KG nach dem Zuzug nach Spanien

Das Wichtigste im Überblick

Zieht ein Komplementär, Kommanditist oder Geschäftsführer nach Spanien, zieht die KG nicht automatisch mit. Der persönliche Zuzug verlegt weder den Sitz noch die Geschäftsanschrift, Geschäftsleitung, Betriebsstätte, Vermögen, Vertretung oder sonstige Rollen der KG. Jede Person, jeder Rechtsträger und jede Funktion muss einzeln geprüft werden.

Für eine bestehende KG sind laufende Registeränderungen vor allem nach § 106 Abs. 6 HGB zu beurteilen. § 162 HGB ergänzt die KG-spezifischen Angaben zu Kommanditisten und Haftsummen. § 107 HGB ist dagegen keine allgemeine Änderungsnorm für eine bestehende KG: Er betrifft die optionale OHG-Eintragung bestimmter Gesellschaften und Statuswechsel.

Auch die Haftung lässt sich nicht aus einem einzelnen Registerbetrag ablesen. Haftsumme, vereinbarte Pflichteinlage, tatsächliche Leistung, Rückzahlung, Entnahme, Kapitalstand, Registerstand sowie die Zeit vor und nach der Eintragung sind verschiedene Größen.

Steuerlich sind mindestens diese Ebenen getrennt zu prüfen:

• deutscher Wohnsitz und gewöhnlicher Aufenthalt der jeweiligen natürlichen Person;
• tatsächliche Geschäftsleitung und Betriebsstätten der KG;
• Betriebsfinanzamt, Feststellungsverfahren und persönliche Veranlagung;
• Gewinnanteile, Tätigkeits-, Darlehens- und Nutzungsvergütungen sowie § 50d Abs. 10 EStG;
• §-15a-Verluste, steuerliche Kapitalkonten, Einlagen und Entnahmen;
• Sonderbetriebsvermögen und weitere Beteiligungen;
• Verkauf, Aufgabe, Schenkung, Erbfall und Auszahlungen;
• deutsche Gewerbesteuer und mögliche beschränkte Steuerpflicht;
• spanische Ansässigkeit jeder natürlichen Person nach LIRPF Art. 9;
• spanische Qualifikation der deutschen KG anhand des vollständigen DGT-Dreifachtests;
• anschließende Anwendung von LIRPF, LIS oder IRNR;
• Person, Ansässigkeit, Betriebsstätte, Unternehmensgewinn, Veräußerung, Entlastungsmethode und Verständigungsverfahren nach dem DBA Deutschland–Spanien;
• deutsche Erklärungen und die jeweils tatbestandsabhängigen spanischen Modelos.

Die deutsche Sechsmonatsfiktion für den gewöhnlichen Aufenthalt, die deutsche Sechsmonatsschwelle für Bauausführungen, die spanische innerstaatliche Sechsmonatsschwelle und die DBA-Schwelle von mehr als zwölf Monaten sind vier verschiedene Regeln. Ebenso erfüllen erst mehr als 183 Tage in Spanien den nationalen Aufenthaltstest; die DBA-Ansässigkeit folgt erst danach.

Eine belastbare Einzelfallentscheidung setzt vollständige Register-, Vertrags-, Haftungs-, Einlagen-, Tage-, Leitungs-, Betriebsstätten-, Beteiligungs-, Zahlungs-, Spanien-, DBA- und Steuerakten voraus. Fehlt eine entscheidende Akte, endet der Prüfpfad bei der fachlich zuständigen deutschen oder spanischen Beratung.

Rollen- und Rechtsträgerkarte

Eine Person kann zugleich Gesellschafter, Geschäftsführer und Bevollmächtigter sein. Daraus entsteht jedoch keine einheitliche „Gesamtrolle“. Jede Handlung ist der Funktion zuzuordnen, in der sie vorgenommen wurde, und dem Rechtsträger, für den sie wirken sollte.

Eine KG hat mindestens einen persönlich haftenden Gesellschafter und mindestens einen Kommanditisten, dessen Haftung auf eine bestimmte Haftsumme begrenzt ist. Soweit das KG-Recht nichts Besonderes regelt, gelten die OHG-Vorschriften entsprechend; die jeweils herangezogene OHG-Regel muss dennoch konkret geprüft werden.

Tabelle 1: Rollen- und Rechtsträgerkarte

Der private Wohnort eines Gesellschafters beantwortet keine der übrigen Spalten automatisch. Das gilt auch dann, wenn dieselbe natürliche Person mehrere Rollen innehat.

Was der persönliche Zuzug nicht ändert

Der Zuzug einer natürlichen Person nach Spanien ist zunächst ein persönliches Ereignis. Er ändert nicht allein aufgrund des Ortswechsels:

• den Satzungs- oder Vertragssitz der KG;
• ihre Geschäftsanschrift;
• ihren Gesellschafterbestand;
• die Vertretungsbefugnisse;
• ihre tatsächliche Geschäftsleitung;
• eine deutsche oder spanische Betriebsstätte;
• die Zuordnung von Vermögen;
• die Funktion einer Person als Komplementär, Kommanditist, Geschäftsführer oder Bevollmächtigter.

Änderungen können dennoch eintreten, wenn der Zuzug von tatsächlichen oder rechtlichen Folgeereignissen begleitet wird. Beispiele sind eine wirksame Sitzänderung, eine neue Geschäftsanschrift, neu verteilte Vertretungsbefugnisse, regelmäßig aus Spanien ausgeübte Leitungsentscheidungen oder eine dort verfügbare Geschäftseinrichtung.

Tabelle 2: Folgen des persönlichen Zuzugs

Die Prüfung beginnt deshalb nicht mit der Frage „Wer ist umgezogen?“, sondern mit der Frage „Welche rechtliche oder tatsächliche Tatsache hat sich bei welcher Person und bei welchem Rechtsträger geändert?“.

Registeränderungen nach § 106 Abs. 6 und § 162 HGB

Bei der Erstanmeldung und bei späteren Änderungen gelten unterschiedliche Tatbestände.

Zur Erstanmeldung gehören nach § 106 Abs. 1 und 2 HGB insbesondere Firma, Sitz, eine Geschäftsanschrift in der Europäischen Union, die Gesellschafterdaten und die Vertretungsbefugnisse. Bei einer natürlichen Person umfassen die Erstanmeldedaten Name, Vorname, Geburtsdatum und Wohnort. Bei einer juristischen Person oder rechtsfähigen Personengesellschaft sind Firma oder Name, Rechtsform, Sitz und gegebenenfalls Register und Registernummer anzugeben. Persönliche Wohnortangaben eines Organträgers ersetzen diese Angaben des beteiligten Rechtsträgers nicht.

Für eine bestehende Gesellschaft nennt § 106 Abs. 6 HGB Änderungen von Firma, Sitz, Geschäftsanschrift, Gesellschafterbestand und Vertretungsbefugnis. Der bloße private Wohnortwechsel eines unverändert beteiligten Gesellschafters ist dort nicht als eigenständiger laufender Änderungstatbestand aufgeführt. Daraus folgt aber keine pauschale Einzelfallaussage: Registerinhalt, notarielle Akte und verfahrensrechtliche Behandlung müssen für den konkreten Vorgang geprüft werden.

Ändert sich allein die Geschäftsanschrift der Gesellschaft, wird die Anmeldung nach § 106 Abs. 7 Satz 3 HGB von der Gesellschaft bewirkt. Eine private Wohnanschrift wird nicht allein durch den Zuzug zur Geschäftsanschrift der KG.

§ 162 HGB ergänzt für die KG die Angabe jedes Kommanditisten und seiner Haftsumme. Beim Eintritt oder Ausscheiden eines Kommanditisten gelten die besonderen Anmelderegeln entsprechend. Gesellschaftsrechtlicher Eintritt, Anmeldung und Registereintragung sind zeitlich getrennt zu dokumentieren.

Tabelle 3: Registerdaten

Vor einer positiven oder negativen Registeraussage sind mindestens Gesellschaftsvertrag, Nachträge, aktueller und ereignisbezogener Registerauszug, Gesellschafterbestand, Geschäftsanschrift sowie Geschäftsführungs- und Vertretungsregeln abzugleichen.

Warum § 107 HGB keine laufende KG-Änderungsnorm ist

§ 107 HGB erlaubt bestimmten kleingewerblichen, vermögensverwaltenden oder freiberuflichen Gesellschaften die Eintragung als OHG. Diese Eintragung ist grundsätzlich ein Wahlrecht; bei freien Berufen können berufsrechtliche Grenzen hinzukommen.

Die Vorschrift regelt außerdem den Statuswechsel, etwa wenn eine eingetragene OHG als GbR fortgesetzt werden soll. Beides ist von der laufenden Änderung einer bereits bestehenden KG zu unterscheiden.

Tabelle 4: Abgrenzung des § 107 HGB

Wer § 107 HGB für jede Anschriften-, Gesellschafter- oder Vertretungsänderung einer KG verwendet, prüft die falsche Norm.

Geschäftsführung, Vertretung und tatsächliche Leitungsakte

Geschäftsführung beschreibt die interne Leitung des Gesellschaftsgeschäfts. Organschaftliche Vertretung betrifft das Auftreten der Gesellschaft nach außen. Eine Prokura oder Handlungsvollmacht beruht auf einem weiteren Rechtsgrund. Der tatsächliche Ort einer Entscheidung ist schließlich eine steuerliche Tatsachenfrage. Diese Ebenen dürfen nicht zusammengezogen werden.

Ein Kommanditist ist nach der gesetzlichen Grundregel des § 164 HGB von der Geschäftsführung ausgeschlossen. Für Geschäfte, die über den gewöhnlichen Betrieb des Handelsgewerbes hinausgehen, bleibt jedoch § 116 Abs. 2 Satz 1 HGB anwendbar: Sie erfordern einen Beschluss sämtlicher Gesellschafter, also auch der Kommanditisten. Abweichende gesellschaftsvertragliche Regelungen sind nach § 163 HGB zu berücksichtigen.

Nach § 170 Abs. 1 HGB kann ein Kommanditist die KG als solcher nicht organschaftlich vertreten. Eine gesonderte Prokura, Handlungsvollmacht oder Organstellung bei einem anderen Rechtsträger ist davon zu trennen.

Für die Einheits-KG enthält § 170 Abs. 2 HGB eine besondere Regel: Hält die KG sämtliche Anteile an ihrer Komplementär-Kapitalgesellschaft, können die Kommanditisten vorbehaltlich einer abweichenden Vereinbarung die Rechte in deren Gesellschafterversammlung wahrnehmen. Dafür sind die vollständige Beteiligungsstruktur und sämtliche abweichenden Vereinbarungen erforderlich.

Tabelle 5: Geschäftsführung und Vertretung

Tabelle 6: Leitungsakte

Die Privatanschrift einer Leitungsperson ist lediglich ein Indiz. Maßgeblich sind Entscheidungsinhalte, Entscheidungsorte, tatsächliche Durchführung und die Zuordnung zum jeweiligen Rechtsträger.

Haftsumme, Pflichteinlage, Leistung, Rückzahlung und Entnahme

Die Haftsumme ist der registerbezogene Höchstbetrag der unmittelbaren Außenhaftung des Kommanditisten. Die Pflichteinlage ist die gesellschaftsvertraglich geschuldete Leistung. Die tatsächliche Leistung ist ein Zahlungs- oder Einbringungsvorgang. Kapitalstand, Rückzahlungen und Entnahmen entwickeln sich danach weiter. Keine dieser Größen darf ohne Prüfung mit einer anderen gleichgesetzt werden.

Nach § 171 Abs. 1 HGB haftet der Kommanditist den Gesellschaftsgläubigern grundsätzlich unmittelbar bis zur Haftsumme. Soweit die vereinbarte Einlage tatsächlich geleistet wurde, ist diese Haftung ausgeschlossen. Zahlung, Empfänger, Zweck und spätere Rückgewähr müssen belegt sein. Im Insolvenzverfahren wird das Gläubigerrecht während des Verfahrens durch den Insolvenzverwalter oder Sachwalter ausgeübt.

Nach der Eintragung bestimmt gegenüber den Gläubigern grundsätzlich der eingetragene Betrag die Haftsumme. Eine noch nicht eingetragene Erhöhung kann einem Gläubiger zugutekommen, wenn sie handelsüblich kundgemacht oder ihm anderweitig mitgeteilt wurde. Der Zugang der Mitteilung muss nachgewiesen werden.

Ein Erlass oder eine Stundung der Einlage ist den Gläubigern gegenüber unwirksam. Eine Rückzahlung lässt die Einlage insoweit als nicht geleistet gelten. Entsprechendes kann für eine Gewinnentnahme gelten, wenn der Kapitalanteil durch Verluste unter die Haftsumme gesunken ist oder erst durch die Entnahme darunter sinkt.

Bei einer Gesellschaft ohne natürliche Person als persönlich haftenden Gesellschafter kann eine Einlage in Anteilen an dem persönlich haftenden Rechtsträger nach § 172 Abs. 5 HGB als nicht geleistet gelten. Die gesetzliche Ausnahme für bestimmte mehrstufige OHG- oder KG-Strukturen muss gesondert geprüft werden.

Tabelle 7: Haftungsgrößen

Vor der Eintragung kann ein Kommanditist wie ein persönlich haftender Gesellschafter haften, wenn die KG mit seiner Zustimmung am Rechtsverkehr teilnimmt und der Gläubiger seine Kommanditistenstellung nicht kennt. Tritt ein weiterer Kommanditist vor seiner Eintragung ein, gilt dies entsprechend für Verbindlichkeiten zwischen Eintritt und Eintragung.

Tabelle 8: Vor-Eintragungsphase

Eine individuelle Haftungsberechnung ist nicht belastbar, solange Haftsumme, Pflichteinlage, Leistung, Rückzahlung, Entnahme, Kapitalstand, Registerstand, Eintrittszeitpunkt und Vor-Eintragungsphase nicht vollständig belegt sind.

Deutscher Wohnsitz und gewöhnlicher Aufenthalt

Der deutsche Wohnsitz nach § 8 AO ist wohnungsbezogen. Er besteht dort, wo eine Person eine Wohnung unter Umständen innehat, die darauf schließen lassen, dass sie die Wohnung beibehalten und benutzen wird. Mehrere Wohnsitze sind möglich. Es gibt für § 8 AO keine pauschale Tagefiktion.

Der gewöhnliche Aufenthalt nach § 9 AO ist dagegen auf den tatsächlichen Aufenthalt gerichtet. Ein zusammenhängender Aufenthalt in Deutschland von mehr als sechs Monaten gilt grundsätzlich von Beginn an als gewöhnlicher Aufenthalt; kurzfristige Unterbrechungen bleiben unberücksichtigt. Diese Fiktion gilt nicht bei einem ausschließlich privaten Besuchs-, Erholungs-, Kur- oder ähnlichen Aufenthalt, wenn er nicht länger als ein Jahr dauert. Zweck und Dauer müssen belegt werden.

Weder ein deutscher Wohnsitz noch ein deutscher gewöhnlicher Aufenthalt verlegt automatisch Sitz, Geschäftsleitung oder Betriebsstätte der KG. Umgekehrt beseitigt die Abmeldung oder der Zuzug nach Spanien einen weiterhin vorhandenen deutschen Wohnsitz nicht automatisch.

Tabelle 9: Deutsche Personentests

Geschäftsleitung und Betriebsstätte in Deutschland und Spanien

Die Geschäftsleitung ist nach § 10 AO der Mittelpunkt der geschäftlichen Oberleitung. Entscheidend ist nicht die Meldeadresse eines Gesellschafters, sondern wo die maßgeblichen laufenden Leitungsentscheidungen tatsächlich getroffen werden.

Eine deutsche Betriebsstätte erfordert nach § 12 AO eine feste Geschäftseinrichtung oder Anlage, die der Tätigkeit des Unternehmens dient. Zu prüfen sind Objekt, Verfügungsmacht, Dauer und konkrete Unternehmenstätigkeit. § 12 Satz 2 Nr. 8 AO erfasst als deutsches innerstaatliches Kriterium eine einzelne Bauausführung oder Montage, eine von mehreren zeitlich nebeneinander bestehenden sowie mehrere ohne Unterbrechung aufeinanderfolgende Bauausführungen oder Montagen nach den gesetzlichen Zusammenrechnungsregeln, jeweils bei einer Dauer von mehr als sechs Monaten. Diese Regel ist nicht mit dem IRNR oder dem DBA zu vermischen.

Spanisches innerstaatliches Recht kann eine Betriebsstätte unter anderem bei fortlaufend oder gewöhnlich verfügbaren Einrichtungen oder Arbeitsorten sowie bei einem gewöhnlich handelnden Abschlussvertreter annehmen. Für spanische Bau-, Installations- oder Montageprojekte nennt das IRNR ebenfalls eine Dauer von mehr als sechs Monaten.

Das DBA verwendet einen eigenen Betriebsstättenbegriff und für Bau- oder Installationsprojekte eine Schwelle von mehr als zwölf Monaten. Diese Abkommensschwelle entscheidet nicht darüber, ob ein Staat nach seinem innerstaatlichen Recht zunächst einen Steueranspruch vorsieht; sie begrenzt anschließend die abkommensrechtliche Ausübung.

Tabelle 10: Betriebsstättenvergleich

Ein Laptop, einzelne Videokonferenzen oder eine Privatanschrift beweisen für sich keine Betriebsstätte. Ein dauerhaft genutztes Homeoffice kann dagegen relevant werden, wenn die KG darüber verfügen kann und von dort ihre Tätigkeit ausübt. Raum-, Kosten-, Nutzungs-, Personal- und Tätigkeitsakten sind dann unverzichtbar.

Betriebsfinanzamt, Feststellung und persönliche Zuständigkeit

Die Zuständigkeit für die KG und die persönliche Veranlagung eines Gesellschafters sind nicht dasselbe.

Bei einem gewerblichen Betrieb mit Geschäftsleitung in Deutschland ist für die gesonderte Feststellung grundsätzlich das Finanzamt am Ort der Geschäftsleitung zuständig. Liegt keine Geschäftsleitung in Deutschland, kommt das Finanzamt der inländischen Betriebsstätte, bei mehreren grundsätzlich der wirtschaftlich bedeutendsten, in Betracht.

Sind mehrere Personen an steuerlich zuzurechnenden Einkünften beteiligt, werden die Einkünfte und die damit zusammenhängenden Besteuerungsgrundlagen grundsätzlich gesondert festgestellt. Ist der Tatbestand des § 180 Abs. 3 AO positiv erfüllt, etwa weil nur eine beteiligte Person mit ihren Einkünften in Deutschland steuerpflichtig ist oder ein Fall geringer Bedeutung vorliegt, gilt § 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO nicht. Das ist kein Wahlrecht. Ob der Tatbestand erfüllt ist, bleibt aktenabhängig und darf nicht vermutet werden.

Für eine natürliche Person ist grundsätzlich das Wohnsitzfinanzamt, hilfsweise das Finanzamt des gewöhnlichen Aufenthalts zuständig. Fehlen beide Anknüpfungen, kann die Zuständigkeit nach § 19 Abs. 2 AO an inländisches Vermögen, eine inländische Tätigkeit oder im Wegzugsjahr unter besonderen Voraussetzungen an das zuletzt zuständige Finanzamt anknüpfen.

Ändern sich die zuständigkeitsbegründenden Umstände, wechselt die Zuständigkeit, sobald eine der beteiligten Finanzbehörden davon erfährt. Die bisherige Behörde kann mit Zustimmung der neuen Behörde weiter tätig bleiben, wenn dies einfach und zweckmäßig ist und die Interessen der Beteiligten gewahrt werden. Bei offenem Insolvenzantrag, laufendem Insolvenzverfahren oder Liquidation einer Personen- oder juristischen Person tritt der Zuständigkeitswechsel während dieses Zustands nicht ein.

Tabelle 11: Finanzamtszuständigkeiten

Tabelle 12: Feststellungsverfahren

Grenzüberschreitende Tatsachen unterliegen einer erhöhten Mitwirkung. Beteiligte müssen Auslandsvorgänge aufklären, Beweismittel beschaffen und ihre rechtlichen und tatsächlichen Möglichkeiten ausschöpfen. Die besonderen Aufzeichnungspflichten des § 90 Abs. 3 AO greifen jedoch nur bei den dort erfassten Geschäftsbeziehungen im Sinne des § 1 Abs. 4 AStG, nicht bei jedem beliebigen Auslandsbezug.

Die aktuelle Fassung des § 90 Abs. 4 AO nennt grundsätzlich eine Vorlagefrist von 30 Tagen nach Anforderung und besondere 30-Tage-Pflichten nach Bekanntgabe einer Prüfungsanordnung. Dokumentart, konkrete Anforderung, Fristbeginn und eine mögliche Fristverlängerung sind jeweils anzugeben.

Tabelle 13: Auslandssachverhalt

Deutsche Einkünfte, Gewinnanteile und Sondervergütungen

Eine natürliche Person mit deutschem Wohnsitz oder gewöhnlichem Aufenthalt ist grundsätzlich unbeschränkt einkommensteuerpflichtig. Fehlen beide Anknüpfungen, besteht eine beschränkte Steuerpflicht nur für inländische Einkünfte nach § 49 EStG und nach Maßgabe weiterer Sonderregeln.

Bei gewerblichen Einkünften einer beschränkt steuerpflichtigen Person knüpft § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG insbesondere an eine deutsche Betriebsstätte oder einen ständigen Vertreter an. Die Beteiligung an einer deutschen KG genügt nicht als undifferenziertes Schlagwort; Gesellschaftstätigkeit, Betriebsstätte, Gewinnzurechnung und DBA sind zu prüfen.

§ 49 Abs. 1 Nr. 11 EStG kann bei einem Qualifikationskonflikt inländische Einkünfte erfassen, wenn die Einkünfte wegen einer abweichenden ausländischen Behandlung nirgends besteuert werden und die gesetzliche Beherrschungsschwelle überschritten ist. Dafür muss mehr als die Hälfte der Stimmrechte, des Kapitals, des Gewinns oder des Liquidationserlöses beherrscht werden. Sämtliche kumulativen Voraussetzungen und gesetzlichen Ausnahmen sind einzeln zu prüfen.

Der Gewinnanteil eines Mitunternehmers gehört nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG zu den gewerblichen Einkünften. Daneben können Vergütungen für Tätigkeit, Darlehen oder die Überlassung von Wirtschaftsgütern Sondervergütungen sein. Vertrag, Schuldner, Empfänger, Leistung, Zahlungsfluss und Tätigkeits- oder Nutzungsort sind für jede Vergütung gesondert festzustellen.

Bei mittelbaren Beteiligungen setzt die gesetzliche Gleichstellung mit einem unmittelbaren Gesellschafter die erforderliche Mitunternehmerstellung auf jeder Stufe voraus.

Tabelle 14: Deutsche Einkünfte

Tabelle 15: Sondervergütungen

§ 15a EStG: Verluste, Kapitalkonten, Einlagen und Entnahmen

Der persönliche Zuzug nach Spanien beseitigt einen in Deutschland festgestellten verrechenbaren Verlust nach § 15a EStG nicht. Solange der Mitunternehmeranteil und die deutsche Besteuerungs- und Feststellungsebene fortbestehen, muss die deutsche §-15a-Rechnung jahresbezogen weitergeführt werden. Spanien übernimmt weder den deutschen Verlustfeststellungsbescheid noch dessen Kapitalkontenlogik automatisch; die spanische Bemessungsgrundlage und die dort nutzbaren Verlustpositionen folgen dem spanischen Recht und der spanischen Qualifikation der KG.

§ 15a EStG trennt drei Größen, die in der Praxis oft vermischt werden:

1. Das handels- oder gesellschaftsvertragliche Kapitalkonto zeigt die interne Beteiligungs- und Abrechnungslage nach Vertrag und Buchführung.
2. Das für § 15a maßgebliche steuerliche Kapitalkonto wird nach deutschen steuerlichen Regeln bestimmt. Kontenbezeichnung und Buchungssystem allein entscheiden nicht.
3. Die Außenhaftung nach §§ 171 und 172 HGB knüpft an Haftsumme, geleistete Einlage, Registerlage und haftungsrelevante Rückzahlungen oder Entnahmen an. Sie ist keine bloße Unterposition des steuerlichen Kapitalkontos.

Entsteht oder erhöht der Verlustanteil eines Kommanditisten ein negatives steuerliches Kapitalkonto, darf dieser Verlust grundsätzlich weder mit anderen Einkünften ausgeglichen noch nach § 10d EStG abgezogen werden. Soweit am Bilanzstichtag eine nachgewiesene, nicht ausgeschlossene und nicht unwahrscheinliche Außenhaftung nach § 171 Abs. 1 HGB besteht, kann die gesetzliche erweiterte Verlustausgleichsmöglichkeit bis zur maßgeblichen Haftungsdifferenz greifen. Registereintragung, tatsächliche Einlagenleistung und Haftungswahrscheinlichkeit müssen dafür belegt sein.

Nicht ausgleichsfähige Beträge werden als verrechenbarer Verlust gesondert festgestellt. Sie mindern grundsätzlich spätere Gewinne desselben Kommanditisten aus derselben KG. Die Feststellung erfolgt jährlich durch das für die Gewinnfeststellung der Gesellschaft zuständige Finanzamt und kann mit der gesonderten und einheitlichen Feststellung verbunden werden. Ein Wohnsitzwechsel ändert weder die personelle Zuordnung noch den Feststellungsbescheid rückwirkend.

Nachträgliche Einlagen machen einen bereits vorhandenen verrechenbaren Verlust nicht rückwirkend ausgleichsfähig. Sie öffnen auch nicht pauschal künftige Verluste, soweit diese erneut ein negatives Kapitalkonto erzeugen oder erhöhen. Bei der Veräußerung oder Aufgabe des gesamten Mitunternehmeranteils beziehungsweise der Betriebsveräußerung oder -aufgabe ist ein nach Verrechnung mit dem Veräußerungs- oder Aufgabegewinn verbleibender verrechenbarer Verlust nach § 15a Abs. 2 Satz 2 EStG bis zur Höhe der nachträglichen Einlagen im Sinne des Absatzes 1a ausgleichs- oder abzugsfähig.

Entnahmen können neben gesellschaftsrechtlichen Haftungsfolgen einen steuerlichen Zurechnungsgewinn nach § 15a Abs. 3 EStG auslösen, wenn dadurch ein negatives Kapitalkonto entsteht oder sich erhöht und keine entsprechende berücksichtigungsfähige Außenhaftung besteht. Gleiches gilt nach den gesetzlichen Voraussetzungen für eine Minderung des maßgeblichen Haftungsbetrags. Die Zurechnung ist auf die im laufenden und in den zehn vorangegangenen Wirtschaftsjahren ausgleichs- oder abzugsfähig gewesenen Verlustanteile begrenzt; spätere Beteiligungsgewinne werden um den zugerechneten Betrag gemindert.

Verlust- und Kapitalkontenmatrix

Der Zuzug sollte daher nicht nur mit dem letzten Steuerbescheid, sondern mit einer vollständigen Kapitalkonten- und Verlustakte vorbereitet werden. Sie umfasst mindestens die steuerlichen Kapitalkonten, Sonder- und Ergänzungsbilanzen, Haftsumme, geleistete Einlage, Entnahmen, nachträgliche Einlagen, §-15a-Feststellungsbescheide und die Zuordnung jedes Verlusts zu Person, KG und Wirtschaftsjahr.

§ 50d Abs. 10 EStG und Sondervergütungen im DBA

Tätigkeits-, Darlehens- und Nutzungsvergütungen eines Mitunternehmers sind nach deutschem Recht regelmäßig Teil seiner gewerblichen Einkünfte nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG. Für einen in Spanien ansässigen Gesellschafter reicht diese deutsche Einordnung allein jedoch nicht: Spanien kann die Zahlung autonom anders qualifizieren, und das DBA muss anschließend auf den konkreten Qualifikationskonflikt angewendet werden.

Enthält das anwendbare DBA keine ausdrückliche Regelung für solche Sondervergütungen, ordnet § 50d Abs. 10 EStG sie für deutsche Abkommenszwecke ausschließlich dem Unternehmensgewinn des vergütungsberechtigten Gesellschafters zu. Das gilt auch für Erträge und Aufwendungen, die durch Sonderbetriebsvermögen veranlasst sind. Deutschland ordnet die Vergütung grundsätzlich der Betriebsstätte der Gesellschaft zu, der der zugrunde liegende Aufwand zuzurechnen ist; die zugehörigen Sonderbetriebserträge und -aufwendungen folgen dieser Zuordnung.

Die Vorschrift erfasst auch die gesetzlich genannten mittelbaren Mitunternehmerfälle und gilt entsprechend für Mitunternehmerschaften mit Einkünften aus selbständiger Arbeit. Nicht erfasst sind dagegen die in § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG genannten gewerblich geprägten Gesellschaften. Vor jeder Anwendung sind deshalb Einkunftsart, unmittelbare oder mittelbare Mitunternehmerstellung, Gesellschaftstyp, Vertrag, Leistung, Betriebsstätte und Zeitraum festzustellen.

Besteuert Spanien dieselben Einkünfte und rechnet die deutsche Steuer nicht an, eröffnet § 50d Abs. 10 Satz 5 EStG unter seinen Nachweisvoraussetzungen eine begrenzte Anrechnung der tatsächlich festgesetzten und gezahlten spanischen Steuer auf die anteilige deutsche Einkommensteuer. Diese nationale Entlastung greift nicht, wenn das DBA eine ausdrückliche Sonderregel für die betreffenden Einkünfte enthält. Sie ersetzt weder die spanische Erklärung noch ein Verständigungsverfahren.

Sonderbetriebsvermögen, Kapitalgesellschaftsanteile und Wegzugsteuer

Sonderbetriebsvermögen ist nicht jedes privat gehaltene Wirtschaftsgut eines Gesellschafters. Zu erfassen sind Eigentümer, Funktion für die KG oder Beteiligung, betriebliche Zuordnung, Erträge, Aufwendungen und die zugeordnete Betriebsstätte. Das gilt für Immobilien, Darlehensforderungen, vermietete Gegenstände, immaterielle Rechte und Beteiligungen.

§ 6 Abs. 1 AStG steht unter dem ausdrücklichen Vorbehalt der Vorschriften des EStG, KStG und UmwStG. Bei Kapitalgesellschaftsanteilen im Betriebs- oder Sonderbetriebsvermögen ist deshalb zuerst zu prüfen, ob betriebliche Entstrickungsregeln dieser Gesetze vorrangig greifen. Nur wenn der konkrete Anteil nach dieser Vorrangprüfung tatsächlich dem §-17-Pfad unterliegt, beginnt die Prüfung nach § 6 AStG. § 17 Abs. 1 EStG verlangt im Grundfall eine unmittelbare oder mittelbare Beteiligung von mindestens 1 Prozent zu irgendeinem Zeitpunkt innerhalb der letzten fünf Jahre; unentgeltliche Vorerwerbe und die gesetzlichen Sondertatbestände sind zusätzlich zu berücksichtigen. Ein gewöhnlicher KG-Anteil fällt nicht pauschal unter diese Vorschrift.

Nach der am 9. August 2026 geprüften Fassung kommen als Auslöser insbesondere die Beendigung der unbeschränkten Steuerpflicht, bestimmte unentgeltliche Übertragungen sowie der Ausschluss oder die Beschränkung des deutschen Besteuerungsrechts in Betracht. Die persönliche Vorzeit verlangt in der aktuellen Fassung innerhalb der letzten zwölf Jahre insgesamt mindestens sieben Jahre unbeschränkte Steuerpflicht.

Für eine nur vorübergehende Abwesenheit sieht die aktuelle Regel grundsätzlich eine Rückkehrfrist von sieben Jahren und bei Vorliegen der gesetzlichen Voraussetzungen eine Verlängerung um höchstens fünf Jahre vor. Eine Rückkehrabsicht allein genügt nicht.

Auf Antrag kann die Steuer aktuell in sieben gleichen Jahresraten entrichtet werden, grundsätzlich gegen Sicherheitsleistung. Die erste Rate ist binnen eines Monats nach Bekanntgabe des Steuerbescheids zu entrichten; die weiteren Raten sind jeweils am 31. Juli der Folgejahre fällig. Die noch nicht entrichtete Steuer wird binnen eines Monats fällig, wenn eine Jahresrate nicht fristgerecht entrichtet wird, der Steuerpflichtige seine Mitwirkungspflichten nach Absatz 5 nicht erfüllt oder Insolvenz anmeldet; ferner soweit die betroffenen Anteile veräußert oder übertragen werden oder soweit Ausschüttungen oder Einlagenrückgewähr erfolgen und deren gemeiner Wert insgesamt mehr als ein Viertel des Werts nach Absatz 1 beträgt. Für Satz 5 Nr. 4 bleibt nur eine unentgeltliche Übertragung von Todes wegen auf eine natürliche Person unbeachtlich. Für Satz 5 wird dann auf diese Person oder, bei aufeinanderfolgenden unentgeltlichen Weiterübertragungen von Todes wegen zwischen natürlichen Personen, auf deren unmittelbaren oder mittelbaren Rechtsnachfolger abgestellt.

In den Fällen des Absatzes 3 gelten die vorstehenden Regeln entsprechend. Der Stundungszeitraum richtet sich nach der vom Finanzamt eingeräumten Frist. Die Erhebung von Jahresraten entfällt nicht automatisch, sondern nur auf Antrag des Steuerpflichtigen. Zusätzlich wird die noch nicht entrichtete Steuer binnen eines Monats fällig, sobald der Steueranspruch nicht mehr nach Absatz 3 entfallen kann oder der Wegfall der Rückkehrabsicht dem Finanzamt mitgeteilt wird. Soweit die Steuer nicht nach Absatz 3 entfällt und der Steuerpflichtige auf die Leistung von Jahresraten verzichtet hat, werden für die Dauer des gewährten Zahlungsaufschubs Zinsen entsprechend § 234 AO erhoben.

Der Steuerpflichtige oder sein Gesamtrechtsnachfolger muss dem Finanzamt, das in den Auslösezeitpunkten des Absatzes 1 nach § 19 AO zuständig ist, die Verwirklichung eines Tatbestands des Absatzes 4 Satz 5 oder 7 binnen eines Monats nach dem Ereignis elektronisch mitteilen. Bis zum 31. Juli jedes Jahres muss er diesem Finanzamt elektronisch seine aktuelle Anschrift mitteilen und bestätigen, dass die Anteile ihm oder im Fall des Absatzes 1 Satz 1 Nr. 2 seinem Rechtsnachfolger weiterhin zuzurechnen sind. Auf Antrag kann die Finanzbehörde zur Vermeidung unbilliger Härten auf die elektronische Übermittlung verzichten; dann ist ein amtlich vorgeschriebener Vordruck zu verwenden und vom Steuerpflichtigen eigenhändig zu unterschreiben.

Diese aktuellen Zahlen dürfen nicht auf frühere Wegzüge übertragen werden. Für historische Vorgänge ist die damalige Gesetzes- und Übergangsfassung maßgeblich.

Tabelle 16: Sonderbetriebsvermögen und Beteiligungen

Tabelle 17: Prüfung des § 6 AStG

Veräußerung, Aufgabe, Schenkung, Erbfall und Auszahlungen

Der Zuzug ist nur der Beginn des grenzüberschreitenden Lebenszyklus. Ein späterer Verkauf, eine Aufgabe, eine unentgeltliche Übertragung oder eine bloße Auszahlung aus der KG muss als neues Ereignis mit eigenem Stichtag geprüft werden.

Verkauf und Aufgabe

Die Veräußerung des gesamten Anteils eines Gesellschafters, der als Mitunternehmer anzusehen ist, gehört nach § 16 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG grundsätzlich zu den begünstigungsfähigen Veräußerungstatbeständen. Ein Gewinn aus der Veräußerung nur eines Teils eines Mitunternehmeranteils ist nach § 16 Abs. 1 Satz 2 EStG dagegen laufender Gewinn. Zum gesamten Mitunternehmeranteil gehören nicht nur die Beteiligungsrechte, sondern auch das funktional wesentliche Sonderbetriebsvermögen. Wird dieses zurückbehalten oder zeitlich anders übertragen, kann die Einordnung als Veräußerung des gesamten Mitunternehmeranteils scheitern.

Die Gewinnrechnung muss Gesellschaftsanteil, positive und negative Kapitalkonten, Ergänzungsbilanz, Sonderbetriebsvermögen, Veräußerungskosten, zurückbehaltene Wirtschaftsgüter und einen verbleibenden §-15a-Verlust zusammenführen. Spanien bestimmt Anschaffungskosten, Einkunftsart, Umrechnung und Verlustverrechnung autonom. Das DBA weist den Gewinn nicht pauschal nach dem laufenden Gewinnartikel zu; Art. 13 ist für den konkreten Veräußerungsgegenstand und gegebenenfalls immobilienreiche Beteiligungsrechte eigenständig anzuwenden.

Die Aufgabe der Beteiligung oder des Betriebs ist nicht mit dem bloßen Ende der aktiven Mitarbeit gleichzusetzen. Erforderlich sind die tatsächlichen Aufgabehandlungen und die steuerliche Erfassung aller stillen Reserven. Bei einer grenzüberschreitenden Verlagerung oder Beschränkung des deutschen Besteuerungsrechts können zusätzlich Entstrickungs- oder Gesamtentstrickungsregeln eingreifen.

Schenkung und Erbfall

Eine unentgeltliche Übertragung des gesamten Mitunternehmeranteils kann nach § 6 Abs. 3 EStG zum Buchwert erfolgen, wenn die gesetzlichen Voraussetzungen erfüllt und die Besteuerung der stillen Reserven gesichert bleibt. Teilentgelt, Vorbehaltsrechte, zurückbehaltenes funktional wesentliches Sonderbetriebsvermögen, zeitlich versetzte Übertragungen oder eine gleichzeitige Entnahme können das Ergebnis verändern. Die deutsche Buchwertregel bindet Spanien nicht.

Daneben sind deutsche Erbschaft- oder Schenkungsteuer und die spanische Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones getrennt zu prüfen. Wohnsitz, Belegenheit, persönlicher Anknüpfungspunkt, autonome Gemeinschaft, Erwerber, Verwandtschaft, Bewertung, Betriebsvermögensvergünstigung, Anrechnung und DBA-Lage können voneinander abweichen. Ein einkommensteuerlicher Buchwertübergang ist keine Aussage über die Erbschaft- oder Schenkungsteuer.

Gewinnzurechnung, Ausschüttung und Entnahme

Bei einer steuerlich transparenten KG wird der laufende Gewinn dem Mitunternehmer grundsätzlich nach seiner steuerlichen Beteiligungs- und Ergebniszurechnung zugerechnet, nicht erst bei Auszahlung. Eine spätere Überweisung vom KG-Konto ist deshalb in Deutschland regelmäßig keine Dividende und nicht allein wegen des Geldflusses ein zweites Mal steuerpflichtig. Sie kann aber das Kapitalkonto, § 15a EStG, die Außenhaftung, Darlehenskonten, Sondervergütungen oder die Einordnung als verdeckte Gegenleistung beeinflussen.

Spanien folgt nur dann demselben Grundmuster, wenn die KG nach der spanischen Prüfung als vergleichbare Einkünftezurechnungseinheit behandelt wird. Scheitert der DGT-Dreifachtest oder wird die Einheit selbst als steuerpflichtiger Rechtsträger qualifiziert, kann eine spätere Auszahlung ein eigenständiges spanisches Steuerereignis sein. Deshalb müssen Gewinnzurechnung, Steuerzahlung, Ausschüttungsbeschluss, Entnahme und tatsächlicher Geldfluss getrennt dokumentiert werden.

Gewerbesteuer nach dem persönlichen Wegzug

Der persönliche Wegzug eines Gesellschafters beendet die Gewerbesteuerpflicht der KG nicht automatisch. Ein stehender Gewerbebetrieb unterliegt der Gewerbesteuer, soweit er im Inland über eine Betriebsstätte betrieben wird. Maßgeblich sind Betrieb, Gewerblichkeit, deutsche Betriebsstätte, Zeitraum und Gewinnzurechnung.

Eine betriebsbedingte vorübergehende Unterbrechung hebt die Gewerbesteuerpflicht bis zur Wiederaufnahme nicht auf. Hat die Gesellschaft wirksam zur Körperschaftsbesteuerung optiert, wird sie für Gewerbesteuerzwecke als Kapitalgesellschaft behandelt; ihre Gesellschafter gelten insoweit wie nicht persönlich haftende Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft. Diese Folge setzt eine wirksame Option voraus.

Tabelle 18: Gewerbesteuer

Spanische Ansässigkeit nach LIRPF Art. 9

Spanien prüft die Ansässigkeit einer natürlichen Person autonom. Deutsche Wohnsitz- oder Aufenthaltsbegriffe ersetzen diese Prüfung nicht.

Der Aufenthaltstest ist grundsätzlich erfüllt, wenn sich die Person im Kalenderjahr mehr als 183 Tage in Spanien aufhält. Sporadische Abwesenheiten werden grundsätzlich mitgezählt, sofern keine steuerliche Ansässigkeit in einem anderen Staat nachgewiesen wird. Besondere Regeln gelten für die gesetzlich erfasste unentgeltliche Kultur- oder Humanitärzusammenarbeit mit spanischen öffentlichen Verwaltungen sowie für den Nachweis gegenüber Gebieten, die nach der spanischen Regelung besonders behandelt werden. Diese Sonderfälle dürfen nur bei ihrem exakten Tatbestand angewendet werden.

Unabhängig von 183 Tagen kann spanische Ansässigkeit entstehen, wenn der Kern oder die Hauptbasis der wirtschaftlichen Tätigkeiten oder Interessen unmittelbar oder mittelbar in Spanien liegt.

Sind der nicht rechtlich getrennte Ehegatte und abhängige minderjährige Kinder nach den gesetzlichen Kriterien gewöhnlich in Spanien ansässig, besteht eine widerlegbare Vermutung für die Ansässigkeit der betroffenen Person. Familienwohnsitz und Gegenbeweise sind vollständig zu würdigen.

Eine Person kann nach deutschem und spanischem Recht gleichzeitig als ansässig gelten. Erst nach beiden nationalen Prüfungen wird die Doppelansässigkeit nach DBA Art. 4 aufgelöst.

Tabelle 19: Spanische Ansässigkeit

Die spanischen 183 Tage sind weder die deutsche Sechsmonatsfiktion des § 9 AO noch eine abschließende DBA-Regel.

Spanische DGT-Qualifikation der KG

Spanien übernimmt die deutsche steuerliche Transparenz einer KG nicht automatisch. Bevor eine deutsche KG als ausländische Einkünftezurechnungseinheit behandelt werden kann, muss ihre rechtliche Natur mit einer spanischen Zurechnungseinheit identisch oder zumindest analog sein. Bezeichnung, deutsche Rechtsform und deutsche Transparenz reichen nicht.

Der vollständige Vergleich verlangt drei Merkmale:

1. Die Einheit ist in ihrem Gründungsstaat nicht selbst persönlicher Ertragsteuerpflichtiger.
2. Nach dem Recht ihres Gründungsstaats werden die Einkünfte den Mitgliedern bereits bei ihrer Entstehung zugerechnet und von diesen persönlich versteuert, unabhängig von einer Ausschüttung.
3. Nach dem Recht ihres Gründungsstaats behalten die zugerechneten Einkünfte bei den Mitgliedern die aus ihrer Tätigkeit oder Quelle folgende Qualifikation.

Alle drei Merkmale müssen anhand der konkreten KG-Regeln, des Gesellschaftsvertrags und der tatsächlichen steuerlichen Behandlung belegt werden.

Die DGT-Resolution wurde am 6. Februar 2020 ausgefertigt. Nach ihrem eigenen Text bindet sie die spanischen Steueranwendungsorgane für steuerbare Vorgänge, deren Entstehungszeitpunkt ab ihrer Veröffentlichung im spanischen Gesetzblatt liegt. Ausfertigungsdatum und Beginn der zeitlichen Wirkung sind nicht gleichzusetzen.

Die dort erwähnte frühere Konsultation zu einer deutschen KG ist ein historisches Auslegungsbeispiel. Sie ist keine pauschale Einordnung jeder deutschen KG.

Tabelle 20: DGT-Dreifachtest

Scheitert ein Merkmal, darf das spanische Zurechnungsregime nicht verwendet werden. Dann ist der Rechtsträgerpfad nach LIS oder IRNR neu zu bestimmen.

Spanische Folgen nach LIRPF, LIS und IRNR

Nach einem positiven DGT-Vergleich werden die Einkünfte einer in Spanien ansässigen natürlichen Person grundsätzlich auf Mitgliedsebene nach den Regeln über die Einkünftezurechnung behandelt. Die Quote folgt den anwendbaren Regeln oder belastbaren Vereinbarungen. Werden diese gegenüber der Verwaltung nicht nachgewiesen, kann eine Zurechnung zu gleichen Teilen erfolgen.

Diese Welteinkommens- und Modelo-100-Systematik beschreibt das normale IRPF. Hat die Person wirksam das Sonderregime des Art. 93 LIRPF für zuziehende Arbeitnehmer, Berufsträger, Unternehmer oder Investoren gewählt, bleibt sie zwar IRPF-Steuerpflichtiger, wird aber nach den besonderen, an das IRNR angelehnten Regeln des Sonderregimes besteuert. Dann sind Reichweite und Zuordnung der KG-Einkünfte gesondert zu prüfen; die Jahreserklärung erfolgt grundsätzlich mit Modelo 151 statt Modelo 100. Eine bloße Ansässigkeit oder berufliche Tätigkeit in Spanien bewirkt das Sonderregime nicht ohne wirksame Option und erfüllte Voraussetzungen.

Die spanische Einkunftsqualifikation richtet sich nach Tätigkeit oder Quelle. Die deutsche Bezeichnung als gewerblicher KG-Gewinn bindet Spanien nicht.

Grundsätzlich bestehen Informationspflichten der Zurechnungseinheit, einschließlich einer informativen Erklärung und der Mitteilung von Gesamt- und Einzelzurechnungen an die Mitglieder. Nach der aktuellen AEAT-Beschreibung ist Modelo 184 für in Spanien oder im Ausland errichtete Zurechnungseinheiten vorgesehen, die eine wirtschaftliche Tätigkeit ausüben oder deren jährliche Einkünfte 3.000 Euro übersteigen. Ausländische Zurechnungseinheiten, die spanische Einkünfte erzielen, ohne in Spanien eine wirtschaftliche Tätigkeit auszuüben, müssen dieses Modelo danach unabhängig von der Einkunftshöhe nicht einreichen. Die konkrete Pflichtperson, der Sitz- oder Präsenzbezug und die für den Zeitraum geltende Formularregel bleiben zu prüfen.

LIS Art. 6 ordnet für spanische Zurechnungseinheiten grundsätzlich die Besteuerung der Mitglieder statt einer eigenen Körperschaftsteuer an. Der gesetzliche hybride Sonderfall bleibt vorbehalten. Ist ein Rechtsträger dagegen selbst Steuerpflichtiger im persönlichen Anwendungsbereich der LIS und in Spanien ansässig, unterliegt er grundsätzlich mit seinem Welteinkommen der spanischen Körperschaftsteuer.

Ein Rechtsträger kann nach LIS Art. 8 aufgrund einer Gründung nach spanischem Recht, eines spanischen Satzungssitzes oder seiner tatsächlichen Geschäftsleitung in Spanien ansässig sein. Die tatsächliche Geschäftsleitung liegt dort, wenn Leitung und Kontrolle der gesamten Tätigkeit in Spanien stattfinden. Die Ansässigkeit eines Gesellschafters genügt dafür nicht.

Nicht in Spanien ansässige Personen oder Einheiten können mit spanischen Einkünften dem IRNR unterliegen. Dabei sind Präsenz und Nichtpräsenz zu unterscheiden:

• Eine vergleichbare ausländische Zurechnungseinheit mit fortlaufender oder gewöhnlicher wirtschaftlicher Präsenz in Spanien kann nach IRNR Art. 38 selbst Steuerpflichtige für den auf nichtansässige Mitglieder entfallenden Einkunftsanteil sein. Jahreserklärungen, Vorauszahlungen und besondere Informationen können erforderlich werden.
• Erzielt eine vergleichbare ausländische Zurechnungseinheit spanische Einkünfte ohne eine solche Präsenz, können die nicht in Spanien ansässigen Mitglieder nach IRNR Art. 39 ohne Betriebsstätte steuerpflichtig sein.
• Für die Quellensteuer müssen Mitgliedsresidenz und Zurechnungsquote gegenüber dem Zahlenden nachgewiesen werden. Andernfalls greift die gesetzliche Auffangseinbehaltung. Immobilienübertragungen erfordern eine zusätzliche gesonderte Prüfung.
• Bei Einkünften über eine Betriebsstätte werden die dieser zurechenbaren Gesamteinkünfte erfasst. Ohne Betriebsstätte werden Einkünfte grundsätzlich getrennt nach jedem Entstehungsvorgang besteuert.

Tabelle 21: LIRPF/LIS/IRNR-Matrix

Tabelle 22: IRNR bei Präsenz und Nichtpräsenz

Der spanische Gesamtpfad lautet zwingend: Vergleichbarkeit der KG, Mitglied und Einkunftsquelle, LIRPF/LIS/IRNR, Präsenz oder Nichtpräsenz und erst danach DBA.

DBA: Person und Ansässigkeit zuerst

Das DBA wird nicht als erster Prüfungsschritt verwendet. Zuerst sind die Person und ihre Ansässigkeit nach deutschem und spanischem innerstaatlichem Recht festzustellen.

Eine Person, die in einem Staat nur wegen Einkünften aus dortigen Quellen oder dort belegenem Vermögen steuerpflichtig ist, wird dadurch nach Art. 4 Abs. 1 nicht zur dort ansässigen Person.

Ist eine natürliche Person nach beiden nationalen Rechtsordnungen ansässig, gilt die Reihenfolge des Art. 4 Abs. 2:

1. ständige Wohnstätte;
2. Mittelpunkt der Lebensinteressen;
3. gewöhnlicher Aufenthalt;
4. Staatsangehörigkeit;
5. Verständigung der zuständigen Behörden.

Für eine nicht natürliche Person, die in beiden Staaten ansässig ist, weist Art. 4 Abs. 3 die Ansässigkeit dem Staat der tatsächlichen Geschäftsleitung zu. Diese Regel darf nicht auf eine natürliche Person übertragen werden.

Nach deutscher Verwaltungspraxis gelten Personengesellschaften mangels eigener Einkommen- oder Körperschaftsteuerpflicht grundsätzlich nicht selbst als abkommensansässig; regelmäßig kommt es auf die Gesellschafter an. Bei mehrstöckigen Personengesellschaften wird nach dieser Verwaltungspraxis bis zu den abkommensberechtigten Gesellschaftern der Obergesellschaft durchgesehen.

Das ist deutsche Verwaltungspraxis, kein spanisches Gesetz. Sie ersetzt weder den DGT-Vergleich noch die spanische Einkunfts- oder Betriebsstättenqualifikation. Entsprechendes gilt für die deutsche Verwaltungsauffassung, dass eine Beteiligung eines ausländischen Gesellschafters an einer inländischen gewerblichen Personengesellschaft eine anteilige deutsche Betriebsstätte vermitteln kann.

Tabelle 23: DBA-Prüfpfad

DBA Art. 5 und 7: Betriebsstätte und Unternehmensgewinn

Der Grundtatbestand des Art. 5 ist ein fester Geschäftsplatz, durch den die Tätigkeit des Unternehmens ganz oder teilweise ausgeübt wird. Als typische Orte nennt das DBA insbesondere Ort der Leitung, Zweigniederlassung, Büro, Fabrik, Werkstatt und Rohstoffgewinnungsstätte. Die Bezeichnung allein reicht nicht; die tatsächliche Nutzung muss feststehen.

Ein Bau- oder Installationsprojekt ist nach dem DBA erst bei einer Dauer von mehr als zwölf Monaten eine Betriebsstätte. Das ist von den innerstaatlichen deutschen und spanischen Schwellen von jeweils mehr als sechs Monaten zu unterscheiden.

Die seit 1. Januar 2025 wirksame MLI-Fassung des Art. 5 Abs. 4 nennt vollständig: Einrichtungen ausschließlich zur Lagerung, Ausstellung oder Auslieferung; entsprechende Warenbestände; Warenbestände ausschließlich zur Bearbeitung oder Verarbeitung durch ein anderes Unternehmen; feste Geschäftseinrichtungen ausschließlich für Einkauf oder Informationsbeschaffung, für andere Tätigkeiten oder für Kombinationen dieser Tätigkeiten; außerdem feste Geschäftseinrichtungen für nicht zuvor beschriebene Tätigkeiten sowie Kombinationen aus beschriebenen und nicht beschriebenen Tätigkeiten. Der Betriebsstättenstatus ist nur ausgeschlossen, wenn die jeweilige Tätigkeit oder Gesamttätigkeit vorbereitender Art ist oder eine Hilfstätigkeit darstellt. Für Zeiträume vor 2025 ist die historische Fassung zu prüfen.

Handelt eine Person für das Unternehmen und übt gewöhnlich eine Abschlussvollmacht aus, kann eine Vertreterbetriebsstätte entstehen. Ein Makler, Kommissionär oder anderer unabhängiger Vertreter begründet dagegen allein durch seine Tätigkeit im ordentlichen Geschäftsgang keine Betriebsstätte. Auch die bloße Beherrschung einer Gesellschaft durch eine andere macht keine Gesellschaft zur Betriebsstätte der anderen.

Art. 5 beantwortet nur, ob eine Betriebsstätte besteht. Die Höhe des steuerbaren Gewinns richtet sich anschließend nach Art. 7. Der andere Staat darf Unternehmensgewinne grundsätzlich nur besteuern, wenn dort eine Betriebsstätte besteht, und nur in Höhe des ihr zurechenbaren Gewinns. Der Gewinn ist anhand der konkreten Funktionen, Vermögenswerte und Risiken zuzuordnen. Kauft eine Betriebsstätte lediglich Waren für das Unternehmen ein, werden ihr allein deshalb keine Gewinne zugerechnet.

Sondervergütungen und Sonderbetriebsvermögen werden nach deutscher Verwaltungspraxis in die deutsche DBA-Anwendung einbezogen. Spanien kann dieselbe Zahlung oder dasselbe Wirtschaftsgut anders qualifizieren. Ein solcher Konflikt ist nicht durch die deutsche Verwaltungsauffassung entschieden.

DBA Art. 13, 22 und 24: Veräußerung, Methode und Verständigung

Veräußerungsgewinne sind von laufenden Gewinnanteilen und Sondervergütungen zu trennen. Nach Art. 13 hängt die Zuweisung insbesondere davon ab, ob unbewegliches Vermögen, immobilienreiche Anteile oder vergleichbare Rechte, Nutzungsrechte, Betriebsstättenvermögen, Transportvermögen oder sonstiges Vermögen veräußert werden.

Seit 1. Januar 2025 erfasst Art. 13 Abs. 2 in der MLI-Fassung Anteile oder vergleichbare Rechte, ausdrücklich auch Rechte an einer Personengesellschaft oder einem Trust, wenn ihr Wert zu irgendeinem Zeitpunkt während der 365 Tage vor der Veräußerung zu mehr als 50 Prozent unmittelbar oder mittelbar auf im anderen Vertragsstaat belegenem unbeweglichem Vermögen beruhte. Dieser andere Vertragsstaat darf den Gewinn besteuern. Genau 50 Prozent reichen nicht; der gesamte 365-Tage-Zeitraum, der Wert und die Vermögensstruktur müssen belegt werden. Für Veräußerungen vor 2025 ist die historische Fassung zu prüfen.

War eine natürliche Person mindestens fünf Jahre in einem Staat ansässig und veräußert sie innerhalb von fünf Jahren nach dem Ansässigkeitswechsel Gesellschaftsanteile, kann der frühere Ansässigkeitsstaat nach Art. 13 Abs. 7 seine innerstaatliche Besteuerung des dort entstandenen Wertzuwachses behalten. Das erfasst nicht automatisch einen gewöhnlichen KG-Anteil.

Für eine in Spanien ansässige Person mit Einkünften, die in Deutschland besteuert werden dürfen, sieht Art. 22 Abs. 1 grundsätzlich eine spanische Anrechnung vor. Sie ist auf den spanischen Steueranteil begrenzt, der auf die betreffenden Einkünfte entfällt.

Für eine in Deutschland ansässige Person mit spanischen Einkünften hängen Freistellung oder Anrechnung nach Art. 22 Abs. 2 von der konkreten Einkunftsart, der tatsächlichen spanischen Besteuerung und den besonderen Abkommensregeln ab. Eine pauschale deutsche Freistellung gibt es nicht.

Ordnen die Staaten Einkünfte oder Vermögen unterschiedlichen Abkommensvorschriften oder verschiedenen Personen zu, sieht Art. 22 Abs. 2 Buchst. e Ziff. i den Methodenwechsel zur Anrechnung nur vor, wenn sich der Konflikt durch ein Verfahren nach Art. 24 Abs. 3 nicht lösen lässt und die Einkünfte oder das Vermögen infolge der unterschiedlichen Zuordnung oder Zurechnung unbesteuert blieben oder niedriger besteuert würden als bei übereinstimmender Behandlung. Unterschiedliche Zurechnungen nach Art. 9 fallen ausdrücklich nicht unter diesen Tatbestand. Bloße Doppelbesteuerung genügt dafür nicht. Konflikt, Zuordnungen, Steuerfestsetzungen und Verständigungsstand müssen dokumentiert werden.

Bei einer potenziell abkommenswidrigen Besteuerung kann der Fall innerhalb von drei Jahren nach der ersten Mitteilung der Maßnahme der zuständigen Behörde vorgelegt werden. Maßgeblich ist nicht allgemein das Steuerjahr, sondern das konkrete Dokument, mit dem die betroffene Person erstmals von der potenziell abkommenswidrigen Maßnahme erfährt.

Das Verständigungsverfahren besteht unabhängig von nationalen Rechtsbehelfen. Nationale Einspruchs-, Klage- und Zahlungsfristen müssen dennoch gewahrt werden. Die Behörden können Auslegungs- und Anwendungsfragen einvernehmlich lösen.

Für eine individuelle Methodenentscheidung werden Person, nationale Ansässigkeit, Einkunftsart, Betriebsstätte, Gewinnzurechnung, Steuerfestsetzungen beider Staaten und die tatsächlich gezahlte Steuer benötigt.

Erklärungen, Quellensteuern und spanische Modelos

Welche Erklärung abzugeben ist, folgt nicht allein aus dem Zuzug. Maßgeblich sind Steuerpflichtiger, Qualifikation der KG, Betriebsstätte oder Präsenz, Einkunftsart, Zeitraum und der konkrete Zahlungsvorgang. Die Formulare und Einreichungszeiträume werden jährlich angepasst; vor jeder Abgabe ist die für den betroffenen Zeitraum geltende amtliche Fassung zu prüfen.

Deutschland

Die KG gibt für die gemeinschaftlich erzielten Einkünfte grundsätzlich eine Erklärung zur gesonderten und einheitlichen Feststellung ab. Darin werden Gewinnanteile, Sondervergütungen, Sonderbetriebseinnahmen und -ausgaben sowie weitere personenbezogene Besteuerungsgrundlagen den Beteiligten zugeordnet. Verrechenbare Verluste nach § 15a EStG werden jährlich gesondert festgestellt; die Feststellung kann mit der Gewinnfeststellung verbunden werden.

Daneben können Gewerbesteuer-, Umsatzsteuer- und gegebenenfalls weitere Erklärungen der KG erforderlich sein. Der in Spanien ansässige Gesellschafter muss seinen deutschen Anteil in seiner persönlichen deutschen Einkommensteuererklärung oder Erklärung für beschränkt Steuerpflichtige erfassen, soweit eine deutsche Veranlagungspflicht besteht. Feststellungsbescheid und persönlicher Steuerbescheid erfüllen unterschiedliche Funktionen.

Auf einen gewöhnlichen laufenden KG-Gewinnanteil wird nicht allein wegen des spanischen Wohnsitzes ein allgemeiner deutscher Quellensteuerabzug erhoben. Ein Steuerabzug kann aber aus einer speziellen Vorschrift für einen konkreten Zahlungs- oder Einkunftstatbestand folgen. Das gilt etwa bei bestimmten Vergütungen, Kapitalerträgen oder sonstigen Zahlungen; Sondervergütung, Zahlungsempfänger, Schuldner und anwendbare Abzugsnorm müssen einzeln geprüft werden. Ein unterlassener Quellensteuerabzug ersetzt keine Veranlagung.

Spanien

Bei einer positiv als Zurechnungseinheit qualifizierten KG sind zusätzlich die spanischen Regeln über die Berechnung der zurechenbaren Einkünfte, die Beibehaltung ihrer Einkunftsquelle und -art sowie die Verteilung von Einbehalten und Vorauszahlungen auf die Mitglieder zu beachten. Die deutsche Feststellungsrechnung ist hierfür ein wichtiges Beweismittel, ersetzt aber keine spanische Überleitungsrechnung.

Mindestdokumentation für beide Staaten

Erforderlich sind mindestens:

• aktuelle und historische KG-Verträge, Registerauszüge und Beteiligungsquoten;
• deutsche Steuerbilanzen, Sonder- und Ergänzungsbilanzen, Kapitalkonten und §-15a-Feststellungen;
• Feststellungs- und Steuerbescheide, Zahlungsnachweise und Ansässigkeitsbescheinigungen;
• eine begründete spanische Qualifikationsakte zum DGT-Dreifachtest;
• Überleitungsrechnungen von deutschen zu spanischen Einkünften einschließlich Wechselkursen;
• Verträge und Belege zu Tätigkeit, Darlehen, Miete, Lizenz, Entnahme, Ausschüttung und Veräußerung;
• Betriebsstätten-, Leitungs- und Vertreterunterlagen;
• Kopien der eingereichten Modelos und Nachweise über Einbehalte oder angerechnete ausländische Steuer.

Bei abweichenden Festsetzungen müssen nationale Rechtsbehelfsfristen und die dreijährige Frist des Art. 24 DBA parallel überwacht werden. Eine Korrektur in einem Staat ändert den Bescheid des anderen Staates nicht automatisch.

Beispiele, Praxisfahrplan und Pflichtakte

Die folgenden Beispiele zeigen jeweils nur ein begrenztes Ergebnis. Sie ersetzen die bezeichneten Akten nicht.

Beispiele 1 bis 10

Beispiele 11 bis 20

Beispiele 21 bis 30

Praxisfahrplan

1. Stichtage festlegen: Zuzug, Registerereignisse, Eintritt oder Ausscheiden, Zahlungen, Entnahmen, Leitungsänderungen, Betriebsstättenbeginn und Veräußerungen chronologisch erfassen.
2. Personen und Rechtsträger trennen: KG, Komplementär, Kommanditisten, Geschäftsführer, Bevollmächtigte und weitere Gesellschaften einzeln anlegen.
3. Registerlage abgleichen: Erstanmeldedaten, aktuelle Angaben, historische Auszüge, Geschäftsanschrift, Gesellschafterbestand, Vertretung und Haftsummen vergleichen.
4. Haftungsrechnung aufbauen: Haftsumme, Pflichteinlage, tatsächliche Leistung, Rückzahlung, Entnahme, Kapitalstand und Vor-Eintragungsphase getrennt dokumentieren.
5. Persönliche Ansässigkeit prüfen: Deutsche Wohnungen und Aufenthalte sowie spanische Tage, Abwesenheiten, wirtschaftliche Interessen und Familie für jede Person erfassen.
6. Leitungsakte auswerten: Jede wesentliche Entscheidung mit Person, Rechtsträger, Ort, Datum und Beleg erfassen.
7. Betriebsstätten inventarisieren: Räume, Personal, Tätigkeit, Verfügungsmacht, Vertreter und Bau- oder Montageprojekte in beiden Staaten dokumentieren.
8. Deutsche Verfahren trennen: Betriebsfinanzamt, Feststellung, persönliche Veranlagung, Zuständigkeitswechsel und Auslandssachverhalte einzeln bearbeiten.
9. Einkünfte zerlegen: Gewinnanteil, Tätigkeit, Darlehen, Nutzungsüberlassung und Veräußerung personenscharf erfassen.
10. § 15a fortschreiben: Steuerliche Kapitalkonten, Haftungsdifferenz, verrechenbare Verluste, Einlagen und Entnahmen je Wirtschaftsjahr abstimmen.
11. Vermögen inventarisieren: Sonderbetriebsvermögen, Kapitalgesellschaftsanteile und sonstige Wirtschaftsgüter mit Eigentümer und Betriebsstättenzuordnung auflisten.
12. Spanische KG-Qualifikation durchführen: Den DGT-Dreifachtest vollständig dokumentieren.
13. Spanisches Steuerregime bestimmen: Erst danach LIRPF, LIS oder IRNR und bei IRNR Präsenz oder Nichtpräsenz festlegen.
14. DBA anwenden: Person und Art. 4 vor Art. 5 und 7; Veräußerungen nach Art. 13; Entlastung nach Art. 22.
15. Doppelbesteuerung sichern: Beide Steuerfestsetzungen, Zahlungen, nationale Rechtsbehelfe und die erste Mitteilung für die Drei-Jahres-Frist des Art. 24 dokumentieren.
16. Historische Fassungen beschaffen: Für jedes Ereignis vor dem 9. August 2026 die damals anwendbare Norm-, Übergangs- und Abkommenslage feststellen.

Pflichtakte

Für eine vollständige Prüfung werden mindestens benötigt:

1. aktueller und ereignisbezogener historischer Handelsregisterauszug;
2. vollständiger KG-Vertrag einschließlich aller Nachträge;
3. Gesellschafter-, Rollen-, Vertretungs- und Vollmachtsakte;
4. Nachweise über Sitz und Geschäftsanschriften;
5. Haftsumme, Pflichteinlage sowie Leistungs-, Rückzahlungs- und Entnahmebelege;
6. steuerliche Kapitalkonten, §-15a-Feststellungen, Haftungsdifferenzen sowie vollständige Einlagen- und Entnahmezeitachse;
7. Wohnungsunterlagen und lückenlose Tagekalender;
8. Familien- und wirtschaftliche Interessenakte für Spanien;
9. Entscheidungs- und Leitungsprotokolle für jeden Rechtsträger;
10. Raum-, Personal-, Tätigkeits-, Vertreter- und Vertragsabschlussakte;
11. Feststellungsbescheide und persönliche Steuerbescheide;
12. Zahlungsunterlagen und sämtliche Sondervergütungsverträge;
13. vollständiges Sonderbetriebsvermögens- und Beteiligungsinventar;
14. deutsche und spanische Steuerstatusnachweise der KG;
15. Unterlagen zu jedem Merkmal des DGT-Dreifachtests;
16. Einordnungsakte für LIRPF, LIS und IRNR;
17. nationale Ansässigkeitsbescheinigungen beider Staaten;
18. Betriebsstätten- und Gewinnzurechnungsrechnung;
19. Angaben zum Veräußerungsgegenstand, zur Bewertung und Beteiligungshistorie;
20. Steuerfestsetzungen beider Staaten und Nachweis der tatsächlich gezahlten Steuer;
21. erste Mitteilung der potenziell abkommenswidrigen Maßnahme;
22. deutsche und spanische Erklärungen einschließlich der jeweils eingereichten Modelos;
23. amtliche historische Norm- und Abkommensfassungen für vergangene Ereignisse.

Tabelle 24: Pflichtakte und notwendige Einzelfallprüfung

Fehlerbilder, FAQ und Grenzen der Einzelfallaussage

30 typische Fehlerbilder

Zieht die KG mit einem Gesellschafter nach Spanien?

Nein. Ein persönlicher Zuzug ändert die Gesellschaftstatsachen nicht automatisch. Sitz, Geschäftsanschrift, Leitung, Betriebsstätte und Registerlage sind gesondert zu prüfen.

Muss jeder private Wohnortwechsel zum Handelsregister angemeldet werden?

§ 106 Abs. 6 HGB nennt den privaten Wohnortwechsel eines unverändert beteiligten Gesellschafters nicht als eigenständigen laufenden Änderungstatbestand. Ohne konkrete notarielle und registerrechtliche Akte ist dennoch keine belastbare Einzelfallaussage möglich.

Wann gilt § 107 HGB?

Für die optionale OHG-Eintragung bestimmter kleingewerblicher, vermögensverwaltender oder freiberuflicher Gesellschaften und für Statuswechsel. Er ist keine allgemeine Änderungsnorm für eine bestehende KG.

Darf ein Kommanditist die Geschäfte führen?

Nach der gesetzlichen Grundregel nicht. Bei außergewöhnlichen Geschäften ist jedoch ein Beschluss sämtlicher Gesellschafter und damit auch der Kommanditisten erforderlich. Abweichende gesellschaftsvertragliche Regelungen sowie zusätzliche Funktionen und Vollmachten müssen getrennt geprüft werden.

Darf ein Kommanditist die KG vertreten?

Nicht organschaftlich als Kommanditist. Eine Prokura, Handlungsvollmacht oder weitere Organstellung kann einen eigenständigen Vertretungsgrund bilden.

Ist die Haftung mit der Einzahlung endgültig erledigt?

Nicht zwingend. Rückzahlung, haftungsrelevante Entnahme, Registerstand und Verbindlichkeiten aus der Vor-Eintragungsphase können die Haftung verändern.

Was unterscheidet Haftsumme und Pflichteinlage?

Die Haftsumme begrenzt grundsätzlich die unmittelbare Außenhaftung und wird im Register angegeben. Die Pflichteinlage ist die gesellschaftsvertraglich geschuldete Leistung. Beide Beträge können voneinander abweichen.

Kann der deutsche Wohnsitz trotz Zuzugs bestehen bleiben?

Ja. Eine weiter verfügbare Wohnung kann unter den Voraussetzungen des § 8 AO einen deutschen Wohnsitz begründen.

Wann entsteht ein gewöhnlicher Aufenthalt in Deutschland?

Unter anderem bei einem zusammenhängenden Aufenthalt von mehr als sechs Monaten. Die gesetzliche Ausnahme für ausschließlich private Besuchs-, Erholungs-, Kur- oder ähnliche Aufenthalte bis zu einem Jahr ist gesondert zu prüfen.

Verlegt der Wohnort die Geschäftsleitung?

Nein. Entscheidend ist der tatsächliche Mittelpunkt der geschäftlichen Oberleitung.

Kann ein spanisches Homeoffice eine Betriebsstätte sein?

Ja, möglicherweise. Dafür müssen insbesondere Verfügungsmacht, Dauer und die dort ausgeübte Unternehmenstätigkeit nachgewiesen werden.

Reichen 183 Tage für die spanische Ansässigkeit?

Nein. Der nationale Aufenthaltstest verlangt mehr als 183 Tage im Kalenderjahr. Sporadische Abwesenheiten, wirtschaftliche Interessen, Familie und eine mögliche DBA-Doppelansässigkeit bleiben gesondert zu prüfen.

Zählen sporadische Abwesenheiten mit?

Grundsätzlich ja, sofern keine steuerliche Ansässigkeit in einem anderen Staat nachgewiesen wird. Gesetzliche Sonderfälle bleiben zu beachten.

Welche Rolle spielt die Familie?

Der gewöhnliche Aufenthalt des nicht getrennten Ehegatten und abhängiger minderjähriger Kinder in Spanien kann eine widerlegbare Ansässigkeitsvermutung auslösen.

Ist eine deutsche KG in Spanien automatisch transparent?

Nein. Ihre konkrete rechtliche Natur muss den vollständigen DGT-Dreifachtest bestehen.

Welche drei DGT-Merkmale sind erforderlich?

Keine persönliche Ertragsteuerpflicht der Einheit, Zurechnung der Einkünfte bei ihrer Entstehung unabhängig von einer Ausschüttung und Erhalt der Einkunftsqualifikation bei den Mitgliedern.

Wann gilt LIRPF?

Insbesondere auf der Ebene einer in Spanien ansässigen natürlichen Person, wenn die KG zuvor positiv als vergleichbare Zurechnungseinheit qualifiziert wurde.

Wann ist LIS relevant?

Wenn ein Rechtsträger selbst in den persönlichen Anwendungsbereich der spanischen Körperschaftsteuer fällt und nach spanischem Recht ansässig ist. Die Ansässigkeit kann unter anderem aus der tatsächlichen Geschäftsleitung in Spanien folgen.

Was unterscheidet IRNR Art. 38 und Art. 39?

Art. 38 betrifft eine vergleichbare ausländische Zurechnungseinheit mit spanischer Präsenz. Art. 39 betrifft spanische Einkünfte einer solchen Einheit ohne diese Präsenz und erfasst die nichtansässigen Mitglieder.

Bleiben deutsche KG-Gewinne nach dem Wegzug steuerpflichtig?

Das ist möglich. § 49 EStG, deutsche Betriebsstätte oder ständiger Vertreter, Feststellung und DBA müssen geprüft werden.

Was geschieht mit Sondervergütungen?

Tätigkeits-, Darlehens- und Nutzungsvergütungen werden getrennt vom Gewinnanteil erfasst. Deutschland, Spanien und das DBA können sie unterschiedlich qualifizieren.

Unterliegt der KG-Anteil der Wegzugsteuer?

Nicht pauschal. Bei Kapitalgesellschaftsanteilen im Betriebs- oder Sonderbetriebsvermögen sind zuerst der Eingangsvorbehalt des § 6 Abs. 1 AStG und vorrangige betriebliche Entstrickungsregeln zu prüfen. Nur ein danach tatsächlich dem §-17-Pfad unterliegender Anteil führt in die §-6-AStG-Prüfung.

Endet die Gewerbesteuer mit dem persönlichen Wegzug?

Nein. Entscheidend ist, ob ein stehender Gewerbebetrieb im Inland über eine Betriebsstätte betrieben wird.

Wann darf der andere DBA-Staat Unternehmensgewinne besteuern?

Grundsätzlich bei einer dortigen Betriebsstätte und nur im Umfang des dieser Betriebsstätte zurechenbaren Gewinns.

Wie werden Veräußerungen behandelt?

Eigenständig nach Art. 13 DBA. Entscheidend ist der konkrete Veräußerungsgegenstand, nicht die Behandlung des laufenden KG-Gewinns.

Was ist bei Doppelbesteuerung zu tun?

Die Entlastungsmethode nach Art. 22, nationale Rechtsbehelfe und ein mögliches Verständigungsverfahren sind parallel zu prüfen. Die Drei-Jahres-Frist beginnt mit der ersten Mitteilung der potenziell abkommenswidrigen Maßnahme.

Bleibt ein deutscher §-15a-Verlust nach dem Zuzug bestehen?

Ja, der Zuzug löscht einen gesondert festgestellten verrechenbaren Verlust nicht. Seine Nutzung richtet sich weiterhin nach § 15a EStG und den späteren Gewinnen derselben Beteiligung. Spanien entscheidet unabhängig, ob und in welchem Umfang es einen Verlust anerkennt.

Ist eine Auszahlung der KG automatisch nochmals steuerpflichtig?

Nein. Bei transparenter Besteuerung ist der Gewinn grundsätzlich bereits bei seiner Zurechnung steuerlich erfasst. Die Auszahlung kann dennoch Kapitalkonto, § 15a EStG, Haftung, Darlehenskonten oder die spanische Qualifikation berühren und muss deshalb getrennt dokumentiert werden.

Welches spanische Modelo gilt für den Gesellschafter?

Für eine in Spanien ansässige natürliche Person ist regelmäßig Modelo 100 der Ausgangspunkt. Modelo 184, 200/206, 210, 036, 303, 232 oder 720 greifen nur, wenn ihr jeweiliger persönlicher und sachlicher Tatbestand erfüllt ist. Die KG-Beteiligung allein entscheidet das nicht.

Muss die KG auf jeden Gewinnanteil deutsche Quellensteuer einbehalten?

Nein. Für den gewöhnlichen laufenden Gewinnanteil gibt es allein wegen des spanischen Wohnsitzes keinen allgemeinen Quellensteuerabzug. Eine konkrete Zahlung kann jedoch einer besonderen Abzugsnorm unterliegen; dies ist nach Einkunftsart, Schuldner, Empfänger und DBA zu prüfen.

Wann eine Einzelfallprüfung zwingend ist

Eine belastbare Einzelfallaussage ist nicht möglich, sobald eine entscheidende deutsche oder spanische Rechts-, Steuer-, Register- oder DBA-Position ungeklärt bleibt.

Vollständige Tatsachen und Belege sind insbesondere erforderlich für Aussagen zu:

• Registeranmeldung oder Nichtanmeldung;
• persönlicher oder gesellschaftsbezogener Haftung;
• Einlagenleistung und Wiederaufleben der Haftung;
• deutscher oder spanischer Ansässigkeit;
• tatsächlicher Geschäftsleitung;
• deutscher oder spanischer Betriebsstätte;
• Betriebsfinanzamt, Feststellung oder persönlicher Veranlagung;
• beschränkter Steuerpflicht;
• Gewinnanteilen oder Sondervergütungen;
• Sonderbetriebsvermögen;
• Wegzugsteuer und Entstrickung;
• Gewerbesteuer;
• spanischer Qualifikation der KG;
• Anwendung von LIRPF, LIS oder IRNR;
• DBA-Zuweisung und Gewinnzurechnung;
• Freistellung oder Anrechnung;
• Verständigungsverfahren.

Ein allgemeiner Hinweis auf fehlende Beratung ersetzt diese konkrete Grenze nicht.

Rechtsstand

Rechtsstand ist der 9. August 2026.

Die deutschen Normen werden in der an diesem Tag amtlich abgerufenen Fassung dargestellt. Für frühere Registerakte, Veranlagungszeiträume, Zuflüsse, Entnahmen, Übertragungen oder Wegzugsvorgänge ist die am jeweiligen Ereignis- oder Entstehungstag geltende Fassung einschließlich des Übergangsrechts zu beschaffen.

Die spanischen Normen werden nach der am 9. August 2026 konsolidiert abgerufenen Fassung erläutert. Für frühere Steuerperioden und Entstehungszeitpunkte müssen die auswählbare historische Fassung sowie Änderungs- und Inkrafttretenshinweise ausgewertet werden. Das gilt besonders für die Regeln zur ausländischen Einkünftezurechnung, zur Körperschaftsteuer und zu den IRNR-Vorschriften über Besteuerung mit oder ohne Betriebsstätte.

Die DGT-Resolution stammt vom 6. Februar 2020. Ihr Text knüpft die Wirkung für die spanischen Steueranwendungsorgane an steuerbare Vorgänge ab ihrer Veröffentlichung im spanischen Gesetzblatt, nicht allein an das Ausfertigungsdatum.

Das Schreiben des Bundesfinanzministeriums vom 26. September 2014 beschreibt deutsche Verwaltungspraxis. Es ist weder Gesetz noch eine spanische Qualifikationsregel.

Für die hier maßgeblichen MLI-Änderungen gilt der amtliche synthetisierte DBA-/BEPS-MLI-Text ab 1. Januar 2025. Für frühere DBA-Fälle muss nachgewiesen werden, wann das Abkommen in Kraft trat, für die jeweilige Steuerart erstmals anzuwenden war und welche historische Fassung oder Übergangsregel für den betroffenen Zeitraum galt. Ein heutiger Abkommenssatz darf nicht ohne diese Prüfung auf frühere Zeiträume übertragen werden.

Amtliche Quellen

Rechts- und Abrufstand: 16. September 2026.

• Spanisches Gesetz über die Einkommensteuer Nichtansässiger: Art. 5–6, 13, 15–18 und 34–39
• Spanisches Einkommensteuergesetz: Art. 9, 86–90 und 93
• Amtlicher synthetisierter DBA /BEPS MLI Text Deutschland–Spanien: Art. 4, 5, 7, 13, 22 und 24; MLI Wirkung ab 1. Januar 2025
• Spanisches Körperschaftsteuergesetz: Art. 6–8
• DGT Resolution vom 6. Februar 2020 zu ausländischen Einkünftezurechnungseinheiten
• BMF Schreiben vom 26. September 2014 zur Anwendung der DBA auf Personengesellschaften
• § 10 AO: Geschäftsleitung
• § 12 AO: Betriebsstätte
• § 18 AO: Gesonderte Feststellungen
• § 180 AO: Gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen
• § 19 AO: Steuern vom Einkommen und Vermögen natürlicher Personen
• § 26 AO: Zuständigkeitswechsel
• § 8 AO: Wohnsitz
• § 9 AO: Gewöhnlicher Aufenthalt
• § 90 AO: Mitwirkungspflichten der Beteiligten
• § 6 AStG: Besteuerung des Vermögenszuwachses
• § 1 EStG: Steuerpflicht
• § 15 EStG: Einkünfte aus Gewerbebetrieb
• § 49 EStG: Beschränkt steuerpflichtige Einkünfte
• § 2 GewStG: Steuergegenstand
• § 106 HGB: Anmeldung der Gesellschaft
• § 107 HGB: Eintragung besonderer Gesellschaften und Statuswechsel
• § 161 HGB: Wesen der Kommanditgesellschaft
• § 162 HGB: KG spezifische Registerangaben
• § 164 HGB: Geschäftsführung des Kommanditisten
• § 170 HGB: Vertretung durch Kommanditisten
• § 171 HGB: Haftung des Kommanditisten
• § 172 HGB: Umfang der Haftung
• § 176 HGB: Haftung vor der Eintragung
• § 6 Abs. 3 EStG: unentgeltliche Übertragung von Betrieb, Teilbetrieb und Mitunternehmeranteil
• § 15a EStG: Verluste bei beschränkter Haftung
• § 16 EStG: Veräußerung und Aufgabe eines Mitunternehmeranteils
• § 50d Abs. 10 EStG: Sondervergütungen und Sonderbetriebsvermögen im DBA
• AEAT: Modelo 100 – jährliche IRPF Erklärung
• AEAT: Modelo 184 – ausländische und inländische Einkünftezurechnungseinheiten
• AEAT: Modelo 200 und Modelo 206 – Körperschaftsteuer, IRNR Betriebsstätten und ausländische Zurechnungseinheiten mit Präsenz
• AEAT: Modelo 210 – IRNR ohne Betriebsstätte
• AEAT: Modelo 036 – Unternehmer , Berufs und Einbehalterzensus
• AEAT: Modelo 303 – Umsatzsteuer Selbstveranlagung
• AEAT: Modelo 232 – verbundene Geschäfte und besondere Gebiete
• AEAT: Modelo 720 – Informationspflichten zu Auslandsvermögen
• AEAT: Modelo 151 – Sonderregime für zuziehende Arbeitnehmer, Berufsträger, Unternehmer und Investoren
• § 17 EStG: Beteiligungsschwelle bei Kapitalgesellschaftsanteilen
• §§ 116 und 163 HGB: Gesellschafterbeschlüsse und Vertragsvorrang