Unternehmensstiftung und Stiftung & Co. KG

Eine Unternehmensstiftung und eine Stiftung & Co. KG sind nicht dasselbe. Bei der Unternehmensstiftung hält eine Stiftung unmittelbar ein Unternehmen, Anteile an einer Kapitalgesellschaft oder einen Mitunternehmeranteil. Bei der Stiftung & Co. KG ist eine Stiftung persönlich haftende Komplementärin; eine andere Stiftung kann daneben Kommanditistin sein. Steuerlich treffen deshalb Stiftungsbesteuerung, Erbschaft- und Schenkungsteuer, Personengesellschaftsrecht und gegebenenfalls internationales Steuerrecht aufeinander.

Die Struktur spart nicht automatisch Steuern. Bei der Errichtung kann Schenkung- oder Erbschaftsteuer entstehen. Während des Bestehens zahlt die Stiftung eigene Ertragsteuern; eine Familienstiftung kann alle 30 Jahre der Erbersatzsteuer unterliegen. Eine KG wird grundsätzlich transparent bei ihren Gesellschaftern besteuert. Zieht ein Stifter, Organmitglied oder Begünstigter nach Spanien, kann zusätzlich die spanische Qualifikation der Stiftung, der KG und jeder einzelnen Leistung entscheidend werden.

Das Wichtigste im Überblick

„Unternehmensstiftung“ ist keine eigene steuerliche Rechtsform. Gemeint ist meist eine selbständige Stiftung, die ein Unternehmen oder Unternehmensanteile hält und dauerhaft an einen Stifterzweck bindet.
Eine Stiftung & Co. KG ist eine Personengesellschaft. Ohne Option nach § 1a KStG wird ihr Gewinn grundsätzlich den Gesellschaftern zugerechnet; die Stiftung wird für ihren Gewinnanteil und Sondervergütungen besteuert.
Die Übertragung von Vermögen auf eine Stiftung ist bei einer Errichtung unter Lebenden regelmäßig ein schenkungsteuerlicher Vorgang. Bei einer inländischen Familienstiftung bestimmt sich Steuerklasse und Freibetrag nach dem nach der Satzung entferntest potenziell Berechtigten.
Die Unternehmensvermögensverschonung nach §§ 13a bis 13c und 28a ErbStG kann auch bei einer Stiftungsübertragung relevant sein. Sie setzt aber begünstigungsfähiges und nach Abzug des Verwaltungsvermögens tatsächlich begünstigtes Vermögen voraus; Beteiligungsquote, Lohnsumme, Behaltensfrist und Erwerbsgröße sind getrennt zu prüfen.
Die Regelverschonung beträgt 85 Prozent bis zur gesetzlichen Grenze von 26 Millionen Euro begünstigten Vermögens. Die Optionsverschonung von 100 Prozent verlangt strengere Lohnsummen- und Behaltensregeln und scheidet aus, wenn das Verwaltungsvermögen die gesetzliche 20-Prozent-Grenze überschreitet.
Eine inländische Familienstiftung kann im 30-Jahres-Turnus Erbersatzsteuer schulden. Das ist von der laufenden Körperschaftsteuer und von der Zurechnung ausländischer Familienstiftungseinkünfte nach § 15 AStG strikt zu trennen.
Eine Stiftung als alleinige Komplementärin macht eine vermögensverwaltende KG nicht allein deshalb zu einer gewerblich geprägten Personengesellschaft. Der Bundesfinanzhof hat dies für die Stiftung & Co. KG ausdrücklich entschieden.
Leistungen der Stiftung an Familienmitglieder – Ausschüttungen, Darlehen, Immobiliennutzung oder Kostenübernahmen – brauchen eine eigene Einkommen-, Schenkung- und Fremdvergleichsprüfung.
Spanien übernimmt die deutsche Qualifikation nicht automatisch. Eine deutsche Stiftung kann dort als eigener Rechtsträger anerkannt werden, Leistungen können aber je nach Sachverhalt als Schenkung, Einkommen oder anderer steuerbarer Vorgang behandelt werden; eine deutsche KG kann transparent qualifiziert werden.

Begriffe und Varianten

Selbständige Stiftung

Die rechtsfähige Stiftung des bürgerlichen Rechts besitzt eigenes Vermögen. Sie hat keine Gesellschafter und keine Eigentümer. Ihre Organe verwalten das Vermögen nach Stiftungsgeschäft, Satzung und Stiftungsrecht. Die Anerkennung und laufende Aufsicht bestimmen sich nach §§ 80 ff. BGB und dem zuständigen Landesrecht.

Eine Stiftung kann gemeinnützig oder privatnützig sein. Dieser Artikel behandelt vor allem privatnützige Familien- und Unternehmensstiftungen. Für gemeinnützige Strukturen gelten zusätzlich die besonderen Voraussetzungen der §§ 51 bis 68 AO.

Familienstiftung

„Familienstiftung“ hat je nach Gesetz einen eigenen Anwendungsbereich. Für die Erbersatzsteuer kommt es darauf an, ob die Stiftung wesentlich im Interesse einer Familie oder bestimmter Familien errichtet ist. § 15 AStG definiert eine ausländische Familienstiftung für die Zurechnungsbesteuerung danach, ob Stifter, Angehörige und Abkömmlinge zu mehr als der Hälfte bezugs- oder anfallsberechtigt sind.

Eine Stiftung kann deshalb für eine Norm Familienstiftung sein, ohne dass jedes andere Gesetz zwingend dieselbe Rechtsfolge zieht. Der Begünstigtenkreis, die tatsächlichen Rechte und die Vermögensanfallregel müssen für jede Norm gesondert ausgewertet werden.

Unternehmensstiftung

Eine Unternehmensstiftung hält typischerweise

sämtliche oder wesentliche Anteile an einer GmbH oder AG;
einen Mitunternehmeranteil an einer KG;
einen eigenen Gewerbebetrieb;
mehrere Beteiligungen und zusätzlich Kapitalanlagevermögen.

Der Unternehmenszweck kann die langfristige Sicherung des Betriebs, die Unabhängigkeit von Erbfällen, die Versorgung der Familie oder eine Kombination aus Unternehmens- und Gemeinwohlzielen sein. Steuerlich ist entscheidend, welches Vermögen tatsächlich übertragen wird und welche Einkünfte die Stiftung erzielt.

Stiftung & Co. KG

Bei der Stiftung & Co. KG ist mindestens eine Stiftung persönlich haftende Gesellschafterin. Häufig übernimmt sie die Geschäftsführung, während Familienmitglieder oder eine weitere Stiftung Kommanditanteile halten. Varianten sind:

Stiftung nur als Komplementärin, Familienmitglieder als Kommanditisten;
eine Stiftung als Komplementärin und eine andere Stiftung als Kommanditistin;
Familienstiftung als Komplementärin, gemeinnützige Stiftung oder weitere Gesellschaft als Kommanditistin;
Stiftung als Kommanditistin, während eine weitere Stiftung die Komplementärrolle trägt.

Die Bezeichnung sagt noch nicht, ob die KG gewerblich tätig, gewerblich geprägt oder nur vermögensverwaltend ist.

Doppelstiftung

Bei einem Doppelstiftungsmodell halten meist eine privatnützige und eine gemeinnützige Stiftung unterschiedliche Beteiligungs-, Stimm- oder Ertragsrechte an einem Unternehmen. Solche Modelle können Unternehmensführung und Vermögensverwendung trennen. Steuerlich sind Übertragung, Stimmrechtsstruktur, verdeckte Vorteile, Gemeinnützigkeit und Unternehmensvermögensverschonung besonders sensibel. Eine pauschale Standardlösung gibt es nicht.

Fünf getrennte Steuerphasen

Phase	Typische Steuerfragen
Errichtung und Ausstattung	Schenkung-/Erbschaftsteuer, Bewertung, Einkommen-/Körperschaftsteuer, Grunderwerbsteuer, Umsatzsteuer
Laufende Stiftung	Körperschaftsteuer, Gewerbesteuer, Kapitalerträge, Beteiligungsbefreiungen, Quellensteuer
Laufende KG	Bei gewerblicher KG: Mitunternehmerbesteuerung, Sondervergütungen, Sonderbetriebsvermögen, Gewerbesteuer, § 15a EStG; bei Vermögensverwaltung: Einkünfte nach ihrer Quelle
Leistungen an Begünstigte	Kapitalerträge, Schenkungsteuer, Arbeitslohn, Darlehen, Nutzungsentgelt, Fremdvergleich
Generationen- und Auslandsebene	Erbersatzsteuer, § 15 AStG, Wegzug, Geschäftsleitung, Betriebsstätte, spanische ISD/IRPF/Vermögensteuer

Ein Vorteil in einer Phase kann durch eine Belastung in einer anderen Phase aufgehoben werden. Die Struktur sollte deshalb nicht nur anhand der Errichtungssteuer oder der laufenden Körperschaftsteuer beurteilt werden.

Errichtung und Übertragung auf die Stiftung

Schenkung oder Erwerb von Todes wegen

Der Übergang von Vermögen aufgrund eines Stiftungsgeschäfts unter Lebenden gilt nach § 7 Abs. 1 Nr. 8 ErbStG als Schenkung. Wird die Stiftung von Todes wegen errichtet oder ausgestattet, greifen die Tatbestände für Erwerbe von Todes wegen. Steuer entsteht grundsätzlich mit dem rechtlichen Vermögensübergang beziehungsweise dem gesetzlich bestimmten Errichtungszeitpunkt.

Zu erfassen ist nicht nur Geld. Übertragen werden können Gesellschaftsanteile, Betriebe, Mitunternehmeranteile, Grundstücke, Wertpapiere, Forderungen oder Nutzungsrechte. Für jeden Gegenstand sind Eigentumsübergang, Bewertungsstichtag und mögliche Gegenleistungen festzustellen.

Steuerklasse und „entferntest Berechtigter“

Bei einer inländischen Familienstiftung bestimmt § 15 Abs. 2 Satz 1 ErbStG Steuerklasse und Freibetrag nach dem Verwandtschaftsverhältnis des nach der Stiftungsurkunde entferntest Berechtigten zum Stifter. Der Bundesfinanzhof versteht darunter die Person, die nach der Satzung potenziell Vermögensvorteile erhalten kann. Sie muss bei Errichtung noch nicht geboren sein und keinen sofort einklagbaren Anspruch besitzen.

Das bedeutet praktisch: Öffnet die Satzung den Begünstigtenkreis bis zu Kindern, Enkeln oder Urenkeln, kann gerade die am weitesten entfernte potenziell begünstigte Generation den Freibetrag bestimmen. Eine weit gefasste Generationenklausel ist daher nicht nur Governance, sondern Teil der Errichtungsbesteuerung.

Bei einer nicht wesentlich familienbezogenen Stiftung greift diese Familienprivilegierung nicht automatisch. Dann können die allgemeinen Regeln für einen nicht verwandten Erwerber und damit Steuerklasse III maßgeblich sein.

Bewertung

Die Erbschaft- oder Schenkungsteuer verwendet die Werte nach dem Bewertungsgesetz. Maßgeblich sind insbesondere:

gemeiner Wert nicht börsennotierter Kapitalgesellschaftsanteile nach § 11 BewG;
Betriebsvermögenswerte und Mitunternehmeranteile nach §§ 95 bis 109 BewG;
Grundbesitzwerte nach den besonderen Grundbesitzregeln;
gesonderte Feststellungen nach § 151 BewG;
Schulden und Lasten nur, soweit sie steuerlich abzugsfähig und wirtschaftlich zugeordnet sind.

Ein gesellschaftsvertraglicher Nennwert oder ein Buchwert ist nicht automatisch der Erbschaftsteuerwert. Bei Unternehmensanteilen werden Ertragsaussichten, Verkäufe unter fremden Dritten und anerkannte Bewertungsmethoden relevant. Für die Verschonung müssen zusätzlich Verwaltungsvermögen, Finanzmittel, Schulden und junge Vermögensgegenstände festgestellt werden.

Gegenleistung und gemischte Übertragung

Übernimmt die Stiftung Schulden, zahlt eine Leibrente, gewährt Versorgungsrechte oder erfüllt andere Gegenleistungen, kann der Vorgang in einen entgeltlichen und einen unentgeltlichen Teil aufzuspalten sein. Die Gegenleistung kann

die schenkungsteuerliche Bereicherung mindern;
beim Stifter einen Veräußerungsgewinn auslösen;
bei Grundstücken Grunderwerbsteuer auslösen;
bei betrieblichen Wirtschaftsgütern stille Reserven realisieren;
als wiederkehrende Leistung beim Empfänger steuerpflichtig sein.

Eine Buchwertfortführung ist nur möglich, wenn ein konkreter ertragsteuerlicher Übertragungstatbestand mit allen Voraussetzungen erfüllt ist. Der Stiftungszweck allein verhindert keine Gewinnrealisierung.

Unternehmensvermögensverschonung nach §§ 13a, 13b, 13c und 28a ErbStG

Schritt 1: Ist das Vermögen begünstigungsfähig?

§ 13b Abs. 1 ErbStG nennt drei Grundgruppen:

bestimmtes land- und forstwirtschaftliches Vermögen;
inländisches Betriebsvermögen und Mitunternehmeranteile sowie entsprechendes Betriebsvermögen einer Betriebsstätte in EU/EWR-Staaten;
Anteile an einer Kapitalgesellschaft mit Sitz oder Geschäftsleitung in Deutschland, EU oder EWR, wenn der Erblasser oder Schenker unmittelbar zu mehr als 25 Prozent beteiligt war.

Für Kapitalgesellschaftsanteile kann eine wirksame Poolvereinbarung helfen, die Mindestbeteiligung zu erreichen. Sie muss Verfügungen, Übertragungen und Stimmrechtsausübung in der gesetzlich verlangten Weise binden. Eine bloße familiäre Abstimmung oder unverbindliche Absicht genügt nicht.

Bei einer Stiftung & Co. KG muss zunächst feststehen, ob ein steuerlich begünstigungsfähiger Mitunternehmeranteil beziehungsweise Betriebsvermögen übertragen wird. Eine bloß vermögensverwaltende KG ist nicht allein wegen der Stiftung als Komplementärin gewerblich geprägt. Dann kann der Anteil erbschaftsteuerlich anders zu bewerten sein und die Betriebsvermögensverschonung scheitern.

Schritt 2: Wie viel davon ist tatsächlich begünstigt?

Begünstigungsfähiges Vermögen ist nicht vollständig begünstigt. § 13b Abs. 2 bis 9 ErbStG zieht das Verwaltungsvermögen ab. Dazu können insbesondere gehören:

an Dritte überlassene Grundstücke, soweit keine gesetzliche Ausnahme greift;
unmittelbar gehaltene Kapitalgesellschaftsanteile von 25 Prozent oder weniger, soweit kein Pool und keine Sonderregel eingreift;
Wertpapiere und vergleichbare Forderungen;
Kunst, Edelmetalle, Oldtimer, Yachten und andere typischerweise privat geprägte Gegenstände außerhalb eines entsprechenden Hauptbetriebs;
Finanzmittel, soweit ihr Nettobestand die gesetzliche 15-Prozent-Grenze übersteigt.

Schulden werden nur nach den gesetzlichen Zuordnungs- und Missbrauchsregeln verrechnet. Junges Verwaltungsvermögen ist Verwaltungsvermögen, das dem Betrieb weniger als zwei Jahre zuzurechnen war. Junge Finanzmittel sind dagegen der positive Saldo der Einlagen und Entnahmen von Finanzmitteln innerhalb der letzten zwei Jahre; entscheidend ist nicht die Haltedauer jedes einzelnen Zahlungsmittels. Beide Kategorien können weder durch das unschädliche Verwaltungsvermögen noch durch die normale Schuldenverrechnung neutralisiert werden.

Der 90-Prozent-Test

Beträgt das gesetzlich definierte Verwaltungsvermögen vor bestimmten Kürzungen mindestens 90 Prozent des gemeinen Werts des begünstigungsfähigen Vermögens, ist der gesamte Wert nicht begünstigt. Dieser Eingangstest soll vermögensverwaltende „Cash-Gesellschaften“ von der Verschonung ausschließen.

Der Test ist nicht identisch mit der späteren Nettoverwaltungsvermögensrechnung. Ein ausnahmsloses Schuldenabzugsverbot gilt jedoch nicht: Für operative Handelsunternehmen hat der BFH in II R 49/21 entschieden, dass betrieblich veranlasste Schulden bereits beim 90-Prozent-Test von den Finanzmitteln abzuziehen sind. Der 15-Prozent-Freibetrag des späteren Finanzmitteltests wird dabei nicht vorgezogen. Eine Holding- oder Stiftungskonstruktion mit hohen Forderungen, Wertpapieren oder vermieteten Immobilien kann gleichwohl am 90-Prozent-Test scheitern; entscheidend sind die konkrete Tätigkeit, die zulässige Schuldenzuordnung und die Verbundvermögensaufstellung.

Verbundvermögensaufstellung

Bei Beteiligungsketten werden die Vermögensgegenstände und Schulden der nachgeordneten Gesellschaften anteilig einbezogen. Konzerninterne Forderungen und Verbindlichkeiten werden nach den gesetzlichen Regeln eliminiert. Die Verschonung lässt sich deshalb nicht allein aus der Bilanz der obersten Stiftung oder Holding ableiten.

Schritt 3: Regelverschonung von 85 Prozent

Bis zu einem Erwerb von 26 Millionen Euro begünstigten Vermögens gewährt § 13a Abs. 1 ErbStG grundsätzlich einen Verschonungsabschlag von 85 Prozent. Der verbleibende Teil kann unter den Voraussetzungen des Abzugsbetrags weiter reduziert werden. Mehrere Erwerbe begünstigten Vermögens von derselben Person innerhalb von zehn Jahren werden für die 26-Millionen-Euro-Grenze zusammengerechnet.

Die 85 Prozent beziehen sich nur auf das nach § 13b Abs. 2 tatsächlich begünstigte Vermögen. Nicht begünstigtes Verwaltungsvermögen bleibt steuerpflichtig.

Lohnsummenregel bei der Regelverschonung

Die Summe der maßgebenden jährlichen Lohnsummen muss innerhalb von fünf Jahren grundsätzlich mindestens 400 Prozent der Ausgangslohnsumme erreichen. Für kleinere Betriebe gelten abgestufte Erleichterungen:

Beschäftigtenzahl	Mindestlohnsumme in fünf Jahren
bis 5	keine Lohnsummenprüfung
mehr als 5 bis 10	250 Prozent
mehr als 10 bis 15	300 Prozent
mehr als 15	400 Prozent

Die Beschäftigtenzahl und Lohnsumme werden nach den gesetzlichen Konzern-, Beteiligungs- und Auslandsregeln ermittelt. Nicht jede Person zählt voll; bestimmte Beschäftigte bleiben unberücksichtigt. Ein späteres Unterschreiten führt zu einer anteiligen rückwirkenden Kürzung des Verschonungsabschlags.

Fünfjährige Behaltensfrist

Bei der Regelverschonung beträgt die Behaltensfrist fünf Jahre. Schädlich können insbesondere sein:

Veräußerung oder Aufgabe des begünstigten Betriebs oder Teilbetriebs;
Veräußerung eines Mitunternehmeranteils oder eines Teils davon;
Veräußerung begünstigter Kapitalgesellschaftsanteile;
übermäßige Entnahmen beziehungsweise Ausschüttungen nach der gesetzlichen Entnahmebegrenzung;
bestimmte Umstrukturierungen, wenn die gesetzlichen Fortführungsvoraussetzungen nicht eingehalten werden.

Bei den gesetzlich erfassten Veräußerungs- und Aufgabetatbeständen entfällt die Begünstigung grundsätzlich zeitanteilig; bei übermäßigen Entnahmen gilt diese zeitanteilige Begrenzung nicht. In den Veräußerungsfällen des § 13a Absatz 6 Satz 1 Nummer 1, 2 und 4 ErbStG kann eine Reinvestition innerhalb von sechs Monaten in entsprechend begünstigtes Vermögen die Nachversteuerung unter den dortigen Voraussetzungen vermeiden. Ein Behaltensverstoß ist innerhalb eines Monats nach seiner Verwirklichung anzuzeigen; eine Unterschreitung der Mindestlohnsumme innerhalb von sechs Monaten nach Ablauf der Lohnsummenfrist.

Optionsverschonung von 100 Prozent

Auf unwiderruflichen Antrag kann das begünstigte Vermögen vollständig verschont werden. Dafür gelten strengere Voraussetzungen:

Das Verwaltungsvermögen darf höchstens 20 Prozent des gemeinen Werts des begünstigungsfähigen Vermögens betragen.
Die Behaltensfrist beträgt sieben Jahre.
Die Mindestlohnsumme beträgt grundsätzlich 700 Prozent in sieben Jahren.
Bei mehr als fünf bis zehn Beschäftigten gilt 500 Prozent, bei mehr als zehn bis 15 Beschäftigten 565 Prozent; bis fünf Beschäftigte entfällt die Lohnsummenprüfung.

Die 20-Prozent-Grenze ist eigenständig und nicht mit dem unschädlichen Nettoverwaltungsvermögen oder dem 90-Prozent-Test zu verwechseln. Scheitert die Optionsverschonung an einer Voraussetzung, kann nicht ohne Weiteres nachträglich zur Regelverschonung gewechselt werden.

Großerwerbe über 26 Millionen Euro: § 13c ErbStG

Übersteigt das begünstigte Vermögen 26 Millionen Euro, kann der Erwerber den abschmelzenden Verschonungsabschlag beantragen. Der Abschlag vermindert sich für jeweils volle 750.000 Euro oberhalb von 26 Millionen Euro um einen Prozentpunkt. Bei der Regelverschonung ist der 85-prozentige Abschlag damit ab 89,75 Millionen Euro vollständig abgeschmolzen; bei der 100-Prozent-Option ordnet das Gesetz ab 90 Millionen Euro ausdrücklich einen Abschlag von null an.

Mehrere Erwerbe begünstigten Vermögens von derselben Person innerhalb von zehn Jahren werden einbezogen. Der Antrag ist unwiderruflich und schließt für denselben Erwerb die Verschonungsbedarfsprüfung nach § 28a ErbStG aus.

Verschonungsbedarfsprüfung nach § 28a ErbStG

Alternativ kann der Erwerber beantragen, die auf das begünstigte Vermögen entfallende Steuer zu erlassen, soweit er nachweist, dass er sie nicht aus seinem verfügbaren Vermögen zahlen kann. Zum verfügbaren Vermögen gehören grundsätzlich 50 Prozent

des zugleich erworbenen nicht begünstigten Vermögens und
des bereits vorhandenen Vermögens, das bei einem Erwerb nicht begünstigt wäre.

Der Erlass steht unter Bedingungen. Siebenjährige Lohnsummen- und Behaltensregeln, weitere Erwerbe innerhalb von zehn Jahren und geänderte Feststellungswerte können den Erlass rückwirkend beeinflussen. § 28a und § 13c können für denselben Erwerb nicht kombiniert werden.

Warum die Verschonung bei Stiftungen besonders dokumentationsintensiv ist

Bei einer Stiftung können Errichtungsvermögen, Beteiligungsrechte, Begünstigtenkreis und langfristige Bindung zeitlich weit auseinanderwirken. Für jeden Erwerb sollten deshalb festgehalten werden:

Übertragungsstichtag und Schenker;
gemeiner Wert und Feststellungsbescheide;
Beteiligungsquote und Poolvereinbarung;
Verbundvermögensaufstellung;
Verwaltungsvermögen, junge Finanzmittel und Schulden;
Ausgangslohnsumme und Beschäftigtenzahl;
gewählte Verschonungsart;
Behaltens- und Lohnsummenkalender;
Ausschüttungen, Entnahmen und Umstrukturierungen;
frühere Erwerbe innerhalb von zehn Jahren.

Laufende Besteuerung der Stiftung

Körperschaftsteuer

Eine rechtsfähige private Stiftung mit Sitz oder Geschäftsleitung in Deutschland ist grundsätzlich unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtig. Der Körperschaftsteuersatz beträgt 15 Prozent; hinzu kommt der Solidaritätszuschlag auf die Körperschaftsteuer. Eine gemeinnützige Stiftung kann unter den besonderen Voraussetzungen des § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG steuerbefreit sein, eine privatnützige Unternehmens- oder Familienstiftung grundsätzlich nicht.

Die Stiftung ist ein eigenes Steuersubjekt. Das Einkommen wird nicht allein deshalb dem Stifter oder den Begünstigten zugerechnet, weil sie Einfluss oder Erwartungen haben. Anders kann es bei einer ausländischen Familienstiftung nach § 15 AStG sein.

Beteiligungserträge

Dividenden und Gewinne aus der Veräußerung von Kapitalgesellschaftsanteilen können nach § 8b KStG weitgehend außer Ansatz bleiben. Fünf Prozent der freigestellten Bezüge oder Gewinne gelten grundsätzlich als nicht abziehbare Betriebsausgaben. Für Dividenden greift die körperschaftsteuerliche Befreiung regelmäßig nicht, wenn die unmittelbare Beteiligung zu Beginn des Kalenderjahres weniger als zehn Prozent beträgt; für die Gewerbesteuer gelten eigene Beteiligungs- und Stichtagsregeln.

Zinsen, Mieten, Lizenzentgelte und andere laufende Erträge sind grundsätzlich normal steuerpflichtig, soweit keine besondere Befreiung besteht. Verluste und Finanzierungsaufwand folgen eigenen Abzugsbeschränkungen.

Gewerbesteuer

Eine Stiftung unterliegt mit einem wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb beziehungsweise Gewerbebetrieb der Gewerbesteuer. Die bloße Verwaltung eigenen Vermögens ist nicht automatisch gewerblich. Hält die Stiftung nur Beteiligungen, können ihre eigenen Tätigkeiten und die gewerbesteuerliche Behandlung der Beteiligungserträge getrennt zu beurteilen sein.

Ist die Stiftung Mitunternehmerin einer gewerblichen KG, erzielt sie aus dem Gewinnanteil gewerbliche Einkünfte. Die KG schuldet die Gewerbesteuer; bei der Stiftung ist die für natürliche Personen vorgesehene Einkommensteueranrechnung des § 35 EStG nicht in gleicher Weise nutzbar.

Leistungen an Begünstigte

Leistungen einer nicht steuerbefreiten Stiftung können beim Begünstigten zu Einkünften aus Kapitalvermögen nach § 20 Abs. 1 Nr. 9 EStG gehören, wenn sie Gewinnausschüttungen wirtschaftlich vergleichbar sind. Ob Kapitalertragsteuer einzubehalten ist, hängt von Art, Empfänger und konkreter Leistung ab.

Nicht jede Zahlung ist eine Ausschüttung. Arbeitslohn für echte Tätigkeit, Kaufpreis, Darlehensauszahlung oder Aufwendungsersatz folgen ihren eigenen Regeln. Eine falsch bezeichnete Zahlung wird nach ihrem wirtschaftlichen Gehalt besteuert.

Erbersatzsteuer der inländischen Familienstiftung

Zweck und 30-Jahres-Turnus

§ 1 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG besteuert das Vermögen einer inländischen Stiftung, die wesentlich im Interesse einer Familie oder bestimmter Familien errichtet ist, in Zeitabständen von 30 Jahren. Die Steuer simuliert den Generationenwechsel, der bei dauerhaft in einer Stiftung gebundenem Vermögen nicht durch einen Todesfall ausgelöst wird.

Die erste 30-Jahresfrist knüpft grundsätzlich an den Zeitpunkt des ersten Vermögensübergangs auf die Stiftung an. Spätere Zustiftungen setzen nicht ohne Weiteres für das gesamte Vermögen eine neue Frist in Gang. Errichtungsakten und historische Übertragungsdaten müssen daher dauerhaft aufbewahrt werden.

Bemessungsgrundlage, Freibetrag und Steuersatz

Besteuert wird das am Stichtag vorhandene steuerpflichtige Stiftungsvermögen nach den erbschaftsteuerlichen Bewertungsregeln. § 15 Abs. 2 Satz 3 ErbStG gewährt den doppelten Kinderfreibetrag nach § 16 Abs. 1 Nr. 2, aktuell also 800.000 Euro.

Der Steuersatz wird besonders berechnet: Es gilt der Prozentsatz der Steuerklasse I, der für die Hälfte des steuerpflichtigen Vermögens gelten würde. Dieser Prozentsatz wird anschließend auf das gesamte steuerpflichtige Vermögen angewandt. Die Bemessungsgrundlage selbst wird also nicht halbiert.

Begünstigtes Unternehmensvermögen kann auch bei der Erbersatzsteuer unter den Voraussetzungen der §§ 13a, 13b, 13c und 28a ErbStG verschont werden. Das setzt eine neue vollständige Verwaltungsvermögens-, Lohnsummen- und Behaltensprüfung am 30-Jahres-Stichtag voraus.

Verrentung und Verfahren

Nach § 24 ErbStG kann die Stiftung verlangen, die Steuer in 30 gleichen jährlichen Teilbeträgen zu entrichten. In der Summe sind Tilgung und eine gesetzliche Verzinsung von 5,5 Prozent enthalten. Ob die Verrentung wirtschaftlich sinnvoll ist, hängt von Liquidität, Zinssituation und erwarteten Erträgen ab.

Das Finanzamt kann Erklärungen und Angaben zur Stiftung, zum Vermögen und zum Familienkreis verlangen. Wegen der langen Zeiträume sollte die Stiftung einen eigenen Erbersatzsteuerkalender führen, Werte und Beteiligungsstrukturen regelmäßig aktualisieren und den nächsten Stichtag nicht erst kurz vor Ablauf der 30 Jahre aufarbeiten.

Abgrenzung zu § 15 AStG

Die Erbersatzsteuer ist eine Erbschaftsteuer auf das Vermögen einer inländischen Familienstiftung im 30-Jahres-Turnus. § 15 AStG ist dagegen eine laufende Einkommen- oder Körperschaftsteuerzurechnung von Einkünften einer ausländischen Familienstiftung an in Deutschland unbeschränkt steuerpflichtige Personen. Beide Regelungen können nicht als austauschbare Alternativen behandelt werden.

Ausländische Familienstiftung und § 15 AStG

Grundtatbestand

Hat eine Familienstiftung sowohl Sitz als auch Geschäftsleitung außerhalb Deutschlands, werden ihr Vermögen und ihre Einkünfte nach § 15 Abs. 1 AStG grundsätzlich

dem in Deutschland unbeschränkt steuerpflichtigen Stifter,
sonst den in Deutschland unbeschränkt steuerpflichtigen Bezugs- oder Anfallsberechtigten

entsprechend ihrem Anteil zugerechnet. Die Norm gilt ausdrücklich nicht für die Erbschaftsteuer.

Eine Familienstiftung liegt nach § 15 Abs. 2 AStG vor, wenn Stifter, Angehörige und Abkömmlinge zu mehr als der Hälfte bezugs- oder anfallsberechtigt sind. Eine anfallsberechtigte Person braucht nicht zwingend einen sofortigen Zahlungsanspruch; eine gesicherte Aussicht auf Vermögen bei Liquidation kann genügen.

Escape nach § 15 Abs. 6 AStG

Der Gesetzeswortlaut nimmt eine Stiftung mit Sitz oder Geschäftsleitung in EU oder EWR aus der Zurechnung aus, wenn

das Stiftungsvermögen der Verfügungsmacht der Familienpersonen rechtlich und tatsächlich entzogen ist und
ein ausreichender steuerlicher Informationsaustausch besteht.

Der Bundesfinanzhof hat am 3. Dezember 2024 entschieden, dass wegen der unionsrechtlichen Kapitalverkehrsfreiheit der Drittstaatensitz für die Anwendung dieser Entlastung nicht schädlich sein darf. Für den Entzug der Verfügungsmacht kommt es nach den Urteilen ausschließlich auf die Zivilrechtslage an. Die Anfallsberechtigung ist für jeden Veranlagungszeitraum zu beurteilen.

Das bedeutet nicht, dass jede Drittstaatenstiftung ausgenommen ist. Rechtspositionen, Kontrollrechte, Abberufungsmacht, Änderungsrechte, Informationsaustausch und tatsächliche Statuten müssen vollständig geprüft werden.

Einkünfteermittlung und spätere Ausschüttung

Die Stiftungseinkünfte werden nach deutschen Vorschriften ermittelt; § 8b KStG bleibt auf Ebene der Stiftungsermittlung nach § 15 Abs. 7 AStG unberücksichtigt. Ausländische Einkommensteuern können unter den gesetzlichen Voraussetzungen angerechnet werden.

Zugerechnete Einkünfte gelten bei natürlichen Personen grundsätzlich als Einkünfte nach § 20 Abs. 1 Nr. 9 EStG. Schüttet die Stiftung später Beträge aus, bleiben diese nach § 15 Abs. 11 AStG insoweit steuerfrei, wie die zugrunde liegenden Einkünfte nachweislich bereits zugerechnet wurden. Ohne lückenlose Jahrestrennung droht eine wirtschaftliche Doppelbelastung.

Stiftung & Co. KG: transparente Personengesellschaft

Grundprinzip

Eine KG ist eine Personengesellschaft mit mindestens einem persönlich haftenden Gesellschafter und mindestens einem Kommanditisten. Steuerlich wird sie grundsätzlich nicht wie eine Kapitalgesellschaft behandelt. Bei einer gewerblichen KG wird der Gewinn den Mitunternehmern zugerechnet; die KG selbst schuldet Gewerbesteuer. Bei einer rein vermögensverwaltenden KG werden die Einkünfte dagegen nach ihrer jeweiligen Quelle zugerechnet, ohne Gewerbesteuer allein aufgrund der Rechtsform. Umsatzsteuerlich ist die KG Unternehmerin, soweit sie eine entsprechende unternehmerische Tätigkeit ausübt.

Die Stiftung wird mit ihrem Gewinnanteil körperschaftsteuerpflichtig. Familienmitglieder als Kommanditisten versteuern ihre Gewinnanteile nach Einkommensteuerrecht. Ausschüttung und steuerliche Gewinnzurechnung können zeitlich auseinanderfallen.

Keine automatische gewerbliche Prägung

§ 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG setzt für die gewerbliche Prägung voraus, dass ausschließlich Kapitalgesellschaften persönlich haftende Gesellschafter sind und nur diese oder Nichtgesellschafter zur Geschäftsführung befugt sind. Eine Stiftung ist keine Kapitalgesellschaft.

Der Bundesfinanzhof hat deshalb mit Urteil vom 27. April 2022 entschieden:

Eine Stiftung & Co. KG ist nicht allein aufgrund dieser Struktur gewerblich geprägt.
Eine vermögensverwaltende Stiftung & Co. KG mit einer Stiftung als alleiniger Komplementärin wird bewertungsrechtlich nicht automatisch als Betriebsvermögen behandelt.

Erzielt die KG tatsächlich originär gewerbliche Einkünfte, bleibt sie selbstverständlich gewerblich. Solange eine Stiftung persönlich haftende Gesellschafterin bleibt, genügt die Aufnahme einer zusätzlichen Kapitalgesellschaft jedoch nicht für eine gewerbliche Prägung nach § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG. Der konkrete Gesellschaftsvertrag und die wirklichen Tätigkeiten entscheiden.

Stiftung als Komplementärin

Als Komplementärin kann die Stiftung Geschäftsführung und Vertretung übernehmen und zivilrechtlich unbeschränkt haften. Steuerlich sind zu trennen:

Gewinnanteil der Stiftung;
Haftungsvergütung;
Geschäftsführungsvergütung;
Darlehenszinsen;
Mieten oder Lizenzentgelte;
Ersatz tatsächlich getragener Aufwendungen.

Bei einer gewerblichen Mitunternehmerschaft gehören Vergütungen für Tätigkeiten, Darlehen oder die Überlassung von Wirtschaftsgütern nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG grundsätzlich zu den gewerblichen Einkünften der Stiftung und mindern den Gesamtgewinn der Mitunternehmerschaft nicht wie ein Entgelt an einen fremden Dritten. Sie werden als Sondervergütung erfasst.

Die Vergütung muss trotzdem gesellschaftsvertraglich wirksam, tatsächlich verdient und fremdüblich sein. Überhöhte oder privat veranlasste Zahlungen können zusätzliche Steuerfolgen auslösen.

Stiftung als Kommanditistin

Ist die Stiftung Kommanditistin, trägt sie grundsätzlich nur die handelsrechtlich vereinbarte Haftung und erhält einen Mitunternehmeranteil, wenn sie Mitunternehmerinitiative und Mitunternehmerrisiko besitzt. Wirtschaftsgüter, die sie der KG überlässt und die dem Betrieb dienen, können Sonderbetriebsvermögen sein. Das gilt beispielsweise für ein Betriebsgrundstück, ein Darlehen oder – je nach Funktion – Beteiligungen.

Die Abgrenzung zwischen Stiftungsvermögen und Sonderbetriebsvermögen ist für laufende Besteuerung, Veräußerung, Umstrukturierung und Erbschaftsteuer entscheidend. Eine isolierte Übertragung des KG-Anteils ohne funktional wesentliches Sonderbetriebsvermögen kann die Begünstigung gefährden.

Verlustverrechnung nach § 15a EStG

Bei einem Kommanditisten ist der Ausgleich eines Verlustanteils beschränkt, soweit dadurch ein negatives Kapitalkonto entsteht oder sich erhöht und keine weitergehende wirtschaftliche Belastung besteht. Nicht ausgleichsfähige Verluste werden als verrechenbare Verluste vorgetragen und können grundsätzlich mit späteren Gewinnen aus derselben Beteiligung genutzt werden.

Einlagen, Entnahmen, Haftsumme und Haftungswiederaufleben beeinflussen die Berechnung. Die Regel kann auch eine Stiftung als Kommanditistin treffen. Sie darf nicht mit der handelsrechtlichen Verlustzuweisung oder der erbschaftsteuerlichen Bewertung verwechselt werden.

Option zur Körperschaftsbesteuerung nach § 1a KStG

Eine Personenhandelsgesellschaft kann auf unwiderruflichen Antrag für Ertragsteuerzwecke wie eine Kapitalgesellschaft behandelt werden. Die Gesellschafter werden dann steuerlich wie Anteilseigner behandelt. Zivilrechtlich bleibt die Stiftung & Co. KG bestehen.

Die Option kann Beteiligungserträge, Thesaurierung und Vergütungssystem verändern, hat aber weitreichende Folgen:

Der Übergang in die Optionsbesteuerung wird grundsätzlich wie ein Formwechsel behandelt.
Für einen Buchwertübergang ist grundsätzlich auch funktional wesentliches Sonderbetriebsvermögen einzubeziehen; allein die Zurückbehaltung der Beteiligung an einer Komplementärin steht dem nach § 1a Absatz 2 Satz 2 KStG nicht entgegen.
Tätigkeits- und Darlehensvergütungen können ihre steuerliche Qualität ändern.
Ausschüttungen folgen Kapitalgesellschaftsregeln.
Ein späterer Rückweg kann erneut Umwandlungs- und Entstrickungsfolgen auslösen.
Für Erbschaftsteuer, DBA und ausländische Qualifikation ist die Option nicht ohne eigene Prüfung gleichbedeutend mit einer echten Kapitalgesellschaft.

Wegzug und Spanienbezug

Stifter, Organmitglied und Begünstigter sind getrennte Personen

Der Wegzug des Stifters nach Spanien verlegt nicht automatisch Sitz oder Geschäftsleitung der Stiftung. Ebenso wenig wird eine KG wegen des Wohnsitzes eines Kommanditisten spanisch ansässig. Relevant wird der Wegzug, wenn die betreffende Person tatsächlich Leitungsentscheidungen trifft, eine Betriebsstätte begründet oder Leistungen erhält.

Person/Funktion	Zentrale Spanienfrage
Stifter ohne Organamt	Wegzugsbesteuerung eigener Anteile, Kontrollrechte, spanische Vermögensteuer und CFC-Regeln
Stiftungsvorstand	tatsächlicher Geschäftsleitungsort der Stiftung
KG-Geschäftsführer/Komplementärorgan	Geschäftsleitung und mögliche Betriebsstätte der KG
Begünstigter	Besteuerung von Ausschüttungen, Darlehen und Nutzungen in Spanien
Kommanditist	Besteuerung laufender KG-Einkünfte, Veräußerung und Vermögensteuer

Ort der Geschäftsleitung

Deutschland knüpft die unbeschränkte Körperschaftsteuerpflicht einer Stiftung an Sitz oder Geschäftsleitung. Spanien behandelt eine Körperschaft grundsätzlich als ansässig, wenn sie nach spanischem Recht gegründet wurde, ihren Sitz in Spanien hat oder ihre effektive Leitung dort liegt. Werden die grundlegenden laufenden Entscheidungen der deutschen Stiftung tatsächlich auf Mallorca getroffen, kann Doppelansässigkeit entstehen.

Das DBA Deutschland–Spanien ordnet eine doppelt ansässige nicht natürliche Person nach seinem geltenden Wortlaut dem Ort der tatsächlichen Geschäftsleitung zu. Protokolle, deutsche Anschrift oder ein formaler Beirat ersetzen keine reale Leitungsfunktion. Maßgeblich sind Entscheidungsbefugnisse, Vorbereitung, Abschluss und Umsetzung.

Betriebsstätte

Bleibt die Leitung in Deutschland, kann die Stiftung oder KG in Spanien dennoch eine Betriebsstätte haben. Dauerhafte Büros, ein operativer Standort, Personal oder Personen mit gewöhnlicher Abschlussvollmacht sind typische Anknüpfungspunkte. Gewinne müssen der Betriebsstätte nach Funktionen, Vermögen und Risiken fremdüblich zugerechnet werden.

Bei einer vermögensverwaltenden KG mit spanischer Immobilie gelten zusätzlich die besonderen DBA-Regeln für unbewegliches Vermögen und immobilienreiche Gesellschaften. Für die spanische Einkünftezurechnung sind insbesondere die in der DGT-Resolution vom 6. Februar 2020 festgelegten Kriterien für ausländische transparente Einheiten maßgeblich.

Spanische Qualifikation der Stiftung

Spanien kennt eigene Stiftungsformen, übernimmt aber nicht automatisch die deutsche steuerliche Einordnung einer privaten Familienstiftung. Zu prüfen sind insbesondere:

besitzt die deutsche Stiftung nach dem anwendbaren Recht eigene Rechtspersönlichkeit;
wer kontrolliert Vermögen und Organbestellung;
bestehen feste Ansprüche oder nur Ermessensleistungen;
ist die Stiftung in Spanien ansässig oder nur nichtresident;
handelt es sich aus spanischer Sicht um Einkommen, Schenkung, Vermögensrecht oder transparente Struktur;
greifen spanische CFC-Regeln für eine kontrollierte ausländische Einheit.

Erbringt eine rechtlich eigenständige Stiftung eine echte unentgeltliche Zuwendung unter Lebenden an eine in Spanien ansässige natürliche Person, unterliegt dieser Erwerb nach Art. 3 Abs. 1 Buchstabe b sowie Art. 5 und 6 LISD grundsätzlich der spanischen Schenkungsteuer. Das kann auch wiederkehrende Zuwendungen betreffen; nicht jede satzungsgemäße Zahlung ist aber allein deshalb eine Schenkung. Für die staatliche Verwandtschaftseinstufung ist die zuwendende Stiftung maßgeblich, nicht die Beziehung zum Stifter; bei fehlender Verwandtschaft kommt Gruppe IV nach Art. 20 Abs. 2 Buchstabe a LISD zum Tragen. Anspruchs-, Gegenleistungs- und Kontrollrechte sind vor einer solchen Einordnung gesondert zu prüfen.

Spanische Qualifikation der KG

Ausländische Personengesellschaften werden in Spanien nach ihren rechtlichen und steuerlichen Merkmalen eingeordnet. Nach der DGT-Resolution vom 6. Februar 2020 setzt eine transparente Einkünftezurechnung voraus, dass die Einheit im Gründungsstaat keiner eigenen persönlichen Einkommensteuer unterliegt, ihre Einkünfte den Gesellschaftern bereits bei Erzielung unabhängig von einer Ausschüttung zugerechnet werden und dabei ihre ursprüngliche Einkunftsart behalten. Werden Anteile an einer KG verkauft, deren Wert vollständig auf einer spanischen Immobilie beruht, kann Spanien unabhängig von einer bloßen deutschen Rechtsformbezeichnung ein Besteuerungsrecht aus Art. 13 Abs. 2 DBA in Verbindung mit Art. 13 Abs. 1 Buchstabe i IRNR haben. Seit 2025 erfasst der DBA-Immobilientest auch vergleichbare Beteiligungen und die 365 Tage vor dem Verkauf; die Einkünftezurechnung und der innerstaatliche Tatbestand bleiben jeweils zusätzlich zu prüfen.

V1207-23 vom 9. Mai 2023 betrifft die Schenkung oder Vererbung von Anteilen an einer deutschen GmbH & Co. KG mit eigener Rechtspersönlichkeit an einen in Deutschland ansässigen Erwerber; die spanische Immobilie machte weniger als 50 Prozent des Gesamtvermögens aus. Die DGT verneinte im geprüften Fall spanische ISD auf die ausländischen Anteile. V1704-24 vom 11. Juli 2024 betrifft dagegen die Vermögensteuer eines deutschen Ansässigen auf eine deutsche KG-Beteiligung bei mehr als 50 Prozent spanischem Immobilienvermögen: Besteuerungsgegenstand war die gesamte Beteiligung nach den dafür geltenden Bewertungsregeln, nicht nur isoliert das Haus. Einkommensteuerliche Transparenz darf deshalb nicht ungeprüft auf Schenkung-, Erbschaft- oder Vermögensteuer übertragen werden.

IRPF, ISD, Vermögensteuer und CFC

Für eine in Spanien ansässige natürliche Person sind insbesondere folgende Zweige zu prüfen:

IRPF: weltweite Einkünfte, soweit eine Zahlung als Einkommen und nicht als Schenkung qualifiziert;
ISD: unentgeltliche Leistungen und Vermögensübertragungen, gegebenenfalls mit regionalen Regeln und Anrechnung einer vergleichbaren Auslandssteuer;
Vermögensteuer: weltweite Vermögensrechte und Beteiligungen, soweit sie der Person zuzurechnen sind;
CFC-Regeln nach Art. 91 LIRPF: mögliche Zurechnung niedrig besteuerter passiver Einkünfte einer kontrollierten ausländischen Einheit;
Informationsmeldungen: Beteiligungen, Konten, Wertpapiere und sonstige Auslandsrechte nach den jeweils geltenden Tatbeständen.

Das Stiftungsvermögen wird einem spanischen Begünstigten nicht allein wegen einer Ermessensbegünstigung automatisch als eigenes Vermögen zugerechnet. Kontroll-, Bezugs- und Anfallsrechte können das Ergebnis aber verändern. Bei einer Stiftung oder KG als spanisch ansässigem Rechtsträger sind zusätzlich Körperschaftsteuer und Art. 100 LIS zu prüfen.

Ausschüttungen, Darlehen und private Nutzung

Reguläre Ausschüttung

Eine satzungsgemäße Leistung an einen Begünstigten kann in Deutschland Kapitalertrag sein. Bei einem in Spanien ansässigen Empfänger ist zusätzlich die spanische Qualifikation zu prüfen. Dieselbe Zahlung kann in Deutschland als kapitalertragsähnliche Leistung und in Spanien nach dem konkreten Sachverhalt als Schenkung behandelt werden. Ohne Erbschaftsteuer-DBA zwischen Deutschland und Spanien gibt es dafür keine umfassende abkommensrechtliche Verteilungsregel.

Darlehen

Ein Darlehen der Stiftung oder KG an ein Familienmitglied sollte schriftlich, marktgerecht verzinst, besichert und tatsächlich bedient werden. Fehlen Rückzahlungswille oder Durchsetzbarkeit, kann die Auszahlung wirtschaftlich eine Zuwendung sein. Eine zu niedrige Verzinsung kann einen eigenen Vorteil begründen; bei grenzüberschreitenden verbundenen Personen kommen Fremdvergleichs- und Verrechnungspreisregeln hinzu.

Immobilien- oder Vermögensnutzung

Nutzt ein Begünstigter eine Stiftungsimmobilie, ein Fahrzeug, ein Flugzeug oder Personal unentgeltlich oder verbilligt, sind mindestens zu prüfen:

Satzungsrecht und Organbeschluss;
marktübliche Vergütung;
steuerpflichtige Leistung oder Ausschüttung;
mögliche Schenkung;
Umsatzsteuer und Vorsteuerkorrektur;
spanische Eigennutzungs- und Vermögensteuerfolgen;
verdeckte Kostenübernahme durch die KG.

Die bloße Bezeichnung als „Begünstigtenversorgung“ macht den Vorteil weder steuerfrei noch fremdüblich.

Kosten der Familie

Reisen, Schulen, Wohnungen, Berater oder private Sicherheit können nur bei betrieblicher Veranlassung Betriebsausgaben der Stiftung oder KG sein. Ein bloßer Zusammenhang mit dem satzungsmäßigen Zweck genügt nicht: Aufwendungen der Stiftung zur Erfüllung ihrer Satzungszwecke, insbesondere zur Versorgung der Familie, sind nach § 10 Nr. 1 KStG nicht abzugsfähig. Kostenübernahmen können beim Empfänger zusätzlich steuerpflichtige Vorteile oder Schenkungen auslösen.

Governance- und Nachweismatrix

Thema	Zu dokumentieren	Steuerliche Bedeutung
Stiftungssatzung	Zweck, Begünstigte, Generationen, Ausschüttungsregeln, Vermögensanfall	Errichtungssteuer, Familienstiftung, § 15 AStG, Erbersatzsteuer
Organbestellung	Ernennung, Abberufung, Weisungs- und Vetorechte	Selbständigkeit, Geschäftsleitung, Verfügungsmacht
Geschäftsleitung	tatsächliche Entscheidungsorte, Protokolle, Bankvollmachten	Ansässigkeit, DBA, Betriebsstätte
Beteiligungen	Quote, Stimmrechte, Poolvertrag, Anschaffungsdaten	§ 13b ErbStG, § 8b KStG, spanische Vermögensteuer
KG-Rolle	Komplementär-/Kommanditstellung, Geschäftsführung, Haftung	Mitunternehmerstatus, Sondervergütung, § 15a EStG
Bewertung	Unternehmenswert, Grundbesitz, Schulden, Feststellungen	Errichtungssteuer und Erbersatzsteuer
Verwaltungsvermögen	Finanzmittel, Immobilien, Wertpapiere, junge Werte, Verbundaufstellung	90-Prozent-Test, Verschonungsumfang, Optionsgrenze
Lohnsumme	Ausgangslohnsumme, Beschäftigtenzahl, Konzernwerte	fünf- oder siebenjährige Verschonungsüberwachung
Ausschüttungen	Rechtsgrund, Beschluss, Empfänger, frühere §-15-AStG-Zurechnung	Kapitalertrag, ISD, Doppelbesteuerung
Darlehen/Nutzung	Vertrag, Marktvergleich, Sicherheiten, Zahlung	verdeckter Vorteil, Schenkung, Verrechnungspreis
Erbersatzsteuer	erster Vermögensübergang, 30-Jahres-Stichtag, Ratenwahl	fristgerechte Erklärung und Liquidität
Spanien	Ansässigkeit, DGT-Qualifikation, IRPF/ISD/IP/CFC, Meldungen	Vermeidung widersprüchlicher Deklarationen

Drei Praxisfälle

Fall 1: Deutsche Unternehmensstiftung mit Begünstigtem auf Mallorca

Eine deutsche Familienstiftung hält 80 Prozent einer operativen GmbH. Der Sohn des Stifters zieht nach Mallorca und erhält jährlich nach Ermessen des Vorstands 200.000 Euro. Er besitzt keine Organrechte; der Stiftungsvorstand entscheidet weiterhin tatsächlich in Deutschland.

Prüfung: Die Stiftung bleibt grundsätzlich deutsches Steuersubjekt; der Wegzug des Begünstigten verlegt ihre Geschäftsleitung nicht. Deutschland kann die Leistung nach § 20 Abs. 1 Nr. 9 EStG und Quellensteuerregeln erfassen. Spanien besteuert den Empfänger nach seinem Recht. Liegt tatsächlich eine unentgeltliche Zuwendung unter Lebenden vor, greift grundsätzlich die spanische ISD nach Art. 3 Abs. 1 Buchstabe b LISD. Satzung, Anspruchsqualität, Organermessen und tatsächlicher Rechtsgrund müssen deshalb vor der ersten Zahlung geklärt werden. Die Erbersatzsteuer der Stiftung läuft unabhängig davon weiter.

Fall 2: Stiftung & Co. KG und Wegzug eines Kommanditisten

Eine Familienstiftung ist alleinige Komplementärin einer KG. Zwei Geschwister halten die Kommanditanteile. Die KG verwaltet nur Wertpapiere und eine spanische Ferienimmobilie; sie betreibt kein operatives Geschäft. Ein Geschwister zieht nach Spanien.

Prüfung: Die KG ist nicht allein wegen der Stiftung als Komplementärin gewerblich geprägt. Ihre Einkünfte können vermögensverwaltend sein; der Anteil ist nicht automatisch begünstigtes Betriebsvermögen. Für den spanischen Kommanditisten sind laufende Einkünfte, Beteiligungswert, Immobilieneinkünfte und Informationspflichten zu prüfen. Die spanische Immobilie kann Spanien Besteuerungsrechte geben. Geschäftsleitungsrisiken entstehen zusätzlich, wenn der weggezogene Kommanditist tatsächlich die KG führt, obwohl die Stiftung formal Geschäftsführerin ist.

Fall 3: Ausländische Familienstiftung mit deutschem Begünstigten

Eine Stiftung mit Sitz und Leitung außerhalb Deutschlands hält ein Wertpapierdepot und Unternehmensanteile. Ein in Deutschland lebender Enkel hat keinen laufenden Zahlungsanspruch, soll aber bei Auflösung einen Anteil erhalten. Der unabhängige Stiftungsrat entscheidet über alle Ausschüttungen.

Prüfung: Zunächst ist zu klären, ob der Enkel bezugs- oder anfallsberechtigt und die Stiftung eine Familienstiftung nach § 15 AStG ist. Danach folgt die Escape-Prüfung: Ist das Vermögen der Familienverfügung zivilrechtlich entzogen und besteht ausreichender Informationsaustausch? Die BFH-Urteile vom 3. Dezember 2024 verlangen eine veranlagungszeitraumbezogene Prüfung und lassen die Entlastung unionsrechtlich auch bei Drittstaaten zu. Werden Einkünfte zugerechnet, müssen sie jahresgenau dokumentiert werden, damit spätere Ausschüttungen nach § 15 Abs. 11 AStG nicht nochmals besteuert werden.

Praktische Reihenfolge vor Umsetzung

Ziel definieren: Unternehmenssicherung, Versorgung, Gemeinnützigkeit, Stimmrechtskontrolle oder Vermögensschutz?
Rechtsträger wählen: Stiftung allein, Stiftung als Holding, Stiftung & Co. KG oder Doppelstiftung?
Begünstigtenkreis festlegen: einschließlich entfernter Generationen, Ansprüche, Ermessen und Vermögensanfall.
Vermögen inventarisieren: Betrieb, Anteile, Grundstücke, Wertpapiere, Schulden und Sonderbetriebsvermögen.
Errichtungssteuer modellieren: Bewertung, Steuerklasse, Gegenleistung, stille Reserven und Grunderwerbsteuer.
Verschonung rechnen: 25-Prozent-Quote, 90-Prozent-Test, Verwaltungsvermögen, Lohnsumme, 26-Millionen-Euro-Grenze.
Leitungsmodell festlegen: reale Zuständigkeiten, Arbeitsorte und Vertretungsmacht.
KG-Verträge abstimmen: Gewinnverteilung, Sondervergütungen, Haftung, Ausscheiden und Nachfolge.
Ausschüttungspolitik festlegen: Rechtsgrund, Quellensteuer, Darlehen und private Nutzung.
Erbersatzsteuerkalender anlegen: erster Vermögensübergang, Zwischenbewertungen und Liquiditätsplan.
Spanienzweige prüfen: Ansässigkeit, ISD/IRPF/IP/CFC, Immobilien und DGT-Qualifikation.
Jährliche Konsistenzkontrolle: Stiftung, KG, Gesellschaften und persönliche Erklärungen müssen dieselben Rechte und Zahlungsgründe abbilden.

Typische Fehler

Unternehmensstiftung als Steuerbefreiung verstehen. Privatnützige Stiftungen zahlen grundsätzlich Körperschaftsteuer und gegebenenfalls Gewerbesteuer.
Errichtung und Erbersatzsteuer vermischen. Die erste Vermögensübertragung und der spätere 30-Jahres-Turnus sind eigene Erwerbsvorgänge.
§ 15 AStG als Erbschaftsteuer behandeln. Die Norm rechnet laufende Einkünfte einer ausländischen Familienstiftung zu.
Jeden KG-Anteil als begünstigtes Betriebsvermögen ansehen. Die Stiftung als Komplementärin erzeugt keine automatische gewerbliche Prägung.
Die 25-Prozent-Grenze übersehen. Kapitalgesellschaftsanteile sind ohne mehr als 25 Prozent oder wirksamen Pool grundsätzlich nicht begünstigungsfähig.
Verwaltungsvermögen nur netto betrachten. Der 90-Prozent-Test greift vor wesentlichen Kürzungen; der für operative Handelsunternehmen anerkannte Abzug betrieblicher Schulden von Finanzmitteln ist dennoch zu berücksichtigen.
85 oder 100 Prozent auf den Gesamtwert anwenden. Verschont wird nur das tatsächlich begünstigte Vermögen.
Lohnsummen und Behaltensfristen nach Errichtung nicht überwachen. Ein späterer Verstoß kann rückwirkend Steuer auslösen.
Optionsverschonung ohne 20-Prozent-Test wählen. Der Antrag ist unwiderruflich und verlangt strengere Bedingungen.
Sondervergütungen wie Fremdleistungen buchen. Bei der gewerblichen KG werden sie grundsätzlich dem Mitunternehmer zugerechnet.
§ 1a KStG als zivilrechtliche Umwandlung verstehen. Die KG bleibt gesellschaftsrechtlich KG; ausländische und erbschaftsteuerliche Folgen sind separat zu prüfen.
Spanien aus der deutschen Rechtsform ableiten. DGT, DBA und spanisches Recht qualifizieren Stiftung, KG und Leistung nach eigenen Kriterien.
Darlehen und Immobiliennutzung informell lassen. Fehlender Fremdvergleich kann Einkommen-, Schenkung- und Verrechnungspreisfolgen auslösen.
Den Wohnort eines Begünstigten mit dem Leitungsort verwechseln. Erst tatsächliche Entscheidungsfunktionen können die Stiftung oder KG verlagern.

Häufige Fragen

Ist eine Unternehmensstiftung steuerfrei?

Nein. Eine privatnützige Unternehmens- oder Familienstiftung ist grundsätzlich körperschaftsteuerpflichtig und kann gewerbesteuerpflichtig sein. Nur eine tatsächlich steuerbegünstigte Stiftung erfüllt unter den Voraussetzungen der AO besondere Befreiungen.

Fällt bei der Errichtung einer Familienstiftung Schenkungsteuer an?

Bei einer Ausstattung unter Lebenden grundsätzlich ja. Steuerklasse und Freibetrag richten sich bei der inländischen Familienstiftung nach dem entferntest potenziell Berechtigten. Unternehmensvermögensverschonung kann die Belastung reduzieren, wenn alle Voraussetzungen erfüllt sind.

Sind GmbH-Anteile in der Stiftung immer zu 85 Prozent verschont?

Nein. Der Stifter muss grundsätzlich unmittelbar zu mehr als 25 Prozent beteiligt sein oder eine wirksame Poolbindung erfüllen. Danach sind 90-Prozent-Test, Verwaltungsvermögen, Lohnsumme, Behaltensfrist und Erwerbsgrenze zu prüfen.

Wann fällt Erbersatzsteuer an?

Bei einer inländischen Stiftung, die wesentlich im Interesse einer Familie oder bestimmter Familien errichtet ist, grundsätzlich alle 30 Jahre. Der Fristbeginn und das steuerpflichtige Vermögen müssen anhand der Stiftungshistorie bestimmt werden.

Ist die Stiftung & Co. KG automatisch gewerblich?

Nein. Eine Stiftung ist keine Kapitalgesellschaft im Sinne der gewerblichen Prägung. Ohne originär gewerbliche Tätigkeit oder andere Prägungsstruktur kann die KG vermögensverwaltend sein.

Was versteuert die Stiftung als Komplementärin?

Bei einer gewerblichen KG grundsätzlich ihren Gewinnanteil sowie Sondervergütungen für Geschäftsführung, Haftung, Darlehen oder überlassene Wirtschaftsgüter. Die genaue Behandlung hängt von Vertrag und Mitunternehmerstellung ab.

Verhindert § 1a KStG die transparente Besteuerung?

Für die deutschen Ertragsteuern wird die optierende KG grundsätzlich wie eine Kapitalgesellschaft behandelt. Zivilrechtlich bleibt sie eine KG. Erbschaftsteuer, DBA, Spanienqualifikation und Sonderbetriebsvermögen müssen gesondert geprüft werden.

Wird eine Zahlung der deutschen Stiftung an einen spanischen Begünstigten in Spanien als Einkommen besteuert?

Das lässt sich nicht allein aus der deutschen Einordnung ableiten. Eine echte unentgeltliche Zuwendung unter Lebenden an einen in Spanien ansässigen Begünstigten fällt grundsätzlich unter die ISD nach Art. 3 Abs. 1 Buchstabe b sowie Art. 5 und 6 LISD. Andere Anspruchs-, Gegenleistungs- oder Kontrollstrukturen können zu einem anderen Ergebnis führen.

Zieht die Stiftung mit dem Stifter nach Spanien um?

Nicht automatisch. Entscheidend ist, ob der Stifter Organfunktionen besitzt und wo die tatsächliche Oberleitung ausgeübt wird. Ein Begünstigter ohne Leitungsbefugnis verlegt die Stiftung durch seinen Wohnsitzwechsel nicht.

Kann § 15 AStG auch bei einer Schweizer Stiftung entfallen?

Nach den BFH-Urteilen vom 3. Dezember 2024 darf die Entlastung des § 15 Abs. 6 AStG wegen der Kapitalverkehrsfreiheit nicht allein am Drittstaatensitz scheitern. Der zivilrechtliche Entzug der Verfügungsmacht und ausreichender Informationsaustausch müssen dennoch nachgewiesen werden.

Amtliche Quellen und Rechtsstand

Rechtsstand dieses Artikels: 9. August 2026. Spanische regionale Erbschaft-, Schenkung- und Vermögensteuerregeln sowie verfahrensrechtliche Formulare sind für den jeweiligen Stichtag gesondert zu prüfen.