Hinzurechnungsbesteuerung erklären: gesonderte Feststellung nach § 18 AStG

Eine Gesellschaft in Spanien schützt ihre Gewinne nicht automatisch vor einer deutschen Besteuerung beim Gesellschafter. Lebt oder sitzt der Beteiligte in Deutschland, kann das Außensteuergesetz bestimmte niedrig besteuerte Einkünfte der ausländischen Gesellschaft bereits vor einer Ausschüttung zurechnen. Die Prüfung erfolgt gesellschafts-, tätigkeits-, quellen- und wirtschaftsjahrbezogen; die Ergebnisse werden grundsätzlich in einem eigenen Verfahren nach § 18 AStG festgestellt.

Das Wichtigste im Überblick

• Die Hinzurechnungsbesteuerung ist keine Wegzugssteuer. Sie betrifft laufende Einkünfte einer ausländischen Gesellschaft und kann ohne Ausschüttung eingreifen.
• Eine deutsche Anknüpfung ist erforderlich. Typischer Ausgangspunkt ist ein in Deutschland unbeschränkt Steuerpflichtiger; bei einem beschränkt Steuerpflichtigen kommt die Regelung nur für eine Beteiligung in Betracht, die einer qualifizierten deutschen Betriebsstätte zugeordnet ist.
• Vor der Hinzurechnung steht die Ansässigkeitsprüfung der Gesellschaft. Liegt die tatsächliche Geschäftsleitung der spanischen S.L. in Deutschland, kann die Gesellschaft selbst unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtig sein; dann ist nicht einfach von einer ausländischen Gesellschaft im Sinne des § 7 AStG auszugehen.
• Beherrschung bedeutet grundsätzlich mehr als 50 Prozent. Stimmrechte, Nennkapital sowie Gewinn- oder Liquidationsansprüche sind am Ende des maßgebenden Wirtschaftsjahres unter Einbeziehung nahestehender und abgestimmt handelnder Personen zu prüfen.
• Nicht jeder Gewinn ist passiv. § 8 AStG arbeitet mit einem Katalog aktiver Einkünfte und zahlreichen Rückausnahmen. Handel, Dienstleistungen, Vermietung, Finanzierung und Beteiligungserträge müssen deshalb getrennt qualifiziert werden.
• Niedrige Besteuerung bedeutet für neue Fälle weniger als 15 Prozent. Maßgeblich sind die nach deutschem Steuerrecht ermittelten betroffenen Einkünfte und die darauf tatsächlich erhobenen Ertragsteuern, nicht allein der spanische Nominalsteuersatz.
• Für Wirtschaftsjahre, die nach dem 31. Dezember 2025 beginnen, gilt eine neue Freigrenze. Passive Einkünfte bleiben nur dann außer Ansatz, wenn sie höchstens ein Drittel der Gesamteinkünfte ausmachen und insgesamt 100.000 Euro nicht überschreiten. Für frühere Wirtschaftsjahre gelten die früheren Grenzen fort.
• Der EU-/EWR-Motivtest ist ein Substanznachweis, kein Kästchen. Er verlangt eine wesentliche wirtschaftliche Tätigkeit im Sitz- oder Geschäftsleitungsstaat, passende sachliche und personelle Ausstattung, eigenverantwortliches qualifiziertes Personal, Einkunftszuordnung und Fremdvergleich.
• § 18 AStG erzeugt einen Grundlagenbescheid. Fehler bei Hinzurechnungsbetrag, Steueranrechnung, Verlust oder Korrekturvolumen müssen grundsätzlich im Feststellungsverfahren angegriffen werden, nicht erst im späteren Einkommen- oder Körperschaftsteuerbescheid.
• Die Hauptfeststellungserklärung steht in ELSTER bereit. Für die Motivtest-Anzeige und den vorgelagerten Fragebogen gelten 2026 besondere technische Übergangshinweise des Bundesfinanzministeriums.

1. Was die Hinzurechnungsbesteuerung bewirkt

Die §§ 7 bis 13 AStG sollen verhindern, dass bestimmte niedrig besteuerte Einkünfte in einer ausländischen Gesellschaft thesauriert werden und dadurch der deutschen Besteuerung des inländischen Beteiligten entzogen bleiben. Sind die gesetzlichen Voraussetzungen erfüllt, wird dem Beteiligten ein Hinzurechnungsbetrag zugerechnet, obwohl weder eine Dividende beschlossen noch Geld ausgezahlt wurde.

Das Verfahren hat zwei Ebenen:

1. Gesellschaftsbezogene Feststellung nach § 18 AStG: Hier werden Tatbestand und Höhe der relevanten Besteuerungsgrundlagen ermittelt.
2. Persönliche Folgebesteuerung: Der festgestellte Anteil wird im Einkommen-, Körperschaft- und gegebenenfalls Gewerbesteuerverfahren des Beteiligten verarbeitet.

Bei mehreren deutschen Beteiligten wird die Feststellung einheitlich vorgenommen und auf die Beteiligten verteilt. Dadurch soll dieselbe ausländische Gesellschaft nicht bei jedem Finanzamt mit abweichenden Ergebnissen beurteilt werden.

Die Hinzurechnung ist von drei benachbarten Themen zu trennen:

• Wegzugsbesteuerung nach § 6 AStG: erfasst unter bestimmten Voraussetzungen stille Reserven in Beteiligungen bei Verlust oder Beschränkung des deutschen Besteuerungsrechts;
• Ort der Geschäftsleitung: kann die ausländisch gegründete Gesellschaft selbst in die deutsche unbeschränkte Körperschaftsteuerpflicht führen;
• Verrechnungspreise und Betriebsstätten: betreffen die fremdübliche Zuordnung von Gewinnen aus grenzüberschreitenden Geschäftsbeziehungen.

2. Erste Weiche: Ist die Gesellschaft überhaupt „ausländisch“?

§ 7 AStG setzt eine Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse voraus, die weder Sitz noch Geschäftsleitung in Deutschland hat. Bei einer spanischen S.L. ist der Satzungssitz regelmäßig in Spanien. Das genügt aber nicht, wenn die laufende geschäftliche Oberleitung tatsächlich aus Deutschland ausgeübt wird.

Nach § 10 AO ist Geschäftsleitung der „Mittelpunkt der geschäftlichen Oberleitung“. Relevant sind nicht nur formale Geschäftsführerlisten oder der Ort einzelner Unterschriften, sondern die tatsächlichen Leitungsentscheidungen. Zu prüfen sind beispielsweise:

• wer operative und strategische Entscheidungen trifft;
• wo diese Entscheidungen vorbereitet und umgesetzt werden;
• wo Geschäftsführung, Bankzugriff, Vertragsfreigaben und Personalsteuerung tatsächlich stattfinden;
• ob spanische Organbeschlüsse eigenständig oder lediglich nach deutschen Vorgaben vollzogen werden;
• ob Geschäftsführungsleistungen, Räume und Personal in Spanien real vorhanden sind.

Hat die Gesellschaft ihre Geschäftsleitung oder ihren Sitz in Deutschland, ist sie nach § 1 KStG grundsätzlich selbst unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtig. Dann fällt bereits die Eingangsvoraussetzung des § 7 Absatz 1 AStG weg. Bei Doppelansässigkeit sind daneben das DBA Deutschland–Spanien und mögliche Verständigungs- oder Entlastungsverfahren zu prüfen. Ein Substanznachweis für den Motivtest ersetzt diese vorgelagerte Ansässigkeitsanalyse nicht.

3. Wer in den persönlichen Anwendungsbereich fällt

Unbeschränkt Steuerpflichtige in Deutschland

Der Regelfall ist eine natürliche Person mit deutschem Wohnsitz oder gewöhnlichem Aufenthalt oder eine Körperschaft mit Sitz oder Geschäftsleitung in Deutschland. § 7 AStG knüpft an die unbeschränkte Steuerpflicht des Beteiligten an. Die Staatsangehörigkeit ist dafür nicht entscheidend.

Zieht ein Gesellschafter von Deutschland nach Spanien oder von Spanien nach Deutschland, ist das maßgebende Wirtschaftsjahr der Gesellschaft mit der persönlichen deutschen Steuerpflicht zeitlich abzugleichen. Dabei sind die Zeiträume der persönlichen Steuerpflicht, der Beherrschungsstichtag nach § 7 Absatz 2 und die Zuordnung zum Veranlagungszeitraum nach § 10 Absatz 2 getrennt festzustellen. Eine automatische Kürzung des Hinzurechnungsbetrags nach deutschen Aufenthaltsmonaten ergibt sich aus diesen Vorschriften nicht.

Beschränkt Steuerpflichtige mit deutscher Betriebsstätte

§ 7 Absatz 1 Satz 4 AStG erfasst auch einen beschränkt Steuerpflichtigen, soweit die Beteiligung unmittelbar oder mittelbar einer deutschen Betriebsstätte zuzuordnen ist, durch die eine gewerbliche Tätigkeit ausgeübt wird. Eine bloße deutsche Einkunftsquelle ohne solche Zuordnung genügt nicht.

Beteiligung über Personengesellschaften oder Zwischenholdings

Unmittelbare und mittelbare Beteiligungen sind einzubeziehen. Bei mehrstufigen Strukturen muss jede Beteiligungskette einschließlich Gewinnberechtigung, Stimmrechten und zwischengeschalteter Besteuerung dokumentiert werden. Eine mittelbare Beteiligung kann allerdings insoweit unbeachtlich sein, als auf Ebene einer vermittelnden Person bereits eine deutsche oder vergleichbare ausländische Hinzurechnungsbesteuerung greift und die Einkünfte dadurch insgesamt nicht mehr niedrig besteuert sind.

4. Beherrschung nach § 7 AStG richtig bestimmen

Eine Beherrschung liegt vor, wenn dem Steuerpflichtigen allein oder zusammen mit nahestehenden Personen am Ende des maßgebenden Wirtschaftsjahres mehr als die Hälfte mindestens einer der folgenden Positionen zuzurechnen ist:

• Stimmrechte;
• Anteile am Nennkapital;
• Anspruch auf den Gewinn;
• Anspruch auf den Liquidationserlös.

Ist das Nennkapital nicht der richtige Gewinnverteilungsmaßstab oder besteht kein Nennkapital, ist der tatsächliche Gewinnverteilungsschlüssel maßgeblich. Eine 50-Prozent-Beteiligung reicht nach dem Wortlaut „mehr als die Hälfte“ in § 7 Absatz 2 AStG allein nicht; zusätzliche Rechte, nahestehende Beteiligte oder abgestimmtes Verhalten können das Ergebnis aber ändern.

Nahestehende Personen und abgestimmtes Verhalten

Für die Zurechnung gelten die Nähemerkmale des § 1 Absatz 2 AStG. Erfasst werden insbesondere wesentliche Beteiligungen oder Gewinnrechte ab 25 Prozent, beherrschender Einfluss, gemeinsame Kontrolle durch eine dritte Person und besondere außerbetriebliche Einflussmöglichkeiten oder Eigeninteressen.

Darüber hinaus gelten Personen als nahestehend, wenn sie in Bezug auf die ausländische Gesellschaft abgestimmt zusammenwirken. Bei Gesellschaftern einer Personengesellschaft, die an der ausländischen Gesellschaft beteiligt ist, wird ein solches Zusammenwirken widerlegbar vermutet. Familien-, Pool-, Stimmbindungs- und Syndikatsvereinbarungen gehören deshalb in die Prüfung.

Minderheitsbeteiligung mit Kapitalanlageeinkünften

Fehlt die Beherrschung, ist die Prüfung nicht zwingend beendet. § 13 AStG enthält eine besondere Regel für niedrig besteuerte Einkünfte mit Kapitalanlagecharakter. Bei einer unmittelbaren oder mittelbaren Beteiligung von mindestens zehn Prozent – allein oder zusammen mit bestimmten nahestehenden Personen – können beispielsweise Einkünfte aus dem Halten oder Verwalten von Forderungen, Wertpapieren und ähnlichen Vermögenswerten zugerechnet werden. § 18 AStG erfasst auch diese Besteuerungsgrundlagen. Für reine operative Minderheitsbeteiligungen ist § 13 dagegen nicht automatisch einschlägig.

5. Passive Einkünfte: der umgekehrte Katalog des § 8 AStG

§ 8 Absatz 1 AStG formuliert keinen kurzen Positivkatalog passiver Einkünfte. Stattdessen gelten niedrig besteuerte Einkünfte als Zwischeneinkünfte, wenn sie nicht aus einer der aufgezählten aktiven Tätigkeiten stammen. Der Katalog enthält zugleich zahlreiche Rückausnahmen. Deshalb ist die Gesellschaft nicht pauschal als „aktiv“ oder „passiv“ zu etikettieren; jede Einkunftsquelle und gegebenenfalls jede Tätigkeit ist gesondert zu analysieren.

Typisch aktive Ausgangskategorien

Zum aktiven Ausgangskatalog gehören unter anderem:

• Land- und Forstwirtschaft;
• Herstellung, Bearbeitung, Verarbeitung oder Montage von Sachen;
• Energieerzeugung sowie Aufsuchen und Gewinnung von Bodenschätzen;
• unter zusätzlichen Voraussetzungen bestimmte Versicherungs-, Kredit- und Finanzdienstleistungstätigkeiten;
• Handel;
• Dienstleistungen;
• bestimmte Vermietungs- und Verpachtungseinkünfte;
• bestimmte Beteiligungserträge und Veräußerungsgewinne;
• qualifizierte Umwandlungen.

Warum Handel und Dienstleistungen trotzdem passiv werden können

Bei Handel und Dienstleistungen bestehen besonders praxisrelevante Rückausnahmen. Werden Waren, Leistungen oder wesentliche Tätigkeitsbeiträge zwischen der ausländischen Gesellschaft und einem deutschen Beteiligten oder einer nahestehenden Person ausgetauscht, kann die Aktivqualifikation verloren gehen. Sie kann unter den gesetzlichen Voraussetzungen erhalten bleiben, wenn die Gesellschaft einen kaufmännisch eingerichteten Geschäftsbetrieb unter Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr unterhält und die relevanten Tätigkeiten ohne schädliche Mitwirkung des deutschen Beteiligten oder nahestehender Personen ausübt.

Eine spanische S.L., die nur Rechnungen stellt, während Vertrieb, Leistungserbringung, Personalsteuerung und Kundenbeziehungen tatsächlich aus Deutschland kommen, ist daher besonders prüfungsintensiv. Umgekehrt genügt ein realer spanischer Betrieb nicht für jede Einkunftsquelle, wenn einzelne passive Finanzierungs-, Lizenz- oder Vermietungserträge danebenstehen.

Immobilien und Beteiligungserträge

Grundstücksvermietung ist nicht automatisch aktiv. Eine gesetzliche Rückausnahme kann insbesondere davon abhängen, ob die Einkünfte nach einem anwendbaren DBA bei unmittelbarem Bezug durch den deutschen Beteiligten freigestellt wären. Bei Beteiligungserträgen und Veräußerungsgewinnen greifen eigene Verweisungen auf § 8b KStG und weitere Ausnahmen. Für Holdingstrukturen ist deshalb eine ausschüttungs-, beteiligungs- und transaktionsbezogene Analyse erforderlich.

6. Niedrige Besteuerung: weniger als 15 Prozent

Für maßgebende Wirtschaftsjahre, die nach dem 31. Dezember 2023 enden, liegt niedrige Besteuerung vor, wenn die nach § 10 Absatz 3 AStG ermittelten Zwischeneinkünfte mit weniger als 15 Prozent Ertragsteuer belastet sind. Wirtschaftsjahre, die spätestens am 31. Dezember 2023 endeten, unterlagen noch der früheren 25-Prozent-Grenze.

Der Test lautet nicht: „Wie hoch ist der allgemeine Körperschaftsteuersatz in Spanien?“ Er verlangt vielmehr:

1. die betroffenen Einkünfte nach deutschem Steuerrecht zu ermitteln;
2. die ihnen wirtschaftlich zuzuordnenden, tatsächlich erhobenen Ertragsteuern zu bestimmen;
3. einen Ausgleich mit Steuern oder Einkünften anderer Quellen zu vermeiden;
4. Erstattungs-, Anrechnungs- und Ausschüttungsansprüche einzubeziehen;
5. rechtlich geschuldete, aber tatsächlich nicht erhobene Steuer nicht als Belastung anzusetzen.

Spanien kennt je nach Unternehmensgröße, Neugründung, Tätigkeit, Sonderregime und Beginn des Steuerzeitraums unterschiedliche nominale Sätze. Für 2026 beginnende Zeiträume gelten etwa Übergangssätze für bestimmte Kleinst- und kleinere Unternehmen. Selbst ein nominaler Satz oberhalb von 15 Prozent beweist deshalb nicht, dass jede nach deutschem Recht abgegrenzte Einkunftsquelle mindestens mit 15 Prozent belastet ist. Steuervergünstigungen, Verlustverrechnung, Abzüge, territoriale Sonderregime oder eine abweichende deutsche Bemessungsgrundlage können das Ergebnis verändern.

7. Freigrenze für gemischte Einkünfte und Übergangsrecht

§ 9 AStG kann eine Hinzurechnung bei einer Gesellschaft mit aktiven und passiven Einkünften vermeiden. Es handelt sich um eine Freigrenze mit zwei kumulativen Bedingungen, nicht um einen Freibetrag.

Die neue Fassung gilt nach § 21 Absatz 9 AStG erstmals für Einkünfte aus einem Wirtschaftsjahr, das nach dem 31. Dezember 2025 beginnt. Bei einer Gesellschaft mit Kalenderjahr ist daher das Jahr 2025 noch nach den früheren Grenzen zu prüfen; das Jahr 2026 fällt unter die neuen Grenzen.

Werden eine relative oder die absolute Grenze überschritten, entfällt die Freigrenze insgesamt. Es wird nicht nur der übersteigende Betrag hinzugerechnet. Für § 13 AStG gelten eigene Regeln für Einkünfte mit Kapitalanlagecharakter: Bereits mindestens zehn Prozent der Stimmrechte oder des Nennkapitals allein oder zusammen mit nahestehenden Personen genügen grundsätzlich. Für nach dem 31. Dezember 2025 beginnende Wirtschaftsjahre unterbleibt diese besondere Hinzurechnung nur, wenn die Kapitalanlage-Zwischeneinkünfte höchstens ein Drittel aller Zwischeneinkünfte der Gesellschaft ausmachen und bei ihr insgesamt 100.000 Euro nicht übersteigen. Der Nenner ist hier also nicht mit den gesamten aktiven und passiven Einkünften des § 9 gleichzusetzen.

8. EU-/EWR-Motivtest: wesentliche wirtschaftliche Tätigkeit

Für eine Gesellschaft mit Sitz oder Geschäftsleitung in der EU oder im EWR kann die Hinzurechnung trotz passiver und niedrig besteuerter Einkünfte unterbleiben, wenn der Steuerpflichtige die Voraussetzungen des § 8 Absatz 2 bis 4 AStG nachweist. Spanien liegt im räumlichen Anwendungsbereich. Erforderlich ist außerdem ein funktionierender steuerlicher Informationsaustausch. Für die besondere Hinzurechnung von Kapitalanlage-Zwischeneinkünften nach § 13 lässt dessen Absatz 4 den Nachweis nach § 8 Absatz 2 auch bei Drittstaatengesellschaften zu, sofern die Informationsaustauschvoraussetzung des § 8 Absatz 4 erfüllt ist.

Materielle Voraussetzungen

Die Gesellschaft muss im Staat ihres Sitzes oder ihrer Geschäftsleitung hinsichtlich der betroffenen Einkünfte einer wesentlichen wirtschaftlichen Tätigkeit nachgehen. Dazu gehören insbesondere:

• eine für die Tätigkeit geeignete sachliche Ausstattung;
• eigenes, hinreichend qualifiziertes Personal;
• selbständige und eigenverantwortliche Tätigkeit dieses Personals;
• tatsächliche Marktteilnahme im betreffenden Staat;
• funktionale Zuordnung gerade der strittigen Einkünfte zu dieser Tätigkeit;
• Beachtung des Fremdvergleichsgrundsatzes;
• keine überwiegende Besorgung der wesentlichen Tätigkeit durch Dritte.

Ein Bürovertrag, ein externer Geschäftsführer oder einzelne Verwaltungsleistungen genügen für sich genommen nicht. Umgekehrt verlangt das Gesetz keine bestimmte Mitarbeiterzahl für jede Tätigkeit. Ausstattung und Personal müssen zur Art, Größe und Komplexität des Geschäfts passen.

Tätigkeitsbezogener Nachweis

Erzielt die Gesellschaft mehrere Arten von Zwischeneinkünften, ist der Motivtest je Tätigkeit und Einkunftsquelle zu prüfen. Die erleichterte Anzeige nach § 18 Absatz 3 Satz 2 AStG darf nach der aktuellen BMF-Anleitung nicht verwendet werden, wenn der Motivtest nicht für jede betroffene Tätigkeit geltend gemacht wird. Dann ist die vollständige Feststellungserklärung einzureichen.

Geeignete Unterlagen

Ein belastbarer Substanznachweis umfasst regelmäßig:

• Handelsregisterauszug, Satzung, Organigramm und Gesellschafterlisten;
• Geschäftsführerverträge, Zuständigkeitsordnung und Sitzungsprotokolle;
• Arbeitsverträge, Qualifikationsnachweise, Lohnabrechnungen und Tätigkeitsbeschreibungen;
• Miet-, Eigentums- und Betriebsmittelunterlagen;
• lokale Telefon-, IT-, Versicherungs- und Dienstleistungsverträge;
• Kunden- und Lieferantenverträge sowie Nachweise der Verhandlung und Durchführung;
• Bankvollmachten, Zahlungsfreigaben und interne Kontrollen;
• Funktions-, Risiko- und Wertschöpfungsanalyse;
• spanische Jahresabschlüsse, Steuererklärungen und Steuerbescheide;
• Überleitungsrechnung vom spanischen Abschluss zur deutschen Einkunftsermittlung.

9. Wie der Hinzurechnungsbetrag ermittelt wird

Nach § 10 AStG sind die steuerpflichtigen Zwischeneinkünfte beim Beteiligten als Hinzurechnungsbetrag anzusetzen. Ein negativer Betrag führt nicht zu einer negativen Hinzurechnung. Verluste aus Zwischeneinkünften können nach den besonderen Regeln vorgetragen werden; ein Verlustrücktrag ist ausgeschlossen.

Deutsche Gewinnermittlung

Die Einkünfte werden in entsprechender Anwendung des deutschen Steuerrechts als gewerbliche Einkünfte und grundsätzlich durch Betriebsvermögensvergleich ermittelt. Spanischer Jahresüberschuss und deutsche Bemessungsgrundlage sind daher nicht identisch. Unter anderem sind zu prüfen:

• Ansatz und Bewertung von Wirtschaftsgütern;
• Abschreibungsdauer und Abschreibungsmethode;
• Rückstellungen und Wertberichtigungen;
• nicht abzugsfähige Aufwendungen;
• Fremdvergleich bei verbundenen Unternehmen;
• quellenbezogene Zuordnung von Betriebsausgaben;
• Währungsumrechnung;
• Verlustvorträge aus relevanten Zwischeneinkünften.

Abziehbar sind nur Aufwendungen, die mit den Zwischeneinkünften wirtschaftlich zusammenhängen. Gemeinkosten müssen sachgerecht aufgeteilt werden.

Zeitpunkt der Zurechnung

Der Hinzurechnungsbetrag gilt in dem deutschen Veranlagungszeitraum als zugeflossen, in dem das maßgebende Wirtschaftsjahr der ausländischen Gesellschaft endet. Endet das Wirtschaftsjahr der spanischen S.L. am 31. Dezember 2026, gehört der Betrag grundsätzlich in den deutschen Veranlagungszeitraum 2026 – auch wenn die Feststellungserklärung und der Bescheid erst später folgen.

Einkunftsart beim Beteiligten

Bei Anteilen im Privatvermögen gehört der Hinzurechnungsbetrag grundsätzlich zu den Kapitaleinkünften, ohne dass der besondere Abgeltungsteuertarif des § 32d EStG anwendbar ist. Gehören die Anteile zu einem Betriebsvermögen, erhöht der Betrag den betrieblichen Gewinn. Bestimmte Teilfreistellungen und Beteiligungsprivilegien sind für den Hinzurechnungsbetrag gesetzlich ausgeschlossen.

10. Ausländische Steueranrechnung und spätere Ausschüttung

Anrechnung spanischer Ertragsteuern

Nach § 12 Absatz 1 AStG werden die tatsächlich zu Lasten der ausländischen Gesellschaft erhobenen Ertragsteuern auf die deutsche Einkommen- oder Körperschaftsteuer angerechnet, soweit sie auf die hinzugerechneten Einkünfte entfallen. Die Anrechnung ist der Höhe nach auf die deutsche Steuer begrenzt. Ein Überhang wird nicht allein durch § 12 AStG ausgezahlt. Bei einer ausländischen Hinzurechnungsbesteuerung auf einer Zwischenholding kann auf Antrag eine weitere anteilige Anrechnung nach § 12 Absatz 2 in Betracht kommen.

Die spanische Steuer muss durch Erklärung, Bescheid und Zahlung nachgewiesen und derselben Einkunftsquelle sowie demselben Wirtschaftsjahr zugeordnet werden. Eine Nominalsteuerberechnung ohne tatsächliche Erhebung reicht nicht.

Hinzurechnungskorrekturvolumen

Wird der bereits hinzugerechnete Gewinn später ausgeschüttet oder werden Anteile veräußert, soll es nicht ohne Korrektur zu einer zweiten Belastung desselben wirtschaftlichen Ergebnisses kommen. § 11 AStG gewährt deshalb unter seinen Voraussetzungen einen Kürzungsbetrag. Maßstab und Grenze bildet das gesondert festzustellende Hinzurechnungskorrekturvolumen.

Das Volumen ist beteiligtenbezogen fortzuschreiben. Ausschüttungen, Anteilsveräußerungen, Umstrukturierungen und Veränderungen in mittelbaren Beteiligungsketten müssen deshalb auch Jahre nach der ursprünglichen Hinzurechnung mit der Feststellungsakte verknüpft werden.

11. Was nach § 18 AStG festgestellt wird

§ 18 Absatz 1 AStG nennt insbesondere:

• den Hinzurechnungsbetrag nach § 10;
• die nach § 12 anrechenbaren Steuern;
• das Hinzurechnungskorrekturvolumen nach § 11;
• den Verlustvortrag;
• bei mittelbaren Beteiligungen die Aufteilung des Korrekturvolumens auf vermittelnde Gesellschaften;
• die Verteilung der Besteuerungsgrundlagen auf mehrere Beteiligte.

Die Aufzählung ist nicht abschließend. Festgestellt werden alle Besteuerungsgrundlagen, die für die Anwendung der §§ 7 bis 13 erforderlich sind. Der Feststellungsbescheid ist Grundlagenbescheid für die Folgebescheide. Wird beispielsweise die Passivqualifikation oder die Höhe des Hinzurechnungsbetrags falsch festgestellt, ist der Einspruch gegen den Feststellungsbescheid der maßgebliche Rechtsbehelf. Einwendungen gegen diese Grundlage können nicht wirksam erst gegen den Einkommen- oder Körperschaftsteuerbescheid gerichtet werden.

Bei mehreren Beteiligten erfolgt eine gesonderte und einheitliche Feststellung. § 18 AStG verweist grundsätzlich auf die Vorschriften der AO und FGO über Feststellungsverfahren, nimmt jedoch § 180 Absatz 3 und § 183 AO ausdrücklich aus.

12. Zuständiges Finanzamt und Beteiligte

Für die Feststellung ist grundsätzlich das Finanzamt zuständig, das beim Beteiligten für die Einkünfte aus der unmittelbaren und mittelbaren Beteiligung örtlich zuständig ist. Bei mehreren Beteiligten entscheidet die höchste zurechenbare Beteiligung. Lässt sich danach kein Finanzamt bestimmen, ist das zuerst mit der Sache befasste Finanzamt zuständig.

Praktisch sind vor der ersten Einreichung zu klären:

• persönliche deutsche Steuernummer jedes Beteiligten;
• Feststellungssteuernummer der ausländischen Gesellschaft oder des Verfahrens;
• vollständige Beteiligungskette;
• gemeinsamer Empfangsbevollmächtigter bei mehreren Beteiligten;
• zuständiges Finanzamt nach § 18 Absatz 2 AStG;
• Feststellungsjahr und darin endendes Wirtschaftsjahr.

Eine gemeinsame Erklärung oder Anzeige kann die Pflichten mehrerer Beteiligter erfüllen. Sie ersetzt nicht die vollständige Angabe und Aufteilung aller Beteiligungsverhältnisse.

13. Erklärung, Anzeige und Fragebogen im Jahr 2026

Vollständige Feststellungserklärung

Jeder unmittelbar oder mittelbar Beteiligte hat die Erklärung grundsätzlich nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz elektronisch zu übermitteln. Die bundeseinheitliche Erklärung zur gesonderten und gegebenenfalls einheitlichen Feststellung sowie die Anlage FB-ASt stehen für Wirtschaftsjahre, die nach dem 31. Dezember 2021 beginnen, in ELSTER bereit.

Die Erklärung wird regelmäßig gesellschafts- und feststellungsjahrbezogen erstellt. Enden wegen eines Rumpfwirtschaftsjahres mehrere Wirtschaftsjahre in demselben Feststellungsjahr, müssen diese getrennt abgebildet werden.

Erleichterte Motivtest-Anzeige

Wird für sämtliche betroffenen Tätigkeiten geltend gemacht, dass der Motivtest nach § 8 Absatz 2 AStG erfüllt ist, ist abweichend von der vollständigen Erklärung nur eine Anzeige vorgesehen. Sie muss insbesondere Gesellschaft, Beteiligte, Tätigkeit, Ausstattung, Personal und Einkunftszuordnung erkennen lassen. Das Finanzamt darf anschließend trotzdem die vollständige Erklärung verlangen.

Verlangt das Finanzamt nach der Anzeige keine vollständige Erklärung, ergeht nach der BMF-Anleitung kein negativer Feststellungsbescheid. Für Fristnachweis und spätere Jahre sind daher Übermittlungsbeleg, Anlagen und interne rechtliche Würdigung aufzubewahren.

Technischer Übergang 2026

Seit Veranlagungszeiträumen ab 2025 besteht für die Anzeige grundsätzlich die elektronische Datensatzpflicht. Das BMF hat am 27. März 2026 jedoch mitgeteilt, dass die technische Schnittstelle für die Motivtest-Anzeige und den neuen Fragebogen noch nicht fertiggestellt ist. Bis zur technischen Bereitstellung sind die neu veröffentlichten Vordrucke zu verwenden; sie sollten nach der Mitteilung voraussichtlich ab 6. April 2026 im Formular-Management-System verfügbar sein.

Der Fragebogen dient insbesondere der Vorprüfung, ob die Voraussetzungen der §§ 5 und 7 bis 13 AStG vorliegen und ob erstmals eine Feststellungssteuernummer zu vergeben ist. Er ersetzt nicht automatisch die Feststellungserklärung, wenn deren Voraussetzungen erfüllt sind.

Härtefall

Nur auf Antrag kann das Finanzamt zur Vermeidung unbilliger Härten auf die elektronische Übermittlung verzichten. Dann sind die amtlichen Papierformulare eigenhändig zu unterschreiben. Technische Bequemlichkeit allein begründet keinen Härtefall.

14. Abgabefristen und die richtige Zeitachse

Für die Frist ist nicht das Ausschüttungsdatum, sondern das Feststellungsjahr maßgeblich, in dem das Wirtschaftsjahr der ausländischen Gesellschaft endet.

Nach § 149 AO gilt grundsätzlich:

• ohne steuerliche Beratung: sieben Monate nach Ablauf des Kalenderjahres oder des gesetzlich bestimmten Feststellungszeitpunkts;
• bei qualifizierter steuerlicher Beratung: grundsätzlich bis zum letzten Tag des Februars des zweiten auf den Besteuerungszeitraum folgenden Kalenderjahres;
• bei Vorabanforderung: eine vom Finanzamt gesetzte frühere Frist;
• bei Wochenende oder Feiertag: Verschiebung nach den allgemeinen Fristenregeln der AO.

Für eine spanische S.L. mit Kalenderwirtschaftsjahr 2026 gehört das Wirtschaftsjahr zum Feststellungsjahr 2026. Die reguläre nicht beratene Frist liegt sieben Monate nach Jahresende; bei gesetzlich begünstigter Beratung grundsätzlich am letzten Februartag 2028. Eine abweichende Gesellschaftsperiode oder ein Rumpfwirtschaftsjahr verändert die Zuordnung.

Die Motivtest-Anzeige hat dieselbe Frist wie die vollständige Feststellungserklärung. Eine noch fehlende deutsche Steuernummer sollte frühzeitig beantragt werden; sie beseitigt die gesetzliche Abgabepflicht nicht.

15. Zwei Beispiele mit offengelegten Annahmen

Beispiel 1: Freigrenze im Kalenderwirtschaftsjahr 2026

Annahmen:

• eine in Deutschland unbeschränkt steuerpflichtige Person hält 100 Prozent einer spanischen S.L.;
• Sitz und tatsächliche Geschäftsleitung liegen in Spanien;
• das Wirtschaftsjahr entspricht dem Kalenderjahr 2026;
• nach deutscher Abgrenzung erzielt die S.L. 160.000 Euro aktive und 40.000 Euro passive, niedrig besteuerte Einkünfte;
• keine weitere Gesellschaft oder Quelle verändert die Berechnung;
• der Motivtest wird nicht benötigt.

Die passiven Einkünfte betragen 20 Prozent der Gesamteinkünfte von 200.000 Euro und liegen damit unter einem Drittel. Auch die absolute Grenze von 100.000 Euro wird nicht überschritten. Unter diesen Annahmen bleiben die 40.000 Euro nach der für nach dem 31. Dezember 2025 beginnende Wirtschaftsjahre geltenden Fassung des § 9 AStG außer Ansatz.

Das Beispiel beweist nicht, dass jede Einkunft richtig als aktiv oder passiv qualifiziert wurde. Genau diese Vorfrage muss zuvor quellenbezogen dokumentiert werden.

Beispiel 2: Hinzurechnung und Steueranrechnung

Annahmen:

• dieselben persönlichen und gesellschaftsrechtlichen Verhältnisse;
• 160.000 Euro aktive und 120.000 Euro passive Einkünfte nach deutschem Recht;
• die passive Einkunftsquelle ist tatsächlich mit 12 Prozent spanischer Ertragsteuer belastet;
• die darauf tatsächlich erhobene und zuordenbare Steuer beträgt 14.400 Euro;
• keine Verluste, keine mittelbaren Beteiligungen, kein Motivtest und keine sonstigen Korrekturen.

Die passive Quote beträgt 120.000 / 280.000 = 42,86 Prozent. Die relative Ein-Drittel-Grenze ist überschritten; die Freigrenze greift deshalb nicht. Der Hinzurechnungsbetrag beträgt bei einer 100-Prozent-Beteiligung grundsätzlich 120.000 Euro. Die spanische Steuer von 14.400 Euro kann nach § 12 Absatz 1 AStG auf die deutsche Einkommen- oder Körperschaftsteuer angerechnet werden, soweit alle Zuordnungs- und Nachweisvoraussetzungen erfüllt sind und die deutsche Anrechnungshöchstgrenze nicht überschritten wird.

Der endgültige deutsche Zahlbetrag lässt sich ohne persönliche Einkunftsart, Steuersatz, Gewerbesteuerwirkung, Verlustlage und weitere Anrechnungen nicht seriös berechnen.

Warum das Jahr 2025 anders sein kann

Hätte die Gesellschaft dieselben 40.000 Euro passiven und 160.000 Euro aktiven Einkünfte in einem Kalenderwirtschaftsjahr 2025 erzielt, wären noch die früheren Grenzen von zehn Prozent und 80.000 Euro maßgeblich. Die passive Quote von 20 Prozent würde die relative Grenze überschreiten. Das zeigt, warum die Formulargeneration allein nicht über das anwendbare materielle Recht entscheidet.

16. Korrektur, Schätzung, Verspätung und Rechtsbehelf

Fehler selbst berichtigen

Erkennt der Beteiligte nach Abgabe, dass eine Erklärung oder Anzeige objektiv unrichtig oder unvollständig war und dadurch eine Steuerverkürzung eintreten kann, ist § 153 AO zu prüfen. Die Berichtigung muss unverzüglich erfolgen. Je nach Verfahrensstand ist eine berichtigte Anzeige, eine berichtigte Feststellungserklärung oder eine Ergänzung zu einem laufenden Verfahren einzureichen.

Schätzungsrisiko

§ 17 AStG verpflichtet zur umfassenden Sachverhaltsaufklärung. Auf Verlangen sind insbesondere Geschäftsbeziehungen, Beteiligungsübersichten, Bilanzen, Erfolgsrechnungen, ausländische Erklärungen und Bescheide vorzulegen. Fehlen geeignete Unterlagen, darf das Finanzamt nach § 162 AO schätzen. § 17 Absatz 2 AStG nennt mangels besserer Anhaltspunkte mindestens 20 Prozent des gemeinen Werts der von den unbeschränkt Steuerpflichtigen gehaltenen Anteile als Schätzungsanhaltspunkt, abzüglich bestimmter Zahlungen. Diese Regel kann zu einem erheblichen Ergebnis führen und ist kein Ersatz für eine ordentliche Einkunftsermittlung.

Folgen verspäteter oder unterlassener Abgabe

Je nach Fall kommen insbesondere Verspätungszuschlag, Zwangsmittel, Schätzung, Nachzahlungszinsen und bei vorwerfbarem Verhalten steuerstraf- oder bußgeldrechtliche Folgen in Betracht. Eine fehlende Ausschüttung beseitigt diese Risiken nicht. Ob eine Sanktion entsteht, hängt vom jeweiligen Tatbestand und Verschulden ab; sie folgt nicht automatisch aus jeder materiellen Abweichung.

Einspruch und Aussetzung

Gegen einen bekannt gegebenen Feststellungsbescheid kann grundsätzlich innerhalb eines Monats Einspruch eingelegt werden. Der Einspruch hemmt die Vollziehung nicht automatisch. Soll die festgestellte Grundlage bis zur Entscheidung nicht in den Folgebescheiden vollzogen werden, ist die Aussetzung der Vollziehung nach § 361 AO und gegebenenfalls § 69 FGO gesondert zu beantragen.

Nach § 351 Absatz 2 AO können Entscheidungen in einem Grundlagenbescheid nur durch Anfechtung dieses Bescheids angegriffen werden. Im Einspruch müssen daher Gesellschaft, Wirtschaftsjahr, Feststellungspunkt, Betrag und rechtliche Begründung präzise bezeichnet werden.

17. Praktischer Arbeitsablauf für eine spanische S.L.

1. Deutsche Steuerpflicht des Beteiligten je Zeitraum feststellen. Wohnsitz, gewöhnlicher Aufenthalt, Körperschaftssitz, Geschäftsleitung oder Betriebsstättenzuordnung dokumentieren.
2. Sitz und tatsächliche Geschäftsleitung der S.L. prüfen. Deutschland- und Spanienebene sowie DBA-Fragen getrennt würdigen.
3. Beteiligungsstruktur zum Ende jedes Wirtschaftsjahres erfassen. Stimmrechte, Kapital, Gewinn- und Liquidationsrechte, nahestehende Personen und abgestimmtes Verhalten einbeziehen.
4. Einkunftsquellen segmentieren. Aktiver Katalog, Rückausnahmen, Kapitalanlagecharakter und Investmentsteuerabgrenzung prüfen.
5. Deutsche Überleitungsrechnung erstellen. Spanischen Abschluss in eine deutsche Einkunftsermittlung nach § 10 Absatz 3 AStG überführen.
6. Effektive Steuerbelastung je Quelle berechnen. Tatsächlich erhobene spanische Ertragsteuer und Erstattungsansprüche belegen.
7. Freigrenze nach der richtigen Jahresfassung prüfen. Beginn und Ende des Wirtschaftsjahres ausdrücklich festhalten.
8. Motivtest nur mit vollständigem Substanzdossier geltend machen. Tätigkeit, Personal, Ausstattung, Marktteilnahme, Fremdvergleich und Einkunftszuordnung nachweisen.
9. Feststellungsweg festlegen. Vollständige ELSTER-Erklärung, Motivtest-Anzeige oder vorgelagerter Fragebogen nach aktueller technischer Lage.
10. Folgejahre überwachen. Ausschüttungen, Anteilsverkäufe, Verluste, Steueränderungen und Korrekturvolumen fortschreiben.

18. Typische Fehlentscheidungen

• „Die S.L. zahlt in Spanien Körperschaftsteuer, also gibt es keine Hinzurechnung.“ Entscheidend ist die tatsächliche Belastung der nach deutschem Recht ermittelten passiven Einkunftsquelle.
• „Mehr als 50 Prozent Kapital sind die einzige Beherrschungsform.“ Auch Stimmrechte, Gewinn- und Liquidationsansprüche sowie nahestehende oder abgestimmt handelnde Personen zählen.
• „Die Gesellschaft ist insgesamt operativ, daher sind Zinsen und Lizenzen automatisch aktiv.“ Die Einkünfte sind quellen- und tätigkeitsbezogen zu qualifizieren.
• „Ein spanischer Geschäftsführer und ein Büro reichen für den Motivtest.“ Gefordert ist eine zur Tätigkeit passende eigenständige wirtschaftliche Substanz.
• „Die neuen Ein-Drittel- und 100.000-Euro-Grenzen gelten schon für 2025.“ Sie gelten erst für Wirtschaftsjahre, die nach dem 31. Dezember 2025 beginnen.
• „Der spanische Nominalsteuersatz ist die deutsche Belastungsquote.“ Bemessungsgrundlage, tatsächliche Erhebung und Quellenabgrenzung können abweichen.
• „Die Erklärung wird erst nach einer Ausschüttung nötig.“ Der Hinzurechnungsbetrag entsteht bezogen auf das Ende des Wirtschaftsjahres der ausländischen Gesellschaft.
• „Der Einkommensteuerbescheid ist der richtige Ort für alle Einwendungen.“ Gesellschaftsbezogene Grundlagen müssen im §-18-Feststellungsverfahren angegriffen werden.
• „Eine Motivtest-Anzeige führt zu einem negativen Bescheid.“ Fordert das Finanzamt keine vollständige Erklärung an, ergeht nach der BMF-Anleitung kein negativer Bescheid.
• „DBA-Freistellung verdrängt die Hinzurechnungsbesteuerung.“ § 20 Absatz 1 AStG ordnet an, dass die §§ 7 bis 18 durch DBA grundsätzlich nicht berührt werden.

19. Häufige Fragen

Muss jede Beteiligung an einer spanischen Gesellschaft nach § 18 AStG erklärt werden?

Nicht jede Beteiligung führt zu einem positiven Hinzurechnungsbetrag. Ob eine Erklärung, eine Motivtest-Anzeige oder zunächst der aktuelle Fragebogen erforderlich ist, hängt von deutscher Steuerpflicht, Gesellschaftseigenschaft, Beteiligung, Einkunftsart, Belastung und Verfahrensstand ab. Eine pauschale Freistellung allein wegen Spanien oder EU-Mitgliedschaft gibt es nicht.

Reicht eine spanische Körperschaftsteuererklärung als Berechnung?

Nein. Sie ist ein zentraler Nachweis, muss aber in die deutsche Einkunftsermittlung übergeleitet werden. Zudem sind die tatsächlich auf die jeweilige passive Quelle entfallenden Steuern zu bestimmen.

Kann die Hinzurechnung trotz echter spanischer Tätigkeit greifen?

Ja, soweit einzelne Einkünfte nicht dem aktiven Katalog oder der nachgewiesenen wesentlichen wirtschaftlichen Tätigkeit zugeordnet werden können. Der Motivtest ist einkunfts- und tätigkeitsbezogen.

Was passiert bei einer späteren Ausschüttung?

Ein Kürzungsbetrag nach § 11 AStG kann eine erneute Belastung begrenzen. Voraussetzung ist insbesondere ein ausreichend festgestelltes Hinzurechnungskorrekturvolumen und die richtige Zuordnung in der Beteiligungskette.

Gilt die 15-Prozent-Grenze auch für alte Jahre?

Nein. Sie gilt nach § 21 Absatz 6 AStG für Zwischeneinkünfte aus Wirtschaftsjahren, die nach dem 31. Dezember 2023 enden. Für ältere Wirtschaftsjahre ist die frühere Rechtslage zu prüfen.

Kann eine gemeinsame Erklärung für mehrere deutsche Gesellschafter abgegeben werden?

Ja. § 18 Absatz 3 AStG lässt eine gemeinsame Erklärung oder Anzeige zu. Die Beteiligten, Quoten, Aufteilung und Empfangsvertretung müssen dennoch vollständig abgebildet sein.

Amtliche Quellen und Rechtsstand

Rechtsstand dieses Artikels: 10. August 2026. Übergangsvorschriften sind wirtschaftsjahrbezogen anzuwenden; bei späterer Abgabe ist zusätzlich die dann aktuelle technische Bereitstellung zu kontrollieren.

• Außensteuergesetz, aktuelle Gesamtausgabe: https://www.gesetze-im-internet.de/astg/BJNR117130972.html – insbesondere §§ 7–13, 17, 18, 20 und 21; zuletzt geändert durch Artikel 6 des Gesetzes vom 22. Dezember 2025, BGBl. 2025 I Nr. 353.
• § 7 AStG – Beteiligung und Beherrschung: https://www.gesetze-im-internet.de/astg/__7.html – Absätze 1 bis 5.
• § 8 AStG – aktive Einkünfte, Motivtest und Niedrigbesteuerung: https://www.gesetze-im-internet.de/astg/__8.html – Absatz 1 Nummern 1 bis 9, Absätze 2 bis 5.
• § 9 AStG – Freigrenze: https://www.gesetze-im-internet.de/astg/__9.html – aktuelle Ein-Drittel-/100.000-Euro-Fassung; Anwendung nach § 21 Absatz 9.
• §§ 10 bis 13 AStG – Hinzurechnungsbetrag, Kürzungsbetrag, Steueranrechnung und Kapitalanlagegesellschaften: https://www.gesetze-im-internet.de/astg/__10.html, https://www.gesetze-im-internet.de/astg/__11.html, https://www.gesetze-im-internet.de/astg/__12.html und https://www.gesetze-im-internet.de/astg/__13.html.
• § 17 AStG – Sachverhaltsaufklärung und Schätzung: https://www.gesetze-im-internet.de/astg/__17.html – Absätze 1 und 2.
• § 18 AStG – Feststellungsgegenstände, Zuständigkeit und elektronische Erklärung/Anzeige: https://www.gesetze-im-internet.de/astg/__18.html – Absätze 1 bis 5.
• § 20 AStG – Verhältnis zu DBA: https://www.gesetze-im-internet.de/astg/__20.html – Absatz 1.
• § 21 AStG – Übergangsrecht: https://www.gesetze-im-internet.de/astg/__21.html – insbesondere Absätze 4, 6, 7 und 9.
• Körperschaftsteuergesetz und Abgabenordnung zum Geschäftsleitungsort: https://www.gesetze-im-internet.de/kstg_1977/__1.html – § 1 Absatz 1; https://www.gesetze-im-internet.de/ao_1977/__10.html – § 10 AO.
• Abgabenordnung zu Fristen, Berichtigung und Bindungswirkung: https://www.gesetze-im-internet.de/ao_1977/__149.html – § 149 Absätze 2 bis 4; https://www.gesetze-im-internet.de/ao_1977/__153.html – § 153; https://www.gesetze-im-internet.de/ao_1977/__351.html – § 351 Absatz 2; https://www.gesetze-im-internet.de/ao_1977/__355.html – § 355; https://www.gesetze-im-internet.de/ao_1977/__361.html – § 361.
• Finanzgerichtsordnung – Aussetzung der Vollziehung: https://www.gesetze-im-internet.de/fgo/__69.html – § 69.
• BMF, Grundsätze zur Anwendung des Außensteuergesetzes vom 22. Dezember 2023: https://www.bundesfinanzministerium.de/Content/DE/Downloads/BMF_Schreiben/Internationales_Steuerrecht/Allgemeine_Informationen/2023-12-22-grundsaetze-zur-anwendung-des-aussensteuergesetzes.pdf?__blob=publicationFile&v=3 – insbesondere Randnummern zu §§ 7 bis 13 und 18; bei Schwellenwerten zusammen mit den späteren Gesetzesänderungen und § 21 AStG lesen.
• BMF, Vordrucke zur Hinzurechnungsbesteuerung vom 27. März 2026: https://www.bundesfinanzministerium.de/Content/DE/Downloads/BMF_Schreiben/Internationales_Steuerrecht/Allgemeine_Informationen/2026-03-27-vordrucke-hinzurechnungsbesteuerung.pdf?__blob=publicationFile&v=5 – Schreiben Seiten 1–2; Motivtest-Anleitung, insbesondere allgemeine Hinweise und Abschnitt „Bescheid“.
• ELSTER – gesonderte und einheitliche Feststellung nach § 18 AStG: https://www.elster.de/eportal/formulare-leistungen/alleformulare/AStGHZB – verfügbare fachliche Versionen und elektronische Übermittlung.
• Spanisches Körperschaftsteuergesetz, Ley 27/2014: https://www.boe.es/buscar/act.php?id=BOE-A-2014-12328 – Artikel 29 sowie Disposición transitoria cuadragésima cuarta für 2025 bis 2028 beginnende Steuerzeiträume.
• Richtlinie (EU) 2016/1164: https://eur-lex.europa.eu/eli/dir/2016/1164/oj – Artikel 7 und 8 zur unionsrechtlichen CFC-Mindestarchitektur.
• EuGH, C-196/04, Cadbury Schweppes: https://curia.europa.eu/juris/liste.jsf?num=C-196/04 – unionsrechtlicher Kontext zu tatsächlicher wirtschaftlicher Tätigkeit und rein künstlichen Gestaltungen.