Internationale Stiftung im deutschen Steuerrecht

Eine internationale Stiftung kann im deutschen Steuerrecht laufende Einkünfte auslösen, obwohl sie im Ausland sitzt und nichts ausschüttet. § 15 Außensteuergesetz (AStG) rechnet Einkünfte einer ausländischen Familienstiftung unter bestimmten Voraussetzungen deutschen Stiftern oder Berechtigten zu. Entscheidend sind konkrete Rechtspositionen, tatsächliche Kontrolle, Informationsaustausch und der jeweilige Veranlagungszeitraum.

Wann greift die Zurechnungsbesteuerung einer ausländischen Stiftung?

§ 15 Absatz 1 AStG erfasst eine Familienstiftung, deren Geschäftsleitung und Sitz außerhalb Deutschlands liegen. Vermögen und Einkünfte werden grundsätzlich dem in Deutschland unbeschränkt steuerpflichtigen Stifter zugerechnet. Ist der Stifter nicht unbeschränkt steuerpflichtig, erfolgt die Zurechnung an unbeschränkt steuerpflichtige Bezugs- oder Anfallsberechtigte entsprechend ihrem Anteil. Sind Vermögen oder Einkünfte bereits nach den allgemeinen Regeln, insbesondere § 39 AO, unmittelbar dem Stifter oder Berechtigten zuzurechnen, geht diese Zurechnung § 15 AStG vor; die Escape-Klausel beseitigt sie nicht.

Die Zurechnung hängt nicht davon ab, dass im betreffenden Jahr Geld oder Vermögen ausgeschüttet wurde. Sie kann daher zu steuerpflichtigem Einkommen führen, ohne dass der betroffenen Person Liquidität zufließt. Besteuert wird jedoch nicht pauschal der gesamte Stiftungswert: Die zurechenbaren Einkünfte werden in entsprechender Anwendung des Körperschaft- und Einkommensteuerrechts ermittelt. Ergibt sich ein negativer Betrag, entfällt die Zurechnung.

Wann ist eine Stiftung eine Familienstiftung?

Eine Familienstiftung liegt nach § 15 Absatz 2 AStG vor, wenn Stifter, deren Angehörige und deren Abkömmlinge zusammen zu mehr als der Hälfte bezugs- oder anfallsberechtigt sind. Maßgeblich sind die bestehenden Rechte; die Bezeichnung als Familien-, Privat- oder Vermögensstiftung entscheidet nicht allein.

Bezugsberechtigung betrifft Leistungen während des Bestehens der Stiftung. Eine Anfallsberechtigung verlangt nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs eine gesicherte Rechtsposition: Bei objektiver Betrachtung muss eine begründete Aussicht auf Auskehrung im Fall der Liquidation bestehen. Ein bereits einklagbarer Anspruch ist nicht zwingend, rein spekulative Zufallsdestinatäre genügen aber nicht.

Wann wird ein Trust wie eine Stiftung behandelt?

§ 15 Absatz 4 AStG stellt sonstige Zweckvermögen, Vermögensmassen sowie rechtsfähige und nichtrechtsfähige Personenvereinigungen einer Stiftung gleich. Daraus folgt nicht, dass jeder anglo-amerikanische Trust automatisch eine ausländische Familienstiftung ist.

Für die Einordnung sind das ausländische Zivilrecht und die konkrete Ausgestaltung maßgeblich. Eigentum, Widerruflichkeit, Weisungs- und Kontrollrechte, Rechte des Trustees, Begünstigtenpositionen sowie Zugriff auf Vermögen oder Erträge müssen zusammen geprüft werden.

Wie werden die zugerechneten Einkünfte besteuert?

Bei einer natürlichen Person gehören die nach § 15 Absatz 1 AStG zugerechneten Stiftungseinkünfte grundsätzlich zu den Einkünften aus Kapitalvermögen nach § 20 Absatz 1 Nummer 9 Einkommensteuergesetz. Tarif, Teileinkünfteverfahren und Abgeltungsteuer ergeben sich nicht schematisch aus dieser Einordnung, sondern aus den besonderen Verweisen des § 15 Absatz 8 AStG.

Die von der ausländischen Stiftung auf die zugerechneten Einkünfte getragenen Einkommensteuern werden nach § 15 Absatz 5 AStG innerhalb der dort genannten Regeln auf die deutsche Steuer berücksichtigt. Das ist keine allgemeine Erstattung sämtlicher ausländischer Steuern. Sachliche Zuordnung, Höhe und Nachweis müssen stimmen.

Welche Voraussetzungen hat die Escape-Klausel nach § 15 AStG?

Nach dem Wortlaut des § 15 Absatz 6 AStG unterbleibt die Zurechnung bei einer Familienstiftung mit Geschäftsleitung oder Sitz in der Europäischen Union oder im Europäischen Wirtschaftsraum nur, wenn zwei Voraussetzungen gemeinsam erfüllt sind:

Das Stiftungsvermögen ist der Verfügungsmacht von Stifter und Berechtigten rechtlich und tatsächlich entzogen.
Zwischen dem Stiftungsstaat und Deutschland besteht der erforderliche steuerliche Informationsaustausch.

Ein ausländischer Sitz, eine unwiderrufliche Bezeichnung oder ein formal unabhängiger Stiftungsrat reichen für sich allein nicht. Ebenso beweist die bloße Existenz eines Doppelbesteuerungsabkommens noch nicht, dass dessen Auskunftsklausel die für die deutsche Besteuerung erforderlichen Informationen tatsächlich ermöglicht.

Was hat der BFH für Drittstaatenstiftungen entschieden?

Der Bundesfinanzhof entschied am 3. Dezember 2024 im Verfahren IX R 32/22, dass die gesetzliche Beschränkung der Escape-Klausel auf EU- und EWR-Stiftungen gegen die Kapitalverkehrsfreiheit verstößt. Für die Anwendung der Ausnahme ist es daher unschädlich, wenn Geschäftsleitung oder Sitz der Familienstiftung in einem Drittstaat liegen.

Das Urteil befreit Drittstaatenstiftungen nicht allgemein von § 15 AStG. Entzogene Verfügungsmacht, ausreichender Informationsaustausch und sämtliche weiteren Voraussetzungen bleiben erforderlich. Die Öffnung folgt aus dem Anwendungsvorrang des Unionsrechts; der Wortlaut des § 15 Absatz 6 AStG nennt weiterhin nur EU und EWR.

Wann ist die Verfügungsmacht rechtlich und tatsächlich entzogen?

Nach dem Bundesfinanzhof kommt es ausschließlich auf die Zivilrechtslage an. Maßgeblich ist insbesondere, ob Stifter oder Berechtigte nach den anwendbaren zivilrechtlichen Regeln die Herausgabe des Stiftungsvermögens bewirken können. Bloße wirtschaftliche Zurückhaltung oder eine Absichtserklärung genügen nicht.

Im entschiedenen Schweizer Fall hatten die Begünstigten keine Weisungs-, Verwaltungs- oder klagbaren Auskehrungsrechte gegenüber dem selbständig entscheidenden Stiftungsrat. Diese Tatsachen bilden keine allgemeine Checkliste. Satzung, Reglemente, Organbefugnisse, Nebenabreden und das anwendbare ausländische Recht müssen in ihrer Gesamtheit geprüft werden.

Warum muss jeder Veranlagungszeitraum einzeln geprüft werden?

Anfallsberechtigung und entzogene Verfügungsmacht sind für jeden Veranlagungszeitraum anhand der in diesem Zeitraum bestehenden Rechtslage zu beurteilen. Eine spätere Satzungs-, Reglements- oder Organänderung wirkt nicht automatisch auf frühere Jahre zurück.

Auch Änderungen im Begünstigtenkreis, bei Widerrufsrechten oder Organbefugnissen können die Beurteilung erst ab dem rechtlich wirksamen Zeitraum verändern. Eine einmalige Gründungsprüfung reicht deshalb für eine langfristig bestehende internationale Stiftung nicht aus.

Welche Bedeutung hat der steuerliche Informationsaustausch?

Die Ausnahme verlangt einen Informationsaustausch, der die für die deutsche Besteuerung erforderlichen Auskünfte aufgrund einer vergleichbaren zwei- oder mehrseitigen Vereinbarung ermöglicht. Zu prüfen sind nicht nur der Vertragstitel, sondern Reichweite und praktische Anwendbarkeit der konkreten Auskunftsregel.

Bei Auslandssachverhalten verpflichtet § 90 Absatz 2 Abgabenordnung die Beteiligten zu erhöhter Mitwirkung. Sie müssen den Sachverhalt aufklären, erforderliche Beweismittel beschaffen und ihre rechtlichen sowie tatsächlichen Beschaffungsmöglichkeiten ausschöpfen.

Welche Unterlagen sollten fortlaufend vorliegen?

Stiftungsurkunde, Satzung und sämtliche Reglemente,
Nachweise zum anwendbaren ausländischen Zivilrecht,
vollständige Organbesetzung und Organbeschlüsse,
Nebenabreden, Vollmachten, Widerrufs- und Weisungsrechte,
Begünstigten- und Anfallsregelungen je Veranlagungszeitraum,
Nachweise über tatsächliche Leistungen und ihre Herkunft,
ausländische Steuerbescheide und Zahlungsnachweise,
Unterlagen zum anwendbaren Informationsaustausch.

Die Dokumentation muss nicht nur die formale Satzung, sondern die tatsächlich bestehenden zivilrechtlichen Rechtspositionen periodengenau abbilden.

Wie werden spätere Zuwendungen behandelt?

Eine Escape-Klausel bedeutet keine allgemeine Steuerfreiheit der Stiftung oder ihrer Ausschüttungen. Tatsächliche Leistungen einer vergleichbaren ausländischen Vermögensmasse können bei natürlichen Personen Kapitalerträge nach § 20 Absatz 1 Nummer 9 Einkommensteuergesetz sein, sofern keine vorrangige oder besondere Regel greift.

Wurden Einkünfte bereits nach § 15 Absatz 1 AStG zugerechnet, nimmt Absatz 11 spätere Zuwendungen an Personen im Sinne des Absatzes 1 insoweit von einer erneuten Ertragsbesteuerung aus, wie die Identität der bereits zugerechneten Einkünfte nachgewiesen wird. Nicht jede spätere Zahlung ist deshalb automatisch steuerfrei.

Zusätzlich kann § 7 Absatz 1 Nummer 9 Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz Erwerbe bei Auflösung einer ausländischen Vermögensmasse sowie bestimmte Erwerbe durch Zwischenberechtigte während ihres Bestehens erfassen. Ertragsteuerliche Anfallsberechtigung und schenkungsteuerliche Zwischenberechtigung sind unterschiedliche Begriffe und getrennt zu prüfen.

Häufige Fragen (FAQ)

Ist für die Zurechnung eine Ausschüttung erforderlich?

Nein. § 15 AStG kann laufende Stiftungseinkünfte zurechnen, obwohl die betroffene Person im betreffenden Jahr keine Zahlung erhalten hat.

Ist jede ausländische Privatstiftung eine Familienstiftung?

Nein. Entscheidend ist, ob Stifter, Angehörige und Abkömmlinge zusammen zu mehr als der Hälfte bezugs- oder anfallsberechtigt sind.

Gilt die Escape-Klausel auch für eine Stiftung im Drittstaat?

Nach dem BFH kann der Drittstaatensitz unschädlich sein. Entzogene Verfügungsmacht, Informationsaustausch und alle übrigen Voraussetzungen müssen dennoch erfüllt und nachgewiesen werden.

Reicht ein unabhängiger Stiftungsrat als Kontrollverlust?

Nein. Maßgeblich sind die zivilrechtlichen Rechte insgesamt, einschließlich Satzung, Reglementen, Weisungs-, Widerrufs-, Verwaltungs- und Auskehrungsrechten.

Heilt eine spätere Satzungsänderung frühere Jahre?

Grundsätzlich nicht. Der Bundesfinanzhof verlangt eine gesonderte Beurteilung der Rechtslage in jedem Veranlagungszeitraum.

Sind spätere Ausschüttungen nach einer Zurechnung immer steuerfrei?

Nein. Die erneute Ertragsbesteuerung entfällt nur, soweit nachgewiesen wird, dass die zugrunde liegenden Einkünfte bereits nach § 15 Absatz 1 AStG zugerechnet wurden und die Zuwendung an eine Person im Sinne dieses Absatzes erfolgt.