und Staatsangehörigkeitstatsachen nicht rückwirkend um. Maßgebend sind die Verhältnisse im jeweils zu beurteilenden Zeitraum. Entsteht eine Doppelbesteuerung entgegen dem DBA, kann das Verständigungsverfahren nach Artikel 24 DBA Deutschland–Spanien eröffnet werden; die dortige Dreijahresfrist läuft grundsätzlich ab der ersten Mitteilung der abkommenswidrigen Besteuerungsmaßnahme.

Spanische Sonderregeln für spanische Staatsangehörige

Nach Artikel 8 Absatz 2 des spanischen Einkommensteuergesetzes LIRPF verlieren spanische Staatsangehörige ihren Status als IRPF-Steuerpflichtige nicht, wenn sie ihre neue steuerliche Ansässigkeit in einem als Steueroase erfassten Gebiet nachweisen. Die Regel wirkt im Jahr des Ansässigkeitswechsels und in den vier folgenden Steuerjahren.

Der Wortlaut des Artikels verwendet weiterhin den älteren Begriff „paraíso fiscal“. Für die aktuelle Einordnung ist zugleich die heutige spanische Systematik der „jurisdicciones no cooperativas“ zu berücksichtigen: Die Definition steht in der ersten Zusatzbestimmung des Gesetzes 36/2006; die konkrete Liste enthält die Orden HFP/115/2023 in ihrer seit dem 28. Juni 2026 geltenden Fassung nach der Orden HAC/649/2026. Für bei Inkrafttreten laufende Steuerperioden gilt die bisherige Liste weiter. Bei einer regulären kalenderjahrgleichen IRPF-Steuerperiode wirken die Änderungen daher grundsätzlich erstmals für 2027; dies gilt auch für die erst am 28. Dezember 2026 in Kraft tretende Aufnahme der russischen internationalen Holdinggesellschaften.

Diese spanische Fortgeltungsregel ist keine Variante des deutschen § 6 AStG. Sie kann vielmehr dazu führen, dass eine spanische Staatsangehörige trotz nachgewiesener neuer Auslandsansässigkeit für einen begrenzten Zeitraum weiterhin als spanische IRPF-Steuerpflichtige behandelt wird. Die gesonderte spanische Wegzugsbesteuerung nach Artikel 95 bis LIRPF und ihre Voraussetzungen sind davon zu unterscheiden.

Praxisfolge: Bei spanischer Staatsangehörigkeit müssen Zielstaat, betroffener Steuerzeitraum und die zu diesem Zeitraum geltende Liste vollständig dokumentiert werden. Eine pauschale Aussage wie „Wegzug aus Spanien beendet sofort die spanische Einkommensteuerpflicht“ ist in diesen Fällen unzulässig.

US-amerikanische und andere Drittstaatsangehörigkeiten

Eine weitere Staatsangehörigkeit kann Pflichten nach dem Recht dieses Staates auslösen, ohne den deutschen § 6 AStG zu verändern. Für US-Staatsangehörige unterliegt nach den amtlichen Hinweisen des IRS grundsätzlich auch bei Aufenthalt im Ausland das weltweite Einkommen dem US-Steuerrecht. Ob eine Einkommensteuererklärung abzugeben ist, hängt insbesondere von Einkommen, Alter und Veranlagungsstatus ab; eigene Auslandsvermögensmeldungen sind gesondert zu prüfen. Die Aufgabe der US-Staatsangehörigkeit oder die Beendigung einer langfristigen US-Aufenthaltsberechtigung kann zusätzlich das eigenständige US-Expatriation-Regime nach IRC Section 877A und Meldepflichten über Form 8854 berühren.

Daraus folgt kein pauschales Ergebnis für eine deutsch-spanisch-amerikanische Person. Erforderlich ist ein eigener Länderbaustein mit mindestens:

Status als US citizen, resident alien oder long-term resident,
Datum und rechtliche Wirksamkeit eines Statuswechsels,
US-Erklärungs- und Auslandsvermögenspflichten,
möglicher Anwendung von IRC Section 877A und Form 8854,
anwendbaren DBA- und Anrechnungsregeln sowie
Abstimmung mit deutschem § 6 AStG und spanischem Recht.

Dasselbe gilt für jede andere Drittstaatsangehörigkeit, deren Recht an die Staatsangehörigkeit, einen früheren Aufenthaltsstatus oder die Aufgabe dieses Status anknüpft. Die konkrete ausländische Steuerfolge richtet sich nach dem für den jeweiligen Statuswechsel geltenden Recht dieses Staates.

Übergangsrecht für vor 2022 verwirklichte Tatbestände

Die aktuelle Gesetzesfassung gilt für die Einkommensteuer grundsätzlich erstmals ab dem Veranlagungszeitraum 2022.

Wurde ein Tatbestand einer bis zum 30. Juni 2021 geltenden Fassung des § 6 AStG vor dem 1. Januar 2022 verwirklicht, ist für die weitere Abwicklung grundsätzlich die Fassung vom 30. Juni 2021 anzuwenden. § 21 Absatz 3 Satz 2 AStG enthält besondere Änderungen für die Abwicklung, unter anderem bei bestimmten Veräußerungen, Ausschüttungen und Einlagenrückgewähr.

Die aktuellen Regeln dürfen daher nicht ungeprüft auf einen vor 2022 verwirklichten Tatbestand übertragen werden.

§ 2 AStG als eigenständiges Regime

§ 2 und § 6 AStG haben unterschiedliche Tatbestände und Rechtsfolgen. § 6 stellt bestimmte Vorgänge einer Veräußerung von §-17-Anteilen zum gemeinen Wert gleich. § 2 erweitert unter eigenen Voraussetzungen die beschränkte Einkommensteuerpflicht.

Beide Vorschriften können denselben Lebenssachverhalt berühren. Dadurch werden sie weder zu einem einheitlichen Tatbestand noch dürfen ihre Fristen und Voraussetzungen ausgetauscht werden.

1. Rückblickender Fünf-aus-Zehn-Test „als Deutscher“

Für die persönliche Voraussetzung des § 2 Absatz 1 AStG muss die Person in den letzten zehn Jahren vor Ende ihrer unbeschränkten Steuerpflicht nach § 1 Absatz 1 Satz 1 EStG als Deutscher insgesamt mindestens fünf Jahre unbeschränkt einkommensteuerpflichtig gewesen sein.

Mehrere Zeiträume werden nach der BMF-Verwaltungspraxis zusammengerechnet. Zeiten nach § 1 Absätzen 2 und 3 EStG zählen nicht. Die Anforderung „fünf von zehn“ gehört ausschließlich zu § 2 und darf nicht als §-6-Test verwendet werden. Bei historischen Fassungsfragen ist § 21 AStG zu prüfen. Fundstellen sind § 2 Absatz 1 AStG und BMF Rn. 14–15.

Art. 116 Absatz 1 GG beschreibt, wer Deutscher im Sinne des Grundgesetzes ist. Der Begriff ist hier ausschließlich für die persönliche Voraussetzung des § 2 relevant. Die konkrete Feststellung des staatsangehörigkeitsrechtlichen Status bleibt der zuständigen Fachstelle vorbehalten.

2. Ausländische Ansässigkeit oder Nichtansässigkeit

Zusätzlich muss die Person in einem niedrig besteuerten ausländischen Gebiet ansässig oder in keinem ausländischen Gebiet ansässig sein. Ansässigkeit und niedrige Besteuerung sind eigenständige Prüfungen.

Aus einem Pass oder dem bloßen Zielland darf weder eine ausländische Ansässigkeit noch eine niedrige Besteuerung abgeleitet werden.

3. Niedrige Besteuerung

Niedrige Besteuerung kann nach § 2 Absatz 2 AStG durch den gesetzlichen Tarifvergleich oder durch eine wesentliche Vorzugsbesteuerung vorliegen.

Beim Tarifvergleich wird für den maßgeblichen Veranlagungszeitraum eine unverheiratete Person mit 77.000 Euro steuerpflichtigem Einkommen betrachtet. Die ausländische Belastung muss um mehr als ein Drittel geringer sein. Der gesetzliche Gegenbeweis knüpft an eine Gesamtsteuerbelastung von mindestens zwei Dritteln der deutschen Vergleichsteuer an. Fundstellen sind § 2 Absatz 2 AStG und BMF Rn. 23–26.

Ausländisches Steuerrecht, tatsächliche oder fiktive Belastungen, der maßgebliche Veranlagungszeitraum und die erforderlichen Nachweise müssen fallbezogen ermittelt werden. Kein Staat und keine Person darf ohne diese Prüfung individuell als niedrig besteuert eingestuft werden.

4. Wesentliche wirtschaftliche Inlandsinteressen

Zusätzlich müssen wesentliche wirtschaftliche Interessen im Inland nach § 2 Absätze 3 und 4 AStG bestehen. Sie können nach § 2 Absatz 3 Nummer 1 AStG insbesondere vorliegen bei folgenden, zu Beginn des jeweiligen Veranlagungszeitraums bestehenden Verhältnissen:

einem inländischen Gewerbebetrieb,
bestimmten Mitunternehmer- oder Kommanditistenstellungen oder
einer §-17-Beteiligung an einer inländischen Kapitalgesellschaft.

Für die Kommanditistenalternative nennt § 2 Absatz 3 Nummer 1 AStG einen Anteil von mehr als 25 Prozent an den dort bezeichneten Einkünften. Die gesetzliche Bezugsgröße muss vollständig ermittelt werden.

Weitere Alternativen liegen vor, wenn die Einkünfte, die bei unbeschränkter Steuerpflicht keine ausländischen Einkünfte im Sinne des § 34d EStG wären, mehr als 30 Prozent sämtlicher Einkünfte betragen oder 62.000 Euro übersteigen. Maßgeblich ist diese gesetzliche Einkunftsabgrenzung, nicht allein der Zahlungsort.

Für die Vermögensalternative muss das Vermögen, dessen Erträge bei unbeschränkter Steuerpflicht keine ausländischen Einkünfte im Sinne des § 34d EStG wären, zu Beginn des jeweiligen Veranlagungszeitraums mehr als 30 Prozent des Gesamtvermögens betragen oder 154.000 Euro übersteigen. Einkünfte- und Vermögensprüfung haben unterschiedliche Bezugsgrößen und Stichtage. Fundstellen sind § 2 Absatz 3 AStG und BMF Rn. 27–29.

Staatsangehörigkeit allein belegt keine wesentlichen wirtschaftlichen Inlandsinteressen. Auch aus einem einzelnen Vermögenswert darf keine abschließende Beurteilung abgeleitet werden.

5. Mittelbare Interessen über eine ausländische Gesellschaft

Gewerbebetriebe, Beteiligungen, Einkünfte und Vermögen einer ausländischen Gesellschaft im Sinne des § 5 AStG sind unter den Voraussetzungen des § 2 Absatz 4 AStG entsprechend der Beteiligung einzubeziehen.

§ 5 Absatz 1 AStG betrifft Personen mit dem historischen Fünf-aus-Zehn-Status als Deutscher und der Auslandsansässigkeitsvoraussetzung des § 2 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1, die allein oder zusammen mit unbeschränkt Steuerpflichtigen an einer ausländischen Gesellschaft beteiligt sind. Erfasst werden Einkünfte, die bei unbeschränkter Steuerpflicht nach §§ 7 bis 13 AStG steuerpflichtig wären und keine ausländischen Einkünfte im Sinne des § 34d EStG sind. Nicht jede ausländische Gesellschaft fällt allein wegen ihres Sitzes darunter.

6. Einkünfte-Freigrenze

§ 2 Absatz 1 AStG ist für einen einzelnen Veranlagungszeitraum nur anwendbar, wenn die danach insgesamt beschränkt steuerpflichtigen Einkünfte in diesem Zeitraum mehr als 16.500 Euro betragen. Es handelt sich um eine Freigrenze, nicht um einen Freibetrag. Fundstellen sind § 2 Absatz 1 Satz 3 AStG und BMF Rn. 20–22.

Welche Einkünfte einzubeziehen sind, muss vollständig fachlich ermittelt werden. Bruttoeinnahmen dürfen nicht mit den maßgeblichen Einkünften gleichgesetzt werden.

7. Höchstdauer

Bei vollständig erfüllten Voraussetzungen kann die erweiterte beschränkte Einkommensteuerpflicht höchstens bis zum Ablauf von zehn Jahren nach Ende des Jahres gelten, in dem die unbeschränkte Steuerpflicht geendet hat.

Die Höchstdauer nach § 2 Absatz 1 AStG garantiert keine durchgehende Anwendung. Sämtliche Voraussetzungen müssen für jeden betroffenen Veranlagungszeitraum erfüllt sein. Eine pauschale Aussage von „zehn Jahren Steuerpflicht“ ist unzulässig.

8. Betragsbegrenzung nach § 2 Absatz 6 AStG

Weist die Person nach, dass die gesamte deutsche Einkommensteuer aufgrund der erweiterten Steuerpflicht höher wäre als bei unbeschränkter Steuerpflicht und ausschließlichem Wohnsitz in Deutschland, wird der Mehrbetrag nach § 2 Absatz 6 AStG nicht erhoben. Die ohne § 2 Absätze 1 und 5 anfallende Steuer bleibt dabei die Untergrenze.

Diese Begrenzung ist von der zeitlichen Höchstdauer zu unterscheiden. Sie setzt den gesetzlichen Vergleich und einen Nachweis der Person voraus. Ohne Vergleichsrechnung darf weder eine Entlastung noch eine bestimmte Steuerhöhe versprochen werden.

9. Doppelstaatsangehörigkeit und späterer Verlust der deutschen Staatsangehörigkeit

Gesetzliche Negativabgrenzung: § 2 AStG enthält weder einen eigenständigen Ausschlusstatbestand für Doppelstaatsangehörige noch eine Regel, nach der ein späterer Verlust der deutschen Staatsangehörigkeit die Anwendung automatisch beendet. Das Fehlen solcher Ausschluss- oder Beendigungstatbestände beweist jedoch nicht, dass § 2 im Einzelfall anwendbar ist.

Davon getrennte BMF-Verwaltungspraxis: Nach BMF Rn. 15 Nummer 2 schließt eine gleichzeitig bestehende andere Staatsangehörigkeit § 2 nicht aus. Nach derselben Verwaltungsaussage ist es unerheblich, dass die deutsche Staatsangehörigkeit später aufgegeben wurde, wenn die Person während des maßgeblichen Zehnjahreszeitraums als Deutscher mindestens fünf Jahre nach § 1 Absatz 1 EStG unbeschränkt steuerpflichtig war.

Alle weiteren Voraussetzungen des § 2 bleiben erforderlich. Die Verwaltungspraxis ersetzt weder den Gesetzeswortlaut noch eine verbindliche Feststellung des staatsangehörigkeitsrechtlichen Status.

10. Verbindlicher §-2-Prüfreihenfolge

Ende der unbeschränkten Steuerpflicht und historische Gesetzesfassung bestimmen.
Prüfen, ob innerhalb der vorangegangenen zehn Jahre insgesamt mindestens fünf Jahre zugleich der Status „als Deutscher“ und eine unbeschränkte Steuerpflicht nach § 1 Absatz 1 EStG bestanden.
Ausländische Ansässigkeit oder Nichtansässigkeit prüfen.
Bei ausländischer Ansässigkeit niedrige Besteuerung gesondert prüfen; bei fehlender Ansässigkeit in jedem ausländischen Gebiet gilt die eigenständige Alternative des § 2 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 AStG.
Wesentliche wirtschaftliche Inlandsinteressen gesondert prüfen.
Die Einkünfte-Freigrenze für jeden Veranlagungszeitraum prüfen.
Höchstdauer und eine mögliche Begrenzung nach § 2 Absatz 6 AStG getrennt prüfen.

§ 6 versus § 2 AStG

Merkmal	§ 6 AStG	§ 2 AStG
Regelungsgegenstand	Gleichstellung bestimmter Vorgänge mit einer Veräußerung von §-17-Anteilen zum gemeinen Wert	Erweiterung der beschränkten Einkommensteuerpflicht
Staatsangehörigkeit	Kein Tatbestandsmerkmal	Historischer Status „als Deutscher“ kann Tatbestandsmerkmal sein
Persönlicher Zeitraum	Sieben Jahre §-1-Absatz-1-Steuerpflicht innerhalb der letzten zwölf Jahre; Rechtsvorgängerzeiten und Rückkehrerfiktion beachten, § 6 Absatz 2 AStG	Fünf Jahre zugleich „als Deutscher“ und nach § 1 Absatz 1 EStG unbeschränkt steuerpflichtig innerhalb der letzten zehn Jahre vor Ende der Steuerpflicht; historische Fassung beachten, § 2 Absatz 1 und § 21 AStG
Weitere Kerntatbestände	Einer von drei eigenständig zu prüfenden Auslösern nach § 6 Absatz 1 Satz 1 Nummern 1–3 AStG	Ansässigkeit in einem niedrig besteuernden ausländischen Gebiet oder fehlende Ansässigkeit in jedem ausländischen Gebiet; zusätzlich wesentliche wirtschaftliche Inlandsinteressen
Vermögensbezug	§-17-Anteile	Gesetzlich erfasste Einkünfte und Inlandsinteressen
Periodische Grenze	Keine §-2-Freigrenze	Mehr als 16.500 Euro maßgebliche Einkünfte im jeweiligen Veranlagungszeitraum; fachliche Einkünfteermittlung erforderlich, § 2 Absatz 1 Satz 3 AStG
Höchstdauer	Keine §-2-Zehnjahres-Rechtsfolge	Höchstens bis zum Ablauf von zehn Jahren nach Ende des Wegzugsjahres; keine Garantie durchgehender Anwendung, § 2 Absatz 1 AStG
Art. 116 GG	Nicht als Merkmal verwenden	Ausschließlich für den Begriff „Deutscher“ im persönlichen §-2-Test verwenden
Doppelstaatsangehörigkeit	Neutral	Kein gesetzlicher Ausschlusstatbestand; BMF-Verwaltungspraxis gesondert kennzeichnen
Späterer Verlust deutscher Staatsangehörigkeit	Kein eigener Auslöser und kein eigener Ausschluss	Kein automatischer gesetzlicher Beendigungstatbestand; BMF-Aussage gesondert kennzeichnen
Zeitrecht	Aktuelles Recht und §-6-Übergangsrecht strikt trennen	Historische Anwendungsfassung bei Bedarf über § 21 AStG prüfen

Zwölf Abgrenzungsbeispiele

Beispiel 1: Einbürgerung ohne weitere Veränderung

Annahmen: Eine in Deutschland wohnende Person wird eingebürgert. Sonst ändert sich nichts.

Zulässiges Ergebnis: Die Einbürgerung allein ist kein §-6-Auslöser.

Ergebnisgrenze: Andere, nicht genannte Vorgänge bleiben offen.

Grenze: Nicht zulässig ist die Aussage: „Es fällt sicher keine Wegzugsteuer an.“

Fundstelle: § 6 Absätze 1 und 2 AStG.

Beispiel 2: Ausländische Staatsangehörige beendet ihre Steuerpflicht

Annahmen: Eine ausländische Staatsangehörige hält §-17-Anteile, war acht der letzten zwölf Jahre nach § 1 Absatz 1 EStG unbeschränkt steuerpflichtig und beendet diese Steuerpflicht durch Aufgabe von Wohnsitz und gewöhnlichem Aufenthalt nach dem 1. Januar 2022. Rechtsvorgängerzeiten und Rückkehrerfiktion bleiben bei dem persönlichen Zeittest zu beachten. Fundstellen sind § 6 Absätze 1–3 AStG und BMF Rn. 114–115.

Zulässiges Ergebnis: Die ausländische Staatsangehörigkeit verhindert § 6 nicht; die abstrakten Merkmale des Auslösers Nummer 1 können vorliegen.

Ergebnisgrenze: Anteilshistorie, Rückkehrerregelung, Bewertung und weitere Steuerfolgen sind offen.

Beispiel 3: Verlust der Staatsangehörigkeit bei fortbestehendem Inlandsbezug

Annahmen: Ein deutscher Staatsangehöriger gibt seine Staatsangehörigkeit auf, behält aber seine tatsächlich genutzte Wohnung und seinen gewöhnlichen Aufenthalt im Inland.

Zulässiges Ergebnis: Der Staatsangehörigkeitsverlust allein löst § 6 nicht aus.

Ergebnisgrenze: Die Auslöser Nummern 2 oder 3 könnten aufgrund anderer Tatsachen berührt sein.

Fundstelle: § 6 Absatz 1 AStG sowie §§ 8 und 9 AO.

Beispiel 4: Auslandswohnsitz und beibehaltene Wohnung in Deutschland

Annahmen: Eine Person begründet einen Auslandswohnsitz, behält jedoch eine nutzbare und tatsächlich beibehaltene Wohnung in Deutschland.

Zulässiges Ergebnis: Der Auslandswohnsitz beendet die deutsche unbeschränkte Steuerpflicht nicht automatisch.

Ergebnisgrenze: Ob die Voraussetzungen des § 8 AO erfüllt sind, hängt von den vollständigen Tatsachen ab.

Fundstelle: § 1 Absatz 1 EStG und § 8 AO.

Beispiel 5: Schenkung ohne Umzug

Annahmen: Eine Person im persönlichen §-6-Anwendungsbereich schenkt §-17-Anteile an eine nicht unbeschränkt steuerpflichtige Person. Ein Umzug findet nicht statt.

Zulässiges Ergebnis: Auslöser Nummer 2 kann unabhängig von einem Wegzug oder Passereignis erfüllt sein.

Ergebnisgrenze: Unentgeltlichkeit, Empfängerstatus und die weiteren Voraussetzungen müssen feststehen.

Fundstelle: § 6 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 AStG.

Beispiel 6: Mögliche Beschränkung des Besteuerungsrechts ohne Wohnsitzaufgabe

Annahmen: Eine Person bleibt in Deutschland, aber das deutsche Besteuerungsrecht für den Veräußerungsgewinn ihrer §-17-Anteile wird möglicherweise beschränkt.

Zulässiges Ergebnis: Auslöser Nummer 3 kann grundsätzlich ohne Wohnsitzaufgabe in Betracht kommen.

Ergebnisgrenze: Ob das deutsche Besteuerungsrecht tatsächlich ausgeschlossen oder beschränkt wird, bleibt offen.

Grenze: Erforderlich ist eine internationale Steuer- und gegebenenfalls DBA-Prüfung.

Fundstelle: § 6 Absatz 1 Satz 1 Nummer 3 AStG.

Beispiel 7: Möglicher §-2-Fall

Annahmen: Eine Person war im historischen Zehnjahreszeitraum sechs Jahre zugleich Deutscher und nach § 1 Absatz 1 EStG unbeschränkt steuerpflichtig. Nach Ende dieser Steuerpflicht lebt sie in einem möglicherweise niedrig besteuerten Gebiet, hat mögliche wesentliche Inlandsinteressen und mehr als 16.500 Euro möglicherweise erfasste Einkünfte. Die Betragsgrenze ist eine Freigrenze für den jeweiligen Veranlagungszeitraum; die maßgeblichen Einkünfte müssen fachlich ermittelt werden. Fundstelle ist § 2 Absätze 1–4 AStG.

Zulässiges Ergebnis: § 2 muss getrennt von § 6 geprüft werden. Der Fünf-aus-Zehn-Test wäre nach den Annahmen erfüllt.

Ergebnisgrenze: Niedrige Besteuerung, Ansässigkeit, Inlandsinteressen und maßgebliche Einkünfte sind nicht festgestellt.

Beispiel 8: Doppelstaatsangehörigkeit und spätere Aufgabe der deutschen Staatsangehörigkeit

Annahmen: Eine Doppelstaatsangehörige erfüllt nach den Annahmen den historischen Fünf-aus-Zehn-Test und gibt die deutsche Staatsangehörigkeit später auf. Der Test verlangt fünf Jahre zugleich als Deutscher und nach § 1 Absatz 1 EStG unbeschränkter Steuerpflicht innerhalb der maßgeblichen zehn Jahre; die weiteren Voraussetzungen des § 2 bleiben unberührt. Fundstellen sind § 2 Absatz 1 AStG und BMF Rn. 15 Nummer 2.

Zulässiges Ergebnis: Weder Doppelstaatsangehörigkeit noch spätere Aufgabe führen nach dem Gesetzeswortlaut zu einem automatischen Ausschluss oder Ende. Das BMF bestätigt dies als Verwaltungspraxis für den beschriebenen historischen Fall.

Ergebnisgrenze: Alle übrigen §-2-Voraussetzungen bleiben für die betroffenen Veranlagungszeiträume offen.

Beispiel 9: Auslöser im Dezember 2021

Annahmen: Ein möglicher §-6-Tatbestand wurde im Dezember 2021 verwirklicht.

Zulässiges Ergebnis: Der Fall darf nicht nach der aktuellen §-6-Fassung gelöst werden. Grundsätzlich ist die Fassung vom 30. Juni 2021 für die weitere Abwicklung maßgeblich.

Ergebnisgrenze: Die besonderen Änderungen des § 21 Absatz 3 Satz 2 AStG sind zusätzlich zu prüfen.

Grenze: Erforderlich ist eine gesonderte Übergangsrechtsprüfung; die aktuellen Regeln dürfen nicht auf den Altfall übertragen werden.

Fundstelle: § 21 Absatz 3 AStG.

Beispiel 10: Deutsch-spanische Doppelstaatsangehörigkeit und Doppelansässigkeit

Eine Person besitzt beide Staatsangehörigkeiten und hat nach innerstaatlichem Recht Wohnsitze in Deutschland und Spanien. Ständige Wohnstätte, Mittelpunkt der Lebensinteressen und gewöhnlicher Aufenthalt liefern im Beispielsfall keine eindeutige Lösung.

Ergebnis: Die Staatsangehörigkeit entscheidet nicht, weil die Person Angehörige beider Vertragsstaaten ist. Die zuständigen Behörden müssen die DBA-Ansässigkeit im Verständigungsweg klären. Unabhängig davon bleiben die innerstaatlichen Voraussetzungen des § 6 AStG gesondert zu prüfen.

Beispiel 11: Spanische Staatsangehörige zieht in eine nicht kooperative Jurisdiktion

Eine spanische Staatsangehörige weist im Jahr 2026 eine neue steuerliche Ansässigkeit in einem Gebiet nach, das für den maßgeblichen Zeitraum nach der aktuellen spanischen Liste als nicht kooperative Jurisdiktion erfasst ist.

Ergebnis: Artikel 8 Absatz 2 LIRPF kann die spanische IRPF-Steuerpflicht im Wechseljahr und in den vier folgenden Steuerperioden fortbestehen lassen. Ob daneben Artikel 95 bis LIRPF oder deutsches Recht eingreift, ist eigenständig zu prüfen.

Beispiel 12: Deutsche und US-amerikanische Staatsangehörigkeit

Eine in Deutschland unbeschränkt steuerpflichtige Person mit einer wesentlichen Kapitalgesellschaftsbeteiligung zieht nach Spanien. Sie besitzt zugleich die US-amerikanische Staatsangehörigkeit.

Ergebnis: Die US-Staatsangehörigkeit ist kein Tatbestandsmerkmal des deutschen § 6 AStG. Sie eröffnet aber einen zusätzlichen US-Prüfreihenfolge für weltweite Erklärungspflichten, Auslandsvermögensmeldungen und gegebenenfalls das US-Expatriation-Regime. Ein Ergebnis nur aus deutschem und spanischem Recht wäre unvollständig.

Praxisfahrplan

Für einen möglichen §-6-Sachverhalt gilt folgende Reihenfolge:

Das mögliche Auslöseereignis mit exaktem Datum festhalten.
Aktuelles Recht oder Übergangsrecht bestimmen.
Prüfen, ob §-17-Anteile betroffen sind.
Beteiligungen, Erwerbsart und Rechtsvorgänger vollständig erfassen.
Wohnsitz und gewöhnlichen Aufenthalt anhand der tatsächlichen Umstände untersuchen.
Steuerpflichtzeiten nach § 1 Absatz 1 EStG taggenau chronologisieren.
Den Sieben-aus-Zwölf-Test einschließlich Rechtsvorgängerzeiten und Rückkehrerfiktion getrennt prüfen.
Jeden der drei Auslöser einzeln mit „ja“, „nein“ oder „noch zu klären“ dokumentieren.
Erst danach die gesetzliche Gleichstellung und mögliche Folgethemen behandeln.
Pass- und Staatsangehörigkeitsereignisse aus der §-6-Subsumtion heraushalten.
Falls § 2 berührt sein kann, einen zweiten, vollständig getrennten Prüfreihenfolge eröffnen.
Bei möglicher Doppelansässigkeit die Tie-Breaker-Stufen des anwendbaren DBA in ihrer Reihenfolge dokumentieren.
Bei spanischer, US-amerikanischer oder sonstiger Drittstaatsangehörigkeit die eigenständigen Steuer- und Meldepflichten anhand aktueller amtlicher Quellen prüfen.
Vor jeder Ergebnisformulierung die erforderlichen fachlichen Spezialprüfungen abschließen.

Unterlagen für die Einzelfallprüfung

Für die Einzelfallprüfung sind je nach Sachverhalt insbesondere folgende Unterlagen erforderlich:

Chronik aller möglichen Auslöser mit Datum und Belegen,
Wohnungsübersicht mit Verfügbarkeit, Nutzung, Aufgabe und Schlüsselgewalt,
tatsächliche Aufenthalts- und Reisedaten,
Nachweise zur unbeschränkten Steuerpflicht nach § 1 Absatz 1 EStG,
taggenaue Steuerpflichtchronik für die relevanten Zwölf- beziehungsweise Zehnjahreszeiträume,
Beteiligungsübersicht mit Gesellschaft, Anteil, Erwerbsdatum und Erwerbsart,
Unterlagen zu unentgeltlichen Rechtsvorgängern,
Unterlagen zu Übertragungen, Einlagen, Ausschüttungen und Einlagenrückgewähr,
Unterlagen zu einem möglichen Ausschluss oder einer Beschränkung des deutschen Besteuerungsrechts,
Nachweise zu einem früheren Entfallen nach der Rückkehrerregelung,
bei einer §-2- oder DBA-Prüfung zusätzlich eine Staatsangehörigkeitschronik mit Erwerbs- und Verlustdaten,
bei einer §-2-Prüfung zusätzlich Nachweise zur ausländischen Ansässigkeit und Besteuerung,
bei einer §-2-Prüfung zusätzlich Einkunfts-, Vermögens-, Beteiligungs- und Inlandsinteressenübersichten,
bei Spanienfällen Nachweise zum Zielstaat und zur im jeweiligen Zeitraum geltenden Liste nicht kooperativer Jurisdiktionen,
bei US- oder Drittstaatsbezug Status-, Erklärungs- und gegebenenfalls Expatriationsunterlagen sowie
bei Altfällen die vollständige Verfahrens- und Stundungsakte.

Ein Pass, eine Meldebescheinigung oder eine einzelne Steuererklärung ersetzt die jeweils erforderlichen Tatsachennachweise nicht.

Zahlen und ihre zulässigen Kontexte

Zahl	Ausschließlich zulässiger Kontext	Erforderliche Einschränkung und Fundstelle
Sieben von zwölf Jahren	Persönlicher Zeittest des aktuellen § 6 Absatz 2 AStG	Rechtsvorgängerzeiten und Rückkehrerfiktion beachten; § 6 Absatz 2 AStG und BMF Rn. 115–122
Drei Auslöser	§ 6 Absatz 1 Satz 1 Nummern 1–3 AStG	Jeder Auslöser ist eigenständig zu prüfen; § 6 Absatz 1 AStG
Sieben Jahre plus höchstens fünf Jahre	Rückkehrerregelung und mögliche Fristverlängerung	Vollständige Voraussetzungen, fortbestehende Rückkehrabsicht und Antrag erforderlich; § 6 Absatz 3 AStG
Mehr als ein Viertel	Ausschüttungen oder Einlagenrückgewähr im Rahmen der Rückkehrerregelung	Maßgeblichen Wert und Gesamtbetrag fachlich bestimmen; § 6 Absatz 3 AStG
Fünf von zehn Jahren	Rückblickender persönlicher Test des § 2 Absatz 1 AStG	„Als Deutscher“ und zugleich nach § 1 Absatz 1 EStG unbeschränkt steuerpflichtig; historische Fassung beachten; § 2 Absatz 1 und § 21 AStG
Mehr als 16.500 Euro	§-2-Freigrenze pro Veranlagungszeitraum	Maßgebliche Einkünfte fachlich ermitteln; kein Freibetrag; § 2 Absatz 1 Satz 3 AStG und BMF Rn. 20–22
Höchstens zehn Jahre	Maximaler §-2-Zeitraum nach Ende des Wegzugsjahres	Keine Garantie durchgehender Anwendung; § 2 Absatz 1 AStG
77.000 Euro, mehr als ein Drittel und mindestens zwei Drittel	Niedrigsteuervergleich und gesetzlicher Gegenbeweis	Maßgeblichen Veranlagungszeitraum und vollständige Vergleichsrechnung ermitteln; § 2 Absatz 2 AStG und BMF Rn. 23–26
Mehr als 25 Prozent	Kommanditistenalternative des § 2 Absatz 3 Nummer 1 AStG	Bezug auf die dort bezeichneten Einkünfte vollständig bestimmen; § 2 Absatz 3 AStG und BMF Rn. 27–29
Mehr als 30 Prozent oder 62.000 Euro	Einkunftsalternative des § 2 Absatz 3 Nummer 2 AStG	Sämtliche Einkünfte und gesetzliche Einkunftsabgrenzung erforderlich; § 2 Absatz 3 AStG und BMF Rn. 27–29
Mehr als 30 Prozent oder 154.000 Euro	Vermögensalternative des § 2 Absatz 3 Nummer 3 AStG	Maßgebliches Vermögen und Gesamtvermögen zum Beginn des jeweiligen Veranlagungszeitraums bestimmen; § 2 Absatz 3 AStG und BMF Rn. 27–29

Typische Fehlerbilder

Folgende Aussagen sind falsch oder unzulässig verkürzt:

„Nur deutsche Staatsangehörige fallen unter § 6 AStG.“ Die Staatsangehörigkeit ist kein Tatbestandsmerkmal des aktuellen § 6.
„Ein ausländischer Pass verhindert die Wegzugsbesteuerung.“ Ein ausländischer Pass schließt § 6 nicht aus.
„Ein Passwechsel oder eine Einbürgerung löst § 6 aus.“ Beide Ereignisse sind für sich allein keine §-6-Auslöser.
„Die Aufgabe der deutschen Staatsangehörigkeit beendet § 2 automatisch.“ Das Gesetz enthält keine solche automatische Beendigungsregel; die BMF-Verwaltungspraxis ist davon getrennt zu kennzeichnen.
„Doppelstaatsangehörigkeit schließt § 2 aus.“ § 2 enthält keinen solchen Ausschlusstatbestand; auch das BMF bestätigt die fehlende automatische Ausschlusswirkung als Verwaltungspraxis.
„Ein Auslandswohnsitz beendet immer sofort die deutsche unbeschränkte Steuerpflicht.“ Ein fortbestehender Wohnsitz oder gewöhnlicher Aufenthalt im Inland kann die Steuerpflicht nach § 1 Absatz 1 EStG aufrechterhalten.
„Eine Abmeldung beweist die Aufgabe des steuerlichen Wohnsitzes.“ Meldedaten entscheiden die Tatsachenprüfung nach § 8 AO nicht allein.
„Fünf von zehn und sieben von zwölf sind austauschbare Fristen.“ Der erste Test gehört zu § 2, der zweite zum aktuellen § 6.
„§ 2 und § 6 sind dieselbe Steuer oder derselbe Tatbestand.“ Beide Vorschriften bilden getrennte Regime.
„Art. 116 GG ist ein persönliches Merkmal des § 6.“ Der dort beschriebene Begriff „Deutscher“ darf ausschließlich im rückblickenden persönlichen §-2-Test verwendet werden.
„Die aktuelle §-6-Fassung kann ohne Zeitprüfung auf einen Fall aus 2021 angewendet werden.“ Vor 2022 verwirklichte Tatbestände erfordern die Prüfung des § 21 Absatz 3 AStG.
„Die Rückkehr nach Deutschland lässt den Steueranspruch automatisch entfallen.“ Das Entfallen setzt die vollständigen Voraussetzungen und Fristen des § 6 Absatz 3 AStG voraus.
„Ein Staat kann ohne ausländische Rechts- und Belastungsprüfung als niedrig besteuert bezeichnet werden.“ § 2 Absatz 2 AStG verlangt eine fallbezogene Vergleichsprüfung.
„Zahlen können ohne Bezugsgröße, Zeitraum, Ausnahme und Fundstelle verwendet werden.“ Jede Schwelle muss ihrem gesetzlichen Tatbestand und der jeweiligen Einschränkung zugeordnet werden.

Grenzen und erforderliche Spezialprüfungen

Offene Frage	Erforderliche Spezialprüfung	Nicht tragfähige Schlussfolgerung
Bestand oder endete ein Wohnsitz nach § 8 AO?	Steuerrechtliche Einzelfallprüfung anhand sämtlicher Nutzungstatsachen	„Die Meldeadresse entscheidet.“
Bestand ein gewöhnlicher Aufenthalt nach § 9 AO?	Prüfung der Reisedaten, Unterbrechungen und Aufenthaltszwecke	„Mehrere Aufenthalte zählen immer zusammen.“
Wo war die Person nach einem DBA ansässig?	Internationale Steuer- und DBA-Prüfung	Individuelle Tie-Breaker- oder Ansässigkeitsentscheidung
Wurde ein deutsches Besteuerungsrecht ausgeschlossen oder beschränkt?	Internationale Steuer- und gegebenenfalls DBA-Prüfung	Pauschale Bejahung des Auslösers Nummer 3
Ist ein ausländisches Gebiet niedrig besteuert?	Ausländische Rechts- und Belastungsvergleichsprüfung	Staatenliste oder pauschales Niedrigsteuerurteil
Bestehen wesentliche wirtschaftliche Inlandsinteressen?	Vollständige Einkunfts-, Vermögens- und Beteiligungsprüfung	Schlussfolgerung aus einem einzelnen Vermögenswert
War die Person im maßgeblichen Zehnjahreszeitraum „Deutscher“?	Zuständige Staatsangehörigkeitsstelle oder spezialisiertes Staatsangehörigkeitsrecht	Eigene Statusfeststellung
Welche Steuer entsteht aus § 6 oder § 2?	Steuerliche Berechnung einschließlich Bewertung und Verfahrensrecht	Steuerbetrag, Belastungsquote oder Gestaltungsempfehlung
Welches §-6-Recht gilt für einen Altfall?	Übergangsrechtliche Prüfung nach § 21 Absatz 3 AStG	Übertragung der aktuellen Regeln auf vor 2022 verwirklichte Fälle
Ist ausländisches Recht erfüllt oder welche Unterlagen genügen dort?	Beratung im jeweiligen Staat	Aussage über ausländisches Recht ohne aktuelle amtliche Quelle
Löst die DBA-Staatsangehörigkeitsstufe die Doppelansässigkeit?	Vollständige Anwendung aller vorherigen Tie-Breaker-Stufen und gegebenenfalls Verständigungsverfahren	Staatsangehörigkeit als erste oder alleinige Ansässigkeitsregel behandeln
Greift die spanische Regel des Artikel 8 Absatz 2 LIRPF?	Zielstaat, Staatsangehörigkeit, Wechseljahr und zeitlich geltende Jurisdiktionsliste prüfen	Aus dem bloßen Umzug sofortigen Verlust der spanischen Steuerpflicht folgern
Welche Folgen hat eine US- oder Drittstaatsangehörigkeit?	Eigenständige Länderanalyse mit amtlichen Quellen	Aus der deutschen Rechtslage eine ausländische Endberechnung ableiten

FAQ

Gilt § 6 AStG nur für Deutsche?

Nein. Die deutsche Staatsangehörigkeit ist kein Tatbestandsmerkmal des aktuellen § 6 AStG.

Kann eine ausländische Staatsangehörige unter § 6 fallen?

Ja, wenn §-17-Anteile, der persönliche Anwendungsbereich und einer der drei gesetzlichen Auslöser vorliegen. Die Staatsangehörigkeit entscheidet dies nicht.

Löst eine Einbürgerung oder ein Passwechsel § 6 aus?

Nein, nicht für sich allein.

Verhindert die Aufgabe der deutschen Staatsangehörigkeit § 6?

Nein. Sie ist für sich allein weder Auslöser noch Ausschlussgrund.

Reicht ein Auslandswohnsitz für den Wegzugstatbestand?

Nein. Es muss tatsächlich zur Beendigung der unbeschränkten Steuerpflicht infolge der Aufgabe des inländischen Wohnsitzes oder gewöhnlichen Aufenthalts kommen.

Was bedeutet „sieben von zwölf“?

Es ist der persönliche Zeittest des aktuellen § 6 Absatz 2 AStG: Innerhalb der letzten zwölf Jahre vor dem Tatbestand müssen insgesamt mindestens sieben Jahre unbeschränkte Steuerpflicht nach § 1 Absatz 1 EStG bestanden haben. Rechtsvorgängerzeiten und die Rückkehrerfiktion bleiben zu beachten. Fundstellen sind § 6 Absatz 2 AStG und BMF Rn. 115–122.

Was bedeutet „fünf von zehn“?

Es ist die rückblickende persönliche Voraussetzung des § 2 Absatz 1 AStG: Innerhalb der zehn Jahre vor Ende der Steuerpflicht müssen insgesamt mindestens fünf Jahre zugleich der Status „als Deutscher“ und eine unbeschränkte Steuerpflicht nach § 1 Absatz 1 EStG bestanden haben. Historische Fassungsfragen bleiben über § 21 AStG zu prüfen. Es handelt sich nicht um einen §-6-Test.

Verhindert Doppelstaatsangehörigkeit § 2?

Nicht automatisch. § 2 enthält keinen entsprechenden Ausschlusstatbestand. Die BMF-Verwaltungspraxis bestätigt die fehlende automatische Ausschlusswirkung. Alle weiteren Voraussetzungen bleiben erforderlich.

Endet § 2 automatisch, wenn die deutsche Staatsangehörigkeit später aufgegeben wird?

Nein. Eine solche automatische Beendigungsregel enthält § 2 nicht. Die weitergehende BMF-Aussage für den beschriebenen historischen Fall ist als Verwaltungspraxis zu kennzeichnen.

Gilt § 2 immer zehn Jahre?

Nein. Höchstens zehn Jahre nach Ende des Wegzugsjahres sind nur die gesetzliche Maximaldauer. Sämtliche Voraussetzungen einschließlich der Einkünfte-Freigrenze müssen für den jeweiligen Veranlagungszeitraum geprüft werden. Fundstelle ist § 2 Absatz 1 AStG.

Hebt eine Rückkehr die Wegzugsteuer automatisch auf?

Nein. Das Entfallen steht unter den vollständigen Voraussetzungen und Fristen des § 6 Absatz 3 AStG. Innerhalb der dortigen Siebenjahresfrist ist unter den gesetzlichen Voraussetzungen eine Rückkehr möglich; eine Verlängerung um höchstens fünf Jahre verlangt einen Antrag und fortbestehende Rückkehrabsicht.

Welches Recht gilt für einen Auslöser aus 2021?

Grundsätzlich ist nach § 21 Absatz 3 AStG die Fassung vom 30. Juni 2021 für die weitere Abwicklung maßgeblich. Die dort geregelten besonderen Änderungen sind zusätzlich zu prüfen.

Wann entscheidet die Staatsangehörigkeit im DBA?

Erst nach ständiger Wohnstätte beziehungsweise Mittelpunkt der Lebensinteressen und gewöhnlichem Aufenthalt. Bei Staatsangehörigkeit beider oder keines der Vertragsstaaten ist eine Verständigung der zuständigen Behörden erforderlich.

Was gilt bei deutsch-spanischer Doppelstaatsangehörigkeit?

Die Staatsangehörigkeitsstufe des DBA löst die Doppelansässigkeit dann nicht. Die zuständigen Behörden müssen sich nach Artikel 4 Absatz 2 Buchstabe d DBA Deutschland–Spanien verständigen.

Bleibt eine spanische Staatsangehörige nach dem Wegzug immer in Spanien steuerpflichtig?

Nein. Die Sonderregel des Artikel 8 Absatz 2 LIRPF betrifft nur den Wechsel in ein für den maßgeblichen Zeitraum erfasstes Gebiet und gilt für das Wechseljahr sowie vier Folgeperioden. Zielstaat, Zeitraum und aktuelle spanische Listensystematik müssen geprüft werden.

Reicht bei US-Staatsangehörigkeit die deutsche Wegzugsteuerprüfung?

Nein. US-Staatsangehörige können unabhängig vom Wohnort US-Erklärungs- und Steuerpflichten haben. Bei Aufgabe der Staatsangehörigkeit kann zusätzlich IRC Section 877A samt Form 8854 relevant sein.

Rechtsstand und amtliche Quellen

Rechtsstand dieses Artikels ist der 9. August 2026. Für § 6 AStG, § 2 AStG, DBA-Regeln und ausländische Sonderregeln sind Tatbestandszeitpunkt und zeitlich anwendbare Fassung jeweils getrennt festzustellen.