Partnerschaftsgesellschaft und PartG mbB

Das Wichtigste im Überblick

Die Partnerschaftsgesellschaft, kurz PartG, ist eine deutsche Gesellschaftsform für natürliche Personen, die freie Berufe ausüben. Eine GmbH oder andere juristische Person kann nicht Partner sein. Ob ein bestimmter Beruf in einer PartG ausgeübt werden darf, entscheidet nicht allein das PartGG: Das einschlägige Berufsrecht, persönliche Zulassungen und zusätzliche Berufsvoraussetzungen müssen gesondert geprüft werden. Für eine Tätigkeit in Spanien kommt eine eigenständige spanische Berufsrechts- und Anerkennungsprüfung hinzu.

PartG und PartG mbB sind nicht gleichzusetzen. Bei einer gewöhnlichen PartG haften für allgemeine Gesellschaftsschulden neben dem Gesellschaftsvermögen grundsätzlich die Partner persönlich als Gesamtschuldner. Bei beruflichen Fehlern kann sich die persönliche Haftung auf die mit dem Auftrag befassten Partner konzentrieren. Die PartG mbB führt dagegen nur im vollständigen Tatbestand des § 8 Absatz 4 PartGG zur alleinigen Gesellschaftshaftung: Der Anspruch muss auf einem Schaden wegen fehlerhafter Berufsausübung beruhen und die gesetzlich vorgegebene Berufshaftpflichtversicherung muss im maßgeblichen Zeitraum tatsächlich unterhalten worden sein.

Die PartG mbB ist deshalb keine allgemein haftungsbeschränkte Gesellschaft. Aus Steuern, Miete, Personal, Finanzierung, persönlichen Garantien oder anderen nicht erfassten Ansprüchen können sich weiterhin persönliche Haftungsrisiken ergeben. Weder der Namenszusatz „mbB“ noch die Registereintragung oder die bei der Anmeldung eingereichte Versicherungsbescheinigung beweisen eine lückenlose Deckung für einen späteren Schadensfall.

Innenverhältnis und Außenvertretung sind ebenfalls getrennt zu prüfen. Ein Partner kann intern nicht von Geschäften ausgeschlossen werden, die seine eigene Berufsausübung betreffen. Daraus folgt aber keine automatische Einzelvertretungsmacht nach außen. Umgekehrt sind interne Beschränkungen der Vertretungsbefugnis nach Geschäft, Betrag, Zeit, Ort oder Umständen Dritten gegenüber grundsätzlich unwirksam.

Steuerlich beweist die Bezeichnung „PartG“ keine freiberuflichen Einkünfte. Die tatsächliche Tätigkeit, die leitende und eigenverantwortliche Mitwirkung der Berufsträger, gewerbliche Tätigkeiten und Sondervergütungen müssen nach §§ 18 und 15 EStG getrennt untersucht werden. Eine wirksame Option nach § 1a KStG verändert die deutsche Besteuerungsroute, nicht aber automatisch Haftung, Berufsrecht, Versicherung oder die spanische Qualifikation.

Bei einem Spanienbezug lautet die Reihenfolge:

1. persönliche Ansässigkeit jedes Beteiligten nach deutschem und spanischem Recht bestimmen;
2. Wohnsitz, gewöhnlichen Aufenthalt, Geschäftsleitung und Betriebsstätten getrennt feststellen;
3. die PartG nach dem vollständigen spanischen Dreifachtest qualifizieren;
4. das einschlägige spanische Regime mit oder ohne spanische Präsenz bestimmen;
5. erst danach das DBA Deutschland–Spanien auf die richtige Person, Einkunftsart und Zurechnung anwenden.

Ein Umzug eines Partners nach Spanien verlegt weder Sitz noch Geschäftsleitung oder Betriebsstätte der PartG automatisch. Für Veräußerungsfälle, auf die die seit dem 1. Januar 2025 wirksame Fassung anzuwenden ist, liegt der amtliche synthetisierte BMF-Text vor. Danach erfasst Artikel 13 Absatz 2 Anteile oder vergleichbare Rechte einschließlich Rechten an einer Personengesellschaft oder einem Trust, wenn ihr Wert zu irgendeinem Zeitpunkt während der 365 Tage vor der Veräußerung zu mehr als 50 Prozent unmittelbar oder mittelbar auf im anderen Staat belegenem unbeweglichem Vermögen beruhte. Genau 50 Prozent genügen nicht. Für Fälle vor dem 1. Januar 2025 bleibt die damalige Abkommensfassung festzustellen.

PartG und PartG mbB im Überblick

Die PartG ist ein Zusammenschluss von Angehörigen freier Berufe zur gemeinsamen Berufsausübung. Nach ihrem gesetzlichen Grundtatbestand übt sie kein Handelsgewerbe aus. Ob einzelne Tätigkeiten gleichwohl gewerblich sind oder steuerliche Gewerblichkeit auslösen, ist eine gesonderte Frage.

Die PartG mbB bleibt eine PartG. Ihr besonderer Namenszusatz und § 8 Absatz 4 PartGG verändern nur den dort geregelten Ausschnitt der Berufshaftung. Sie schaffen keine allgemeine Haftungsabschirmung.

Vergleich der Gesellschaftsformen

Persönliche und berufliche Voraussetzungen

Partner können nur natürliche Personen sein. Mitarbeitende, freie Auftragnehmer, Versicherer oder juristische Personen erhalten nicht durch ihre Tätigkeit für die Gesellschaft Partnerstatus. Maßgeblich sind der Gesellschaftsvertrag, der Registerstand und die rechtlich wirksame Aufnahme als Partner.

Jeder Partner muss einen freien Beruf ausüben. Das konkrete Berufsrecht kann die Berufsausübung in einer PartG ausschließen oder von weiteren Voraussetzungen abhängig machen. Dazu können persönliche Zulassungen oder Anerkennungen gehören. Konkrete Mindestversicherungssummen, Jahreshöchstleistungen, Selbstbehalte oder Zulassungsvoraussetzungen dürfen ohne die einschlägige Berufsrechtsquelle nicht verallgemeinert werden.

Ein deutscher Registereintrag ist keine spanische Berufszulassung. Wer in Spanien tätig werden will, benötigt deshalb eine getrennte Prüfung des dortigen Berufs-, Anerkennungs- und Tätigkeitsrechts.

Personen und Rollen

Berufliche Voraussetzungen

Name und Register

Name, Anmeldung, Registerinhalt, Änderungsanmeldung und Wirksamkeit gegenüber Dritten sind eigenständige Ebenen.

Eine gewöhnliche PartG muss „und Partner“ oder „Partnerschaft“ im Namen führen. Eine PartG mbB benötigt „mit beschränkter Berufshaftung“, „mbB“ oder eine andere allgemein verständliche Abkürzung. Bei ihr kann „Part“ oder „PartG“ an die Stelle der für die gewöhnliche PartG vorgesehenen Zusätze treten. Der besondere Zusatz ist auch auf Geschäftsbriefen anzugeben.

Bei der Erstanmeldung sind die Angaben des § 5 Absatz 1 PartGG und die partnerbezogenen Berufsangaben einzureichen. Änderungen dieser Tatsachen müssen zur Eintragung angemeldet werden. Dazu gehört auch eine Änderung des Wohnorts eines Partners. Wohnort bedeutet hier die registerrechtliche Ortsangabe; sie ist weder mit einer vollständigen EU-Anschrift noch mit dem steuerlichen Wohnsitz oder dem Ort der Geschäftsleitung gleichzusetzen.

Für jeden Partner sind die Zugehörigkeit zum freien Beruf und der konkret in der PartG ausgeübte Beruf anzugeben. Das Registergericht darf diese Angaben zugrunde legen, solange ihm ihre Unrichtigkeit nicht bekannt ist. Das ist keine materielle BerufsrechtsBeurteilung.

Bei der Anmeldung einer PartG mbB ist eine Versicherungsbescheinigung nach § 113 Absatz 2 VVG beizufügen. Sie muss die Rechtsvorschrift der Pflichtversicherung bezeichnen und unter Angabe der Versicherungssumme das Bestehen der Pflichtversicherung bestätigen. Sie beweist nicht sämtliche Ausschlüsse, Selbstbehalte oder die spätere Deckung.

Gegenüber Dritten wird die PartG mit der Registereintragung wirksam. Welche persönlichen, vorvertraglichen oder deliktischen Verpflichtungen davor entstanden sind, muss gesondert untersucht werden.

Namenszusätze

Registeranmeldung

Registerinhalt

Innenverhältnis und Berufsausübung

Jeder Partner muss bei seiner beruflichen Leistung das für ihn geltende Berufsrecht beachten. Berufsspezifische Pflichten können deshalb nur anhand der einschlägigen Berufsrechtsquelle bestimmt werden.

Im Innenverhältnis hat der Partnerschaftsvertrag Vorrang. Soweit § 6 Absatz 3 PartGG darauf verweist, greifen ergänzend die dort genannten HGB-Regeln. Der vollständige Vertrag einschließlich Nachträgen ist daher unverzichtbar.

Ein Partner kann im Partnerschaftsvertrag nicht von der Führung der Geschäfte ausgeschlossen werden, die seine eigene Berufsausübung betreffen. Diese Schutzregel betrifft das Innenverhältnis. Sie erteilt ihm nicht automatisch Einzelvertretungsmacht gegenüber Mandanten, Banken, Vermietern oder Behörden.

Innen- und Außenverhältnis

Außenvertretung

Für die Außenvertretung gelten § 7 PartGG und die entsprechend anwendbaren Absätze 1, 2, 4, 5 und 6 des § 124 HGB. Fehlt eine abweichende vertragliche Regel, ist grundsätzlich jeder Partner vertretungsbefugt, sofern er nicht im Gesellschaftsvertrag von der Vertretung ausgeschlossen ist. Im gesetzlichen Rahmen können Einzel-, Gesamt- oder gemischte Vertretungsmodelle vereinbart werden.

Die Vertretungsbefugnis erstreckt sich grundsätzlich auf alle Geschäfte der Gesellschaft. Eine interne Beschränkung nach Geschäft, Betrag, Zeit, Ort oder sonstigen Umständen ist Dritten gegenüber grundsätzlich unwirksam. Intern kann der handelnde Partner dennoch Pflichten verletzen.

Eine Erklärung an die PartG kann gegenüber einem vertretungsbefugten Partner abgegeben werden. Vor einer belastbaren Aussage müssen Vertrag, Registerstand, Zeitpunkt und konkrete Handlung zusammengeführt werden.

Vertretungsmodelle

Allgemeine Haftung

Die Haftungsprüfung beginnt mit der Anspruchsart, nicht mit dem Gesellschaftsnamen.

Für allgemeine Verbindlichkeiten der PartG haften neben dem Gesellschaftsvermögen grundsätzlich die Partner persönlich als Gesamtschuldner. Erst danach ist zu prüfen, ob der Anspruch ein beruflicher Auftragsfehler ist und § 8 Absatz 2 die persönliche Haftung auf befasste Partner konzentriert oder ob bei einer PartG mbB sämtliche Voraussetzungen des § 8 Absatz 4 erfüllt sind.

Drei Haftungsstufen

Bearbeiterhaftung

§ 8 Absatz 2 PartGG bezieht sich auf Partner, die mit einem Auftrag befasst waren. Mitarbeitende, freie Auftragnehmer und andere mitwirkende Personen werden durch ihre Mitarbeit nicht zu Partnern. Ihre eigene mögliche Vertrags-, Delikts-, Arbeits- oder Berufshaftung ist eine andere Prüfung.

Für die Haftungskonzentration müssen Partnerstatus, konkreter Auftrag und tatsächlicher Bearbeitungsbeitrag nachgewiesen werden. Hinzukommen der berufliche Fehler, seine Kausalität, die Schadensart und der maßgebliche Zeitraum. Betrifft der Anspruch keinen beruflichen Fehler aus dem Auftrag, trägt § 8 Absatz 2 die Haftungskonzentration nicht.

Ein nur untergeordneter Beitrag kann den gesetzlichen Ausnahmetatbestand erfüllen. Maßgeblich ist die tatsächliche Bedeutung des Beitrags, nicht Titel, Hierarchie oder bloße Zeitangabe.

Dokumentation der Bearbeiterhaftung

Haftung der PartG mbB

Die besondere Haftungsfolge der PartG mbB greift nur kumulativ:

• Es besteht eine wirksame PartG mbB.
• Der geltend gemachte Schaden beruht auf fehlerhafter Berufsausübung.
• Für den konkreten Beruf ist durch Rechtsvorschrift eine Berufshaftpflichtversicherung vorgegeben.
• Diese Versicherung wurde zu diesem Zweck im maßgeblichen Zeitraum tatsächlich unterhalten.
• Der konkrete Anspruch fällt in den gesetzlichen Anwendungsbereich.

Sind diese Voraussetzungen vollständig belegt, haftet nach § 8 Absatz 4 PartGG nur die Gesellschaft. Fehlt der Versicherungsnachweis oder betrifft der Anspruch keine fehlerhafte Berufsausübung, ist diese besondere Rechtsfolge nicht belegt. Dann muss die einschlägige allgemeine oder besondere Haftungsgrundlage neu bestimmt werden.

Tatbestand der PartG mbB

Pflichtversicherung und Nachweise

Eine durch Rechtsvorschrift vorgeschriebene Haftpflichtversicherung ist Pflichtversicherung im Sinne des § 113 VVG. Der Versicherer muss im maßgeblichen Zeitpunkt im Inland zum Geschäftsbetrieb befugt sein.

Die Versicherungsbescheinigung für die mbB-Anmeldung bezeichnet die einschlägige Rechtsvorschrift und bestätigt unter Angabe der Versicherungssumme das Bestehen der Pflichtversicherung. Sie ist ein Anmeldenachweis, aber keine umfassende Deckungszusage. Der konkrete Versicherungsfall erfordert die Prüfung von Vertrag, versicherter Tätigkeit, Versicherungszeitraum, Ausschlüssen, Unterbrechungen, Nachhaftung und Deckung.

Berufsspezifische Mindestversicherungssummen, Jahreshöchstleistungen, Selbstbehalte und Zulassungsvoraussetzungen dürfen nur aus der für den konkreten Beruf einschlägigen Rechtsquelle abgeleitet werden.

Versicherungsebenen

Andere Schulden und Resthaftung

§ 8 Absatz 4 PartGG ist keine allgemeine Haftungsbeschränkung. Insbesondere Steuern, Miete, Personalverbindlichkeiten, Finanzierungen, persönliche Garantien und Delikte außerhalb eines erfassten Berufsfehlers müssen nach ihrer eigenen Anspruchs- und Haftungsgrundlage geprüft werden.

Eine persönliche Garantie bleibt trotz PartG-mbB-Status wirksam, soweit sich nicht aus der Garantieurkunde selbst etwas anderes ergibt. Bei sonstigen Delikten sind Handlung, handelnde Person, Kausalität und Zurechnung festzustellen.

Schulden außerhalb der besonderen mbB-Haftung

Ausscheiden und Zulassungsverlust

Für Ausscheiden und Auflösung gelten grundsätzlich die §§ 130 bis 142 HGB entsprechend, soweit das PartGG oder der Partnerschaftsvertrag nichts Abweichendes bestimmt. § 130 HGB nennt insbesondere Tod, Eigenkündigung, die Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen des Partners, Kündigung durch einen Privatgläubiger und rechtskräftige Ausschließung. Für den insolvenzbezogenen Tatbestand scheidet der Partner nach Absatz 3 mit der Eröffnung aus; Antragstellung, Zahlungsunfähigkeit oder eine bloße Krise genügen nicht. Der Partnerschaftsvertrag kann weitere Ausscheidensgründe vorsehen oder in bestimmten Fällen die Auflösung anordnen.

Ausscheiden eines Partners und Auflösung der Gesellschaft sind verschiedene Rechtsfolgen. Beide müssen anhand des Ereignisses, des Vertrags und des Wirksamkeitszeitpunkts getrennt bestimmt werden.

Verliert ein Partner die erforderliche Zulassung zu dem in der PartG ausgeübten freien Beruf, scheidet er nach § 9 Absatz 3 PartGG mit dem wirksamen Zulassungsverlust aus. Ein bloßer Umzug nach Spanien ist weder ein gesetzlicher Ausscheidensgrund nach § 130 HGB noch automatisch ein Zulassungsverlust. Deutsche und spanische Zulassungen bleiben getrennte Statusfragen.

Ausscheiden und Auflösung

§ 18 versus § 15 EStG

Eine selbständig ausgeübte freiberufliche Tätigkeit kann Einkünfte aus selbständiger Arbeit nach § 18 Absatz 1 Nummer 1 EStG begründen. Auch eine nur vorübergehende selbständige Tätigkeit kann nach § 18 Absatz 2 steuerpflichtig sein.

Wer fachlich vorgebildete Arbeitskräfte einsetzt, bleibt nur dann freiberuflich, wenn der Berufsträger aufgrund eigener Fachkenntnisse leitend und eigenverantwortlich tätig wird. Maßgeblich sind Organisation und tatsächliche Mitwirkung, nicht die zivilrechtliche Bezeichnung der Gesellschaft.

Eine selbständige nachhaltige Betätigung mit Gewinnerzielungsabsicht und Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr ist Gewerbebetrieb, wenn sie weder Land- und Forstwirtschaft noch freier Beruf oder andere selbständige Arbeit ist. Übt eine Personengesellschaft daneben gewerbliche Tätigkeiten aus oder erzielt sie gewerbliche Mitunternehmereinkünfte, kann § 15 Absatz 3 EStG unter seinen Voraussetzungen die Tätigkeit insgesamt gewerblich qualifizieren.

Bei einer gewerblichen oder freiberuflichen Mitunternehmerschaft sind Gewinnanteile sowie Vergütungen für Tätigkeit, Darlehen oder die Überlassung von Wirtschaftsgütern getrennt zu erfassen. § 18 Absatz 4 Satz 2 EStG ordnet für freiberufliche Mitunternehmerschaften die entsprechende Anwendung des § 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 EStG an. Ohne Tätigkeits-, Vertrags- und Zahlungsakte ist keine Einkunftsart freigegeben.

Einkunftsarten und Zahlungen

Körperschaftsteueroption und Gewerbesteuer

Eine Partnerschaftsgesellschaft gehört grundsätzlich zu den optionsfähigen Gesellschaften des § 1a KStG. Ausschlüsse, Zuständigkeit und sämtliche Verfahrensvoraussetzungen bleiben zu prüfen. Ausgeschlossen sind insbesondere die gesetzlich bezeichneten Fonds und bestimmte Auslandskonstellationen, in denen keine vergleichbare Steuerpflicht besteht.

Der Antrag ist nach amtlichem Datensatz über die amtlich bestimmte Schnittstelle elektronisch zu stellen. Er ist grundsätzlich spätestens einen Monat vor Beginn des Wirtschaftsjahrs einzureichen, ab dem die Option gelten soll. Diese deutsche Monatsfrist betrifft die antragstellende Gesellschaft und den regulären Zielbeginn. Bei Neugründung kann der Antrag bis zum Ablauf eines Monats nach Abschluss des Gesellschaftsvertrags mit Wirkung für das bereits laufende Wirtschaftsjahr gestellt werden. Beim Formwechsel einer Körperschaft in eine Personengesellschaft gilt dafür ein Monat nach Anmeldung des Formwechsels beim zuständigen Register (§ 1a Absatz 1 Satz 7 KStG).

Der Optionsantrag ist unwiderruflich. Das bedeutet nicht, dass jede spätere Rückkehr ausgeschlossen wäre: Eine Rückoption folgt dem gesonderten Verfahren des § 1a Absatz 4 KStG.

Bei wirksamer Option wird die Gesellschaft für die Besteuerung nach dem Einkommen wie eine Kapitalgesellschaft behandelt. Die Beteiligung des Gesellschafters wird für diesen Bereich wie die Beteiligung eines nicht persönlich haftenden Kapitalgesellschaftsgesellschafters behandelt; die konkreten Einkunftsfolgen bestimmen sich nach § 1a Absatz 3 KStG.

Die Option verändert weder die Haftung nach dem PartGG noch Berufsrecht oder Versicherungsanforderungen. Spanien ist an diese deutsche Einordnung nicht automatisch gebunden. Für die Gewerbesteuer werden die optierende Gesellschaft und ihre Gesellschafter nach § 2 Absatz 8 GewStG behandelt. Ohne Option setzt Gewerbesteuer grundsätzlich einen im Inland betriebenen Gewerbebetrieb voraus; der PartG-Name oder ein Spanienbezug genügt nicht.

Optionsverfahren

Vorbehaltlich der Vorschriften des EStG, KStG und UmwStG stellt § 6 Absatz 1 AStG bei unbeschränkt Steuerpflichtigen nur die dort bezeichneten Ereignisse für Anteile im Sinne des § 17 Absatz 1 Satz 1 EStG einer Veräußerung zum gemeinen Wert gleich. Ein gewöhnlicher PartG-Anteil ist nicht allein deshalb ein solcher Kapitalgesellschaftsanteil. Bei wirksamer Option nach § 1a KStG zählt dagegen auch die Beteiligung an der optierenden Gesellschaft zu den Anteilen nach § 17 Absatz 1 EStG; bei erfüllten weiteren Voraussetzungen kann deshalb § 6 AStG eingreifen. Hält ein Partner neben seinem PartG-Anteil beispielsweise einen gesonderten GmbH- oder anderen §-17-Anteil, muss dieser zusätzliche Anteil eigenständig geprüft werden.

Nach der geltenden deutschen Fassung verlangt § 6 Absatz 2 AStG innerhalb der letzten zwölf Jahre insgesamt mindestens sieben Jahre unbeschränkte Steuerpflicht. Diese Zahlen betreffen die dort bezeichnete Person und den aktuellen Grundtatbestand; historische Wegzüge benötigen die damals geltende Norm- und Übergangsfassung. Mögliche Auslöser sind unter weiteren Voraussetzungen die Beendigung der unbeschränkten Steuerpflicht, bestimmte unentgeltliche Übertragungen oder der Ausschluss beziehungsweise die Beschränkung des deutschen Besteuerungsrechts.

Nur wenn ein aktueller §-6-Fall tatsächlich eröffnet ist, kann die festgesetzte Steuer auf Antrag in sieben gleichen Jahresraten entrichtet werden. Dem Antrag ist in der Regel nur gegen Sicherheitsleistung stattzugeben. Die erste Rate wird innerhalb eines Monats nach Bekanntgabe des Steuerbescheids fällig, die übrigen jeweils am 31. Juli der Folgejahre; diese Jahresraten sind nicht zu verzinsen.

Die noch nicht entrichtete Steuer wird grundsätzlich innerhalb eines Monats fällig, wenn eine Jahresrate nicht rechtzeitig gezahlt, eine Mitwirkungspflicht nach Absatz 5 verletzt oder Insolvenz angemeldet wird, soweit die Anteile veräußert oder übertragen werden oder soweit Ausschüttungen beziehungsweise Einlagenrückgewähr insgesamt mehr als ein Viertel des Werts nach Absatz 1 erreichen. Die gesetzliche Ausnahme für eine unentgeltliche Übertragung von Todes wegen auf eine natürliche Person und die Sonderregeln für den Rückkehrfall bleiben zu beachten. Wird im Rückkehrfall auf Antrag auf Jahresraten verzichtet und entfällt die Steuer später nicht, fallen für die Dauer des Zahlungsaufschubs Zinsen entsprechend § 234 AO an.

Meldepflichtige Ereignisse sind grundsätzlich innerhalb eines Monats mitzuteilen. Außerdem sind jährlich bis zum 31. Juli die aktuelle Anschrift und die fortbestehende Zurechnung der Anteile zu bestätigen. § 6 Absatz 5 AStG sieht dafür eine elektronische Übermittlung vor. Das BMF-Schreiben vom 12. Dezember 2025 schreibt jedoch bis zur technischen Bereitstellung der elektronischen Übermittlung die Verwendung des amtlichen Vordrucks vor; diese Übergangsregel ist nicht auf Härtefälle beschränkt. Für die gesetzliche Elektronikpflicht besteht außerdem die Möglichkeit, auf Antrag zur Vermeidung unbilliger Härten die Abgabe auf amtlichem, eigenhändig unterschriebenem Vordruck zuzulassen.

Mögliche Entstrickungs-, Betriebsvermögens-, Aufgabe-, Überführungs- oder Umwandlungsfolgen werden durch § 6 AStG nicht entschieden. Sie benötigen die jeweils einschlägigen Vorschriften des EStG, KStG oder UmwStG, eigene amtliche Quellen und den vollständigen Sachverhalt. Aus diesem Überblick folgt weder für § 6 AStG noch für solche Betriebsvermögensfolgen eine individuelle Beurteilung.

Prüfung nach § 6 AStG

Wohnsitz, gewöhnlicher Aufenthalt und Geschäftsleitung

Ein natürlicher Partner hat nach § 8 AO einen deutschen Wohnsitz, wenn er eine Wohnung unter Umständen innehat, die darauf schließen lassen, dass er sie beibehalten und benutzen wird. Tatsächliche Verfügung und Nutzung entscheiden.

Der gewöhnliche Aufenthalt nach § 9 AO ist eigenständig. Ein zusammenhängender Aufenthalt von mehr als sechs Monaten in Deutschland gilt grundsätzlich von Beginn an als gewöhnlicher Aufenthalt; kurzfristige Unterbrechungen bleiben unberücksichtigt. Diese deutsche Sechsmonatsregel betrifft die natürliche Person und den zusammenhängenden Aufenthalt. Sie gilt nicht für einen ausschließlich privaten Besuchs-, Erholungs-, Kur- oder ähnlichen Aufenthalt von höchstens einem Jahr.

Geschäftsleitung ist demgegenüber der Mittelpunkt der geschäftlichen Oberleitung eines Unternehmens. Entscheidend sind die tatsächlichen Leitungsakte. Ein persönlicher Zuzug eines Partners nach Spanien verlegt die Geschäftsleitung der PartG nicht automatisch.

Personen- und Unternehmensebenen

Betriebsstätte und gesonderte Feststellung

Eine deutsche innerstaatliche Betriebsstätte setzt grundsätzlich eine feste Geschäftseinrichtung oder Anlage voraus, die der Tätigkeit des Unternehmens dient. Ort, Verfügungsmacht, Dauer und Tätigkeit müssen zusammenpassen. Die Stätte der Geschäftsleitung ist ein ausdrücklich genanntes Beispiel, bleibt aber begrifflich von anderen Betriebsstätten zu trennen.

§ 12 AO erfasst bei Bauausführungen oder Montagen, auch wenn sie örtlich fortschreitend oder schwimmend sind, drei Alternativen: die einzelne Bauausführung oder Montage, eine von mehreren zeitlich nebeneinander bestehenden Bauausführungen oder Montagen sowie mehrere ohne Unterbrechung aufeinander folgende Bauausführungen oder Montagen. In jeder Alternative muss der jeweils bezeichnete Einzel- oder Gesamtzeitraum länger als sechs Monate dauern. Das ist weder die persönliche Sechsmonatsregel des § 9 AO noch die spanische innerstaatliche Schwelle oder die Zwölfmonatsschwelle des DBA Artikel 5 Absatz 3.

Sind mehrere Personen an steuerlich zurechenbaren einkommen- oder körperschaftsteuerpflichtigen Einkünften beteiligt, werden die Einkünfte und damit zusammenhängende Besteuerungsgrundlagen grundsätzlich gesondert festgestellt. § 180 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a AO gilt jedoch kraft Gesetzes nicht, wenn nur eine der beteiligten Personen mit ihren Einkünften im Inland einkommen- oder körperschaftsteuerpflichtig ist oder wenn ein Fall geringer Bedeutung vorliegt, insbesondere weil die Höhe des festgestellten Betrags und seine Aufteilung feststehen. Diese Nichtanwendung ist kein Ermessen.

Davon getrennt kann das nach § 18 Absatz 1 Nummer 4 AO zuständige Finanzamt durch Bescheid feststellen, dass eine gesonderte Feststellung nicht durchzuführen ist. Dieser Bescheid gilt als Steuerbescheid.

Bei Einkünften aus selbständiger Arbeit ist grundsätzlich das Finanzamt zuständig, von dessen Bezirk aus die Tätigkeit vorwiegend ausgeübt wird. Bei einem gewerblichen Betrieb knüpft die Zuständigkeit grundsätzlich an die deutsche Geschäftsleitung und hilfsweise an die inländische oder wirtschaftlich bedeutendste Betriebsstätte an. Das ist von der persönlichen Veranlagung der Partner zu trennen.

Leitung, Betriebsstätte und Feststellung

Ansässigkeit in Spanien

Die spanische Ansässigkeit einer natürlichen Person wird autonom nach Artikel 9 LIRPF geprüft. Die deutsche Einordnung nach §§ 8 und 9 AO ersetzt diesen Test nicht.

Eine Person ist grundsätzlich nach dem spanischen Aufenthaltstatbestand ansässig, wenn sie sich im Kalenderjahr mehr als 183 Tage in Spanien aufhält. Sporadische Abwesenheiten werden grundsätzlich mitgezählt, solange keine steuerliche Ansässigkeit in einem anderen Staat nachgewiesen wird; besondere Regeln für Niedrigsteuergebiete bleiben gesondert zu prüfen.

Die Tagegrenze ist nicht die einzige Alternative. Spanische Ansässigkeit kann auch entstehen, wenn sich der unmittelbare oder mittelbare Mittelpunkt beziehungsweise die Grundlage der wirtschaftlichen Tätigkeiten oder Interessen in Spanien befindet. Leben die nicht rechtlich getrennte Ehegattin beziehungsweise der nicht rechtlich getrennte Ehegatte und die davon abhängigen minderjährigen Kinder nach den vorherigen Kriterien gewöhnlich in Spanien, besteht die widerlegbare Vermutung, dass die steuerpflichtige Person ihre gewöhnliche Ansässigkeit in Spanien hat. Tatsächliches Getrenntleben ist nicht mit rechtlicher Trennung gleichzusetzen.

Vorübergehende Aufenthalte aufgrund unentgeltlicher kultureller oder humanitärer Zusammenarbeit mit spanischen Verwaltungen bleiben im engen gesetzlichen Sonderfall bei der Tagezählung außer Betracht.

Spanische Ansässigkeitstests

DGT-Qualifikation und spanische Zurechnung

Nach der persönlichen Ansässigkeitsprüfung ist die deutsche PartG einheitsbezogen zu qualifizieren. Spanien übernimmt weder die deutsche transparente Besteuerung noch eine deutsche Körperschaftsteueroption automatisch.

Der spanische Dreifachtest verlangt kumulativ:

1. Die Einheit unterliegt im Gründungsstaat nicht selbst einer persönlichen Ertragsteuer.
2. Die Einkünfte werden den Mitgliedern bereits bei ihrer Entstehung zugerechnet, unabhängig von einer Ausschüttung.
3. Art oder Quelle der Einkünfte bleiben bei den Mitgliedern erhalten.

Rechtsform, Haftung oder deutsche Bezeichnung genügen nicht. Eine deutsche Körperschaftsteueroption kann besonders das erste Merkmal verändern, entscheidet aber die spanische Qualifikation erst nach erneuter Gesamtprüfung.

Die Resolution vom 6. Februar 2020 wurde am 13. Februar 2020 im spanischen Amtsblatt veröffentlicht und gilt nach ihrem Text für steuerbare Vorgänge ab diesem Veröffentlichungstag. Ausfertigungs- und Veröffentlichungsdatum sind daher zu unterscheiden.

Wird die Einheit als spanische Zurechnungseinheit behandelt, werden Einkünfte den Partnern oder anderen Beteiligten zugerechnet und behalten ihre Tätigkeits- oder Quellennatur. Die Aufteilung folgt den nachgewiesenen Regeln oder Vereinbarungen; fehlen verlässliche Nachweise, erfolgt sie zu gleichen Teilen.

Die Einheit muss grundsätzlich eine Informationserklärung abgeben und die Beteiligten über Gesamt- und Einzelzurechnungen informieren. Die Ausnahme gilt nur, wenn kumulativ keine wirtschaftliche Tätigkeit ausgeübt wird und die Jahreseinkünfte der Einheit höchstens 3.000 Euro betragen. Diese spanische Jahresschwelle betrifft die Informationserklärung nach Artikel 90 Absatz 5 LIRPF, nicht eine Steuerfreiheit der Beteiligten.

Der spanische Dreifachtest

Erst nach dieser Qualifikation werden LIRPF, LIS und IRNR angewandt. Bei spanischen Zurechnungseinheiten werden Einkünfte grundsätzlich den Beteiligten zugerechnet. Für körperschaftsteuerpflichtige Einheiten bestimmen Artikel 7 und 8 LIS Steuerpflicht und Ansässigkeit. Eine Einheit kann in Spanien ansässig sein, wenn sie nach spanischem Recht gegründet wurde, dort ihren Satzungssitz oder dort ihre tatsächliche Geschäftsleitung hat. Letztere liegt dort, wo Leitung und Kontrolle der Gesamttätigkeit ausgeübt werden.

Eine im Ausland gegründete Einheit fällt nur dann unter die besonderen IRNR-Regeln für ausländische Zurechnungseinheiten, wenn ihre Rechtsnatur identisch oder vergleichbar ist. Im Präsenzfall nach Artikel 38 IRNR übt sie in Spanien dauerhaft oder gewöhnlich über Einrichtungen, Arbeitsorte oder einen Abschlussvertreter eine wirtschaftliche Tätigkeit aus. Dann ist die Einheit selbst IRNR-Steuerpflichtige für den zurechenbaren Teil nichtansässiger Mitglieder und folgt der gesetzlichen jährlichen Veranlagungsroute.

Ohne eine solche Präsenz greift bei spanischen Einkünften Artikel 39 IRNR. Dann sind die nichtansässigen Mitglieder ohne Betriebsstätte steuerpflichtig; ihre Anteile werden nach dem entsprechenden IRNR-Regime bestimmt. Präsenz- und Ohne-Präsenz-Fall dürfen nicht vermischt werden.

Auch außerhalb dieser besonderen Einheitsregeln können kontinuierlich oder gewöhnlich genutzte Einrichtungen oder Arbeitsorte sowie ein gewöhnlich handelnder Abschlussvertreter eine spanische innerstaatliche Betriebsstätte begründen. Ohne Betriebsstätte kann eine in Spanien ausgeübte Tätigkeit oder eine dort genutzte Dienstleistung spanische Quellenbesteuerung auslösen. Einkünfte mit und ohne Betriebsstätte folgen unterschiedlichen Besteuerungsformen; ohne Betriebsstätte wird grundsätzlich jeder Entstehungsvorgang getrennt besteuert.

Einer spanischen Betriebsstätte werden Tätigkeitsgewinne sowie Erträge und Veräußerungsergebnisse funktional zugeordneter Wirtschaftsgüter zugerechnet. Klar unterscheidbare und getrennt geführte Tätigkeitszentren können getrennte Betriebsstätten sein, ohne automatische Ergebnisverrechnung. Die Bemessungsgrundlage folgt grundsätzlich den Körperschaftsteuerregeln mit den besonderen Einschränkungen des IRNR.

Spanische Steuerregime

DBA: Person, Ansässigkeit und Betriebsstätte

Das DBA wird nicht als erster Prüfungsschritt eingesetzt. Zunächst ist festzustellen, welche Person oder Einheit die Einkünfte erzielt oder wem sie zugerechnet werden. Danach folgen die nationalen Ansässigkeitstests und die Einkunftsqualifikation.

Ist eine natürliche Person nach nationalem Recht beider Staaten ansässig, enthält der eingebundene Abkommenstext folgende Reihenfolge: ständige Wohnstätte, Mittelpunkt der Lebensinteressen, gewöhnlicher Aufenthalt, Staatsangehörigkeit und Verständigung der zuständigen Behörden. Jede Stufe benötigt eigene Tatsachen. Für eine doppelt ansässige nicht natürliche Person bestimmt Artikel 4 Absatz 3 auch in der ab 2025 anwendbaren Abkommensfassung den Ort der tatsächlichen Geschäftsleitung als maßgeblichen Ansässigkeitsort.

Eine DBA-Betriebsstätte verlangt im Grundtatbestand eine feste Geschäftseinrichtung, durch die das Unternehmen ganz oder teilweise tätig wird. Eine private Wohnung eines Partners in Spanien ist nicht automatisch eine Betriebsstätte der PartG. Erforderlich sind insbesondere betriebliche Verfügung, Dauer und Unternehmenstätigkeit.

Für ein Bau- oder Installationsprojekt nennt der amtliche synthetisierte DBA-Text eine Dauer von mehr als zwölf Monaten. Diese Schwelle betrifft den dort bezeichneten Abkommenstatbestand und darf nicht auf andere Betriebsstätten oder innerstaatliche Sechsmonatsregeln übertragen werden. Eine Betriebsstätte kann auch durch einen abhängigen Vertreter entstehen, wenn dieser Abschlussvollmacht besitzt und gewöhnlich ausübt.

Artikel 5 Absatz 4 gilt seit dem 1. Januar 2025 in der durch Artikel 13 Absatz 2 BEPS-MLI ersetzten Fassung. Nicht abschließende Beispiele der dort geregelten Ausnahmen sind Einrichtungen oder Bestände ausschließlich zur Lagerung, Ausstellung oder Auslieferung, Bestände ausschließlich zur Bearbeitung oder Verarbeitung durch ein anderes Unternehmen, Einkaufs- oder Informationsstellen sowie sonstige oder kombinierte Tätigkeiten. Jede Ausnahme setzt voraus, dass die jeweilige Einzeltätigkeit oder die Gesamttätigkeit der festen Geschäftseinrichtung vorbereitender Art ist oder eine Hilfstätigkeit darstellt. Der unabhängige Vertreter nach Artikel 5 Absatz 6 bleibt ein eigener Prüfpfad.

Besteht eine Betriebsstätte, dürfen im anderen Staat nur die ihr zurechenbaren Unternehmensgewinne nach Artikel 7 besteuert werden. Dafür ist eine Funktions-, Risiko- und Gewinnzuordnung erforderlich. Regelt ein Spezialartikel die Einkünfte, bleibt er gegenüber Artikel 7 maßgeblich.

Veräußerungen eines PartG-Anteils oder von Betriebsvermögen sind von laufenden Berufseinkünften zu trennen. Ein gewöhnlicher PartG-Anteil darf nicht ungeprüft als Aktie, Kapitalgesellschaftsanteil oder vergleichbares Recht behandelt werden.

Für Fälle, auf die die seit dem 1. Januar 2025 wirksame Fassung anzuwenden ist, ersetzt Artikel 9 Absatz 4 BEPS-MLI den Artikel 13 Absatz 2 des DBA. Danach können Gewinne aus der Veräußerung von Anteilen oder vergleichbaren Rechten, ausdrücklich einschließlich Rechten an einer Personengesellschaft oder einem Trust, im Staat des unbeweglichen Vermögens besteuert werden, wenn der Wert dieser Anteile oder Rechte zu irgendeinem Zeitpunkt während der 365 Tage vor der Veräußerung zu mehr als 50 Prozent unmittelbar oder mittelbar auf dort belegenem unbeweglichem Vermögen beruhte. Genau 50 Prozent erfüllen die Schwelle nicht. Für Fälle vor dem 1. Januar 2025 muss die damals anwendbare Abkommensfassung festgestellt werden.

Der amtliche synthetisierte Text enthält ferner besondere Regeln für bewegliches Betriebsstättenvermögen, sonstige Vermögenswerte und einen eng begrenzten Nachbesteuerungsfall. Dieser setzt unter anderem eine mindestens fünfjährige Ansässigkeit im früheren Staat und eine Veräußerung bestimmter Gesellschaftsanteile innerhalb von fünf Jahren nach dem Wegzug voraus. Auch diese Aussagen dürfen nur bei vollständigem Tatbestand und zeitlich anwendbarer Fassung verwendet werden.

Ist Spanien Ansässigkeitsstaat und darf Deutschland besteuern, richtet sich die Doppelbesteuerungsentlastung nach Artikel 22 Absatz 1 und seinen Bedingungen. Ist Deutschland Ansässigkeitsstaat, unterscheidet Artikel 22 Absatz 2 zwischen bedingter Freistellung, Anrechnung und Umschaltfällen. Artikel 22 Absatz 2 Buchstabe e Doppelbuchstabe i ordnet Anrechnung nach Buchstabe b statt Freistellung nach Buchstabe a nur an, wenn Deutschland und Spanien Einkünfte oder Vermögen unterschiedlichen Abkommensbestimmungen oder verschiedenen Personen zurechnen, ausgenommen eine Zurechnung nach Artikel 9, sich dieser Konflikt nicht durch Artikel 24 Absatz 3 regeln lässt und die Einkünfte oder Vermögenswerte gerade aufgrund des Konflikts unbesteuert blieben oder niedriger als ohne den Konflikt besteuert würden. Das ist keine freie Methodenwahl.

Artikel 23 enthält eigenständige Diskriminierungsverbote für unterschiedliche Vergleichsfälle. Vergleichsgruppe und gleiche Verhältnisse müssen nachgewiesen werden.

Bei potenziell abkommenswidriger Besteuerung kann die betroffene Person ein Verständigungsverfahren anstoßen. Nach dem eingebundenen Abkommenstext muss der Fall innerhalb von drei Jahren nach der ersten Mitteilung der potenziell abkommenswidrigen Maßnahme vorgelegt werden. Diese Abkommensfrist betrifft die betroffene Person und das Verständigungsverfahren; nationale Rechtsbehelfsfristen verändern sich dadurch nicht automatisch. Die zuständigen Behörden können sich unmittelbar verständigen und auch nicht ausdrücklich geregelte Doppelbesteuerung behandeln, schulden aber kein bestimmtes Ergebnis.

Ein innerstaatlicher Tatbestand des § 6 AStG und die abkommensrechtliche Veräußerungszuweisung bleiben zwei getrennte Prüfungen.

Routing durch das DBA

Beispiele

Zwei natürliche Angehörige freier Berufe gründen gemeinsam

Annahmen: Zwei natürliche Berufsträger wollen ihre Berufe gemeinsam in Deutschland ausüben.

Prüfweg: Zuerst werden der Grundtatbestand des § 1 PartGG, die konkrete Berufseigenschaft, die persönliche Zulassung und die berufsrechtliche Zulässigkeit der Zusammenarbeit geprüft.

Ergebnisgrenze: Die natürliche-Personen-Grenze ist erfüllt; daraus folgt noch keine Beurteilung des konkreten Berufsmodells.

Fehlende Pflichtdaten: Berufsrechtsquellen, Zulassungen, Gesellschaftsvertrag und Tätigkeitsbeschreibung.

Eine GmbH soll Partner werden

Annahmen: Neben natürlichen Berufsträgern soll eine GmbH als Partner aufgenommen werden.

Prüfweg: Die Partnerfähigkeit wird vor allen Steuer- und Haftungsfragen geprüft.

Ergebnisgrenze: Eine GmbH kann nicht Partner einer PartG sein, weil Partner nur natürliche Personen sein können. Die GmbH darf nicht in einen natürlichen Partner „umgedeutet“ werden.

Fehlende Pflichtdaten: Für dieses Ergebnis keine; für ein alternatives Kooperationsmodell sind neue Gesellschafts- und Berufsrechtsakten nötig.

Ein Partner zieht nach Spanien

Annahmen: Ein eingetragener Partner verlegt seinen persönlichen Wohnort nach Spanien und bleibt beruflich tätig.

Prüfweg: Partnerstatus, Änderungsanmeldung des Wohnorts, deutsches und spanisches Berufsrecht, persönliche Ansässigkeit, Leitung und Betriebsstätten werden getrennt geprüft.

Ergebnisgrenze: Der Umzug beendet die Partnerstellung nicht automatisch und verlegt weder Sitz noch Geschäftsleitung der PartG von selbst.

Fehlende Pflichtdaten: Umzugsdatum, Registerakte, Zulassungen, Aufenthaltskalender, Leitungs- und Tätigkeitsnachweise.

Die PartG beginnt eine gewerbliche Nebentätigkeit

Annahmen: Neben freiberuflichen Leistungen verkauft die PartG dauerhaft weitere marktgängige Leistungen oder Waren.

Prüfweg: Der gesellschaftsrechtliche Grundtatbestand wird von der steuerlichen Prüfung nach § 15 Absatz 2 und 3 sowie § 18 EStG getrennt.

Ergebnisgrenze: Der Name „PartG“ verhindert keine gewerbliche Qualifikation oder mögliche Gesamtwirkung nach § 15 Absatz 3.

Fehlende Pflichtdaten: Tätigkeits-, Umsatz-, Kosten- und Personalaufteilung sowie Verträge.

Eine gewöhnliche PartG verwendet nur einen Fantasienamen

Annahmen: Der Name enthält weder „und Partner“ noch „Partnerschaft“.

Prüfweg: Die Namensanforderung des § 2 Absatz 1 PartGG wird unabhängig von Tätigkeit und Steuerstatus geprüft.

Ergebnisgrenze: Der gesetzliche Pflichtzusatz fehlt.

Fehlende Pflichtdaten: Gewünschter vollständiger Name und Registerunterlagen.

Die Gesellschaft führt den Zusatz „PartG mbB“

Annahmen: Name und Register enthalten „PartG mbB“.

Prüfweg: Namensregel, Berufsrecht, gesetzliche Versicherungsvorgabe und tatsächlicher Deckungsverlauf werden getrennt untersucht.

Ergebnisgrenze: Der Name kann formgerecht sein, beweist aber weder Versicherungsschutz noch die Haftungsfolge des § 8 Absatz 4.

Fehlende Pflichtdaten: Berufsrechtsquelle, Versicherungsbescheinigung, Police und Deckungsverlauf.

Eine PartG wird erstmals angemeldet

Annahmen: Die Gesellschaft ist noch nicht eingetragen.

Prüfweg: Name, Sitz, Partnerdaten, Wohnorte, ausgeübte Berufe, Gegenstand und Vertretungsbefugnisse werden vollständig erfasst; die Berufsangaben jedes Partners werden ergänzt.

Ergebnisgrenze: Erst die vollständige Anmeldung ermöglicht die Registerprüfung; gegenüber Dritten wird die PartG mit Eintragung wirksam.

Fehlende Pflichtdaten: Gesellschaftsvertrag, Partner- und Berufsangaben, Vertretungsmodell und gegebenenfalls Versicherungsbescheinigung.

Ein Partner verlegt seinen Wohnort nach Palma

Annahmen: Die PartG bleibt in Deutschland tätig; nur der persönliche Wohnort eines Partners ändert sich.

Prüfweg: Änderungsanmeldung, steuerlicher Wohnsitz, Ansässigkeit und tatsächliche Leitungsakte werden getrennt geprüft.

Ergebnisgrenze: Die Wohnortänderung ist registerrelevant, bewirkt aber keine automatische Sitz- oder Leitungsverlegung.

Fehlende Pflichtdaten: Umzugsdatum, Registerauszug, Wohnungs- und Leitungsakte.

Ausschluss vom eigenen Berufsbereich

Annahmen: Der Vertrag schließt Partner A vollständig von Geschäften aus, die seinen eigenen Beruf betreffen.

Prüfweg: Die Klausel wird an § 6 Absatz 2 PartGG gemessen; die Außenvertretung wird danach separat geprüft.

Ergebnisgrenze: Die interne Ausschlussklausel ist im gesetzlichen Schutzbereich begrenzt. Daraus folgt keine automatische Einzelvertretungsmacht.

Fehlende Pflichtdaten: Vollständiger Vertrag und Abgrenzung des Berufsbereichs.

Interne Betragsgrenze für die Vertretung

Annahmen: Partner A darf intern nur Verträge bis zu einem bestimmten Betrag abschließen, überschreitet diesen aber gegenüber einem Kunden.

Prüfweg: Vertrag, Registerstand, Außenumfang und interne Zustimmung werden getrennt ausgewertet.

Ergebnisgrenze: Die interne Betragsgrenze ist Dritten gegenüber grundsätzlich unwirksam; mögliche Innenfolgen bleiben offen.

Fehlende Pflichtdaten: Registerhistorie, Vertrag, konkrete Erklärung und Kenntnisstand des Dritten.

Büromiete einer gewöhnlichen PartG

Annahmen: Die Gesellschaft schuldet rückständige Miete.

Prüfweg: Der Anspruch wird als allgemeine Gesellschaftsverbindlichkeit eingeordnet.

Ergebnisgrenze: Ausgangspunkt ist die persönliche gesamtschuldnerische Haftung der Partner neben dem Gesellschaftsvermögen nach § 8 Absatz 1, nicht die Bearbeiterhaftung.

Fehlende Pflichtdaten: Mietvertrag, Fälligkeit, Partnerbestand und Sicherheiten.

Nur Partner A bearbeitet ein fehlerhaftes Mandat

Annahmen: Partner A bearbeitet allein einen Auftrag und begeht einen kausalen beruflichen Fehler.

Prüfweg: Auftrag, Partnerstatus, Befassung, Fehler, Kausalität und Schaden werden nachgewiesen.

Ergebnisgrenze: § 8 Absatz 2 kann die persönliche Haftung auf Partner A konzentrieren; die PartG haftet daneben.

Fehlende Pflichtdaten: Vollständige Mandats-, Bearbeitungs- und Schadensakte.

Partner B leistet nur einen untergeordneten Beitrag

Annahmen: Partner B wirkt punktuell an dem von Partner A geführten Mandat mit.

Prüfweg: Art, Umfang und Bedeutung des tatsächlichen Beitrags werden untersucht.

Ergebnisgrenze: Der gesetzliche Ausnahmetatbestand kann eingreifen; Titel, Hierarchie oder eine geringe Stundenzahl allein beweisen dies nicht.

Fehlende Pflichtdaten: Tätigkeitsprotokolle, Kommunikation, Genehmigungen und Entscheidungsbeiträge.

Eine angestellte Fachkraft erledigt die Hauptarbeit

Annahmen: Eine Mitarbeiterin bearbeitet den Fall; Partner A beaufsichtigt und gibt Arbeitsergebnisse frei.

Prüfweg: Partnerstatus und tatsächliche Befassung von A durch Leitung, Aufsicht und Genehmigungen werden getrennt ermittelt.

Ergebnisgrenze: Die Mitarbeiterin ist nicht allein durch Mitarbeit „Partner“ nach § 8 Absatz 2. Ob A befasster Partner ist, bleibt tatsachenabhängig.

Fehlende Pflichtdaten: Arbeitsablauf, Weisungen, Genehmigungen, Mandats- und Aufsichtsakte.

Vollständig versicherter Berufsfehler einer PartG mbB

Annahmen: Ein erfasster Berufsfehler tritt während einer lückenlos unterhaltenen, gesetzlich vorgegebenen Berufshaftpflichtversicherung ein.

Prüfweg: Gesellschaftsstatus, Berufsrechtsvorgabe, Fehler, Kausalität, Versicherungszeitraum und versicherte Tätigkeit werden kumulativ nachgewiesen.

Ergebnisgrenze: Bei vollständigem Tatbestand haftet nach § 8 Absatz 4 nur die Gesellschaft.

Fehlende Pflichtdaten: Der konkrete Fall ist anhand der vollständigen Berufs-, Versicherungs- und Schadensakten zu prüfen; dieses Beispiel enthält keine Aussage zur Haftung oder Versicherungsdeckung im Einzelfall.

Unterbrochene Versicherung der PartG mbB

Annahmen: Im maßgeblichen Schadenszeitraum bestand eine Deckungsunterbrechung.

Prüfweg: Beginn, Ende, Unterbrechung, versicherte Tätigkeit und gesetzliche Pflicht werden zeitlich zusammengeführt.

Ergebnisgrenze: Die besondere Haftungsfolge des § 8 Absatz 4 ist nicht belegt; Name und frühere Bescheinigung helfen nicht.

Fehlende Pflichtdaten: Versichererbestätigung, Police, Prämien- und Schadensakte sowie allgemeine Haftungsprüfung.

Persönliche Garantie für ein Bankdarlehen

Annahmen: Ein Partner garantiert der Bank persönlich die Rückzahlung eines Gesellschaftsdarlehens.

Prüfweg: Garantieurkunde, Anlassgeschäft, Reichweite und Wirksamkeit werden geprüft.

Ergebnisgrenze: § 8 Absatz 4 beseitigt die persönliche Garantie nicht.

Fehlende Pflichtdaten: Vollständige Garantie- und Darlehensakte.

Verlust der erforderlichen Berufszulassung

Annahmen: Die zuständige Stelle entzieht einem Partner wirksam die für seinen in der PartG ausgeübten Beruf erforderliche Zulassung.

Prüfweg: Erforderlichkeit, Verlustakt und Wirksamkeitszeitpunkt werden nachgewiesen; Vertragsfolgen werden zusätzlich geprüft.

Ergebnisgrenze: Der Partner scheidet mit dem Zulassungsverlust nach § 9 Absatz 3 aus. Die Auflösung der PartG folgt daraus nicht automatisch.

Fehlende Pflichtdaten: Wirksamer Zulassungsakt, Rechtsbehelfsstand, Vertrag und Registerakte.

Umzug bei fortbestehender Zulassung

Annahmen: Ein Partner zieht nach Spanien, seine deutsche Berufszulassung bleibt bestehen.

Prüfweg: § 130 HGB, Partnerschaftsvertrag und deutsche sowie spanische Berufsvoraussetzungen werden getrennt untersucht.

Ergebnisgrenze: Weder gesetzliches Ausscheiden noch Zulassungsverlust treten allein durch den Umzug ein.

Fehlende Pflichtdaten: Vertrag, deutsche Zulassung und spanische Anerkennungsakte.

Berufsträger leitet beschäftigte Fachkräfte eigenverantwortlich

Annahmen: Der Berufsträger kontrolliert jeden Fall aufgrund eigener Fachkenntnisse und trifft die wesentlichen Entscheidungen.

Prüfweg: Organisation, fachliche Leitung, persönliche Kontrolle und eigene Verantwortung werden dokumentiert.

Ergebnisgrenze: § 18 EStG kann trotz Mitarbeitereinsatz anwendbar bleiben; die tatsächliche Eigenverantwortung muss bewiesen werden.

Fehlende Pflichtdaten: Arbeitsorganisation, Fallakten, Genehmigungen und Leistungsstatistik.

Mandate werden vollständig Mitarbeitenden überlassen

Annahmen: Partner beschränken sich auf Verwaltung und bearbeiten oder kontrollieren die Fachfälle nicht eigenverantwortlich.

Prüfweg: Leitende und eigenverantwortliche Tätigkeit wird gegen die tatsächlichen Abläufe geprüft.

Ergebnisgrenze: Die Freiberuflichkeit ist zweifelhaft; §§ 15 und 18 EStG müssen neu qualifiziert werden.

Fehlende Pflichtdaten: Mandatsabläufe, Personalorganisation, Verantwortungsmatrix und Tätigkeitsnachweise.

Vergütungen für Tätigkeit, Darlehen oder Überlassung

Annahmen: Ein Partner erhält neben seinem Gewinnanteil Zahlungen für Arbeit, ein Darlehen oder die Überlassung eines Wirtschaftsguts.

Prüfweg: Mitunternehmerstellung, Leistungsgrund, Vertrag und Zahlung werden getrennt erfasst.

Ergebnisgrenze: Bei einer gewerblichen Mitunternehmerschaft können Sondervergütungen nach § 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 EStG vorliegen; bei einer freiberuflichen Mitunternehmerschaft gilt dies über § 18 Absatz 4 Satz 2 EStG entsprechend.

Fehlende Pflichtdaten: Verträge, Zahlungsströme, Beteiligungs- und Einkunftsartakte.

Rechtzeitiger elektronischer Optionsantrag

Annahmen: Der vollständige Antrag geht elektronisch mehr als einen Monat vor Beginn des Zielwirtschaftsjahrs ein.

Prüfweg: Optionsfähigkeit, Ausschlüsse, Form, Zuständigkeit und Eingang werden geprüft.

Ergebnisgrenze: Die reguläre zeitliche Grundanforderung kann erfüllt sein; die Wirksamkeit folgt nicht allein aus dem Absendedatum.

Fehlende Pflichtdaten: Vollständiger Antrag, Übermittlungs- und Eingangsbeleg sowie Steuerstatus.

Verspäteter regulärer Optionsantrag

Annahmen: Der Antrag wird erst nach Beginn des gewünschten Wirtschaftsjahrs eingereicht.

Prüfweg: Reguläre Monatsfrist sowie Sonderfälle für Neugründung oder Formwechsel werden getrennt geprüft.

Ergebnisgrenze: Eine rückwirkende GrundBeurteilung besteht nicht; nur ein vollständig erfüllter gesetzlicher Sondertatbestand könnte eine Option im laufenden Jahr ermöglichen.

Fehlende Pflichtdaten: Gründungs-, Formwechsel- und Übermittlungsakte.

Umzug ohne §-17-Kapitalgesellschaftsanteile

Annahmen: Der Partner hält nur einen gewöhnlichen PartG-Anteil und keine Anteile im Sinne des § 17 Absatz 1 Satz 1 EStG.

Prüfweg: Beteiligungsinventar, persönlicher Steuerstatus und mögliche weitere Tatbestände werden geprüft.

Ergebnisgrenze: § 6 AStG greift nicht allein wegen des PartG-Anteils oder des Umzugs.

Fehlende Pflichtdaten: Vollständiges Beteiligungsinventar und historische Anschaffungsdaten.

Deutsche Wohnung und mehr als 183 Tage in Spanien

Annahmen: Eine Person behält eine nutzbare Wohnung in Deutschland und hält sich im Kalenderjahr mehr als 183 Tage in Spanien auf.

Prüfweg: Deutscher Wohnsitz, deutscher gewöhnlicher Aufenthalt, spanische Ansässigkeit und danach der DBA-Tie-Breaker werden nacheinander geprüft.

Ergebnisgrenze: Nationale Doppelansässigkeit ist möglich; erst der DBA-Test löst sie für Abkommenszwecke auf.

Fehlende Pflichtdaten: Wohnungs-, Tages-, Familien-, Interessen- und Ansässigkeitsnachweise.

Gelegentliche Arbeit aus einer privaten Wohnung in Spanien

Annahmen: Ein Partner arbeitet an einzelnen Tagen aus seiner privaten Wohnung, ohne dokumentiertes Nutzungsrecht der PartG.

Prüfweg: Betriebliche Verfügung, Dauer, Kostenübernahme, Mandate und Unternehmenstätigkeit werden untersucht.

Ergebnisgrenze: Eine PartG-Betriebsstätte entsteht nicht automatisch.

Fehlende Pflichtdaten: Nutzungsvereinbarung, Kosten-, Tätigkeits-, Mandats- und Aufenthaltsdaten.

Gewöhnliche PartG erfüllt möglicherweise den Dreifachtest

Annahmen: Die PartG ist in Deutschland nicht selbst ertragsteuerpflichtig; ihre Einkünfte werden bei Entstehung zugerechnet und behalten bei den Partnern ihre Art.

Prüfweg: Alle drei Merkmale werden für dieselbe Einheit und Steuerperiode belegt; danach werden Präsenz und Mitgliederstatus in Spanien geprüft.

Ergebnisgrenze: Die spanische Zurechnungsqualifikation kann vorliegen, ist aber nicht allein aus deutscher Transparenz abzuleiten.

Fehlende Pflichtdaten: Deutsche Steuerbescheide, Zurechnungsregeln, Einkunftsarten und spanische Einheitsakte.

Dieselbe PartG hat nach § 1a KStG optiert

Annahmen: Die Option ist für das betroffene Wirtschaftsjahr wirksam.

Prüfweg: Der deutsche Einheitssteuerstatus wird neu festgestellt und der vollständige spanische Dreifachtest wiederholt.

Ergebnisgrenze: Spanien muss die deutsche Option nicht automatisch übernehmen; besonders das erste Merkmal kann anders ausfallen.

Fehlende Pflichtdaten: Antrag, Wirksamkeitsnachweis, Bescheide und vollständige spanische Qualifikationsakte.

Spanisches Büro oder einzelne Einkünfte ohne Präsenz

Annahmen: Eine vergleichbare ausländische Zurechnungseinheit unterhält entweder dauerhaft ein spanisches Büro oder erzielt nur einzelne spanische Einkünfte ohne eine solche Präsenz.

Prüfweg: Einrichtungen, Arbeitsorte, Abschlussvertreter, Dauer, Tätigkeit und Mitgliederstatus werden festgestellt.

Ergebnisgrenze: Der Bürofall ist nach Artikel 38 IRNR, der Ohne-Präsenz-Fall nach Artikel 39 zu routen. Beide Regime dürfen nicht vermischt werden.

Fehlende Pflichtdaten: Nutzungsrechte, Personal, Vollmachten, Tätigkeitsdaten, Einkunftsquellen und Mitgliederquoten.

Praxis: Pflichtakte, Fehler, FAQ und Vertiefungspunkte

Praxisfahrplan

1. Den vollständigen Partnerschaftsvertrag, sämtliche Nachträge, Partnerrollen und historischen Änderungen sichern.
2. Für jeden Partner Beruf, deutsche Zulassung und gegebenenfalls spanische Anerkennung separat dokumentieren.
3. Namen, Sitz, Wohnorte, Berufe, Gegenstand und Vertretungsbefugnisse mit der Registerhistorie abgleichen.
4. Bei einer PartG mbB die berufsspezifische Versicherungsvorgabe, Versichererbefugnis, Bescheinigung, Police und den lückenlosen Deckungsverlauf prüfen.
5. Für jeden Haftungsfall Anspruchsart, Auftrag, befasste Partner, Bearbeitungsbeiträge, Fehler, Kausalität, Schaden und Zeitraum erfassen.
6. Ausscheiden, Auflösung und Zulassungsverlust anhand eigener Ereignisse und Wirksamkeitszeitpunkte routen.
7. Tätigkeiten, Personalorganisation, Zahlungen und Sondervergütungen nach §§ 18 und 15 EStG qualifizieren.
8. Options-, Beteiligungs-, Wohnungs-, Tage-, Leitungs-, Betriebsstätten- und Feststellungsakten vervollständigen.
9. Bei Spanienbezug persönliche Ansässigkeit, Einheitsqualifikation und das spanische Regime mit oder ohne Präsenz nacheinander bestimmen.
10. Das DBA erst auf die feststehende Person, Ansässigkeit, Einkunftsart und Zurechnung anwenden; historische oder versionsempfindliche Fälle bis zum amtlichen Fassungsnachweis sperren.

Diese Pflichtakte ist eine fachliche Dokumentations- und Beurteilunganforderung. Sie ist keine pauschale gesetzliche Aufbewahrungspflicht für jeden Fall.

Pflichtakte und zwingende Vertiefungen

Typische Fehlerbilder

FAQ

Amtliche Quellen

Rechtsstand und Quellenprüfung: 16. September 2026.

Der fachliche Prüfstand ist der 16. September 2026. Dieses Datum bedeutet nicht, dass die geprüften Normfassungen auf frühere Verträge, Registervorgänge, Schäden, Versicherungszeiträume, Steuerperioden, Optionen, Wegzüge oder Veräußerungen zurückwirken. Für historische Sachverhalte sind die am jeweiligen Ereignistag geltende Normfassung, das Übergangsrecht sowie die zeitlich passende Abkommensfassung maßgeblich. Fehlt eine dieser Grundlagen, ist die materielle Einzelfallaussage gesperrt.

Pflichten, Wahlrechte, Verwaltungspraxis und fachliche Empfehlungen sind getrennte Kategorien. Die spanische Verwaltungsresolution ist kein deutsches Gesetz. Eine fachliche Empfehlung ist keine gesetzliche Pflicht. Ein allgemeiner Hinweis ersetzt weder klare Fallgrenzen noch die Prüfung einer Zahl, Frist, Schwelle oder Rechtsfolge.

Amtliche Quellen:

• § 1 PartGG
• § 2 PartGG
• § 4 PartGG
• § 5 PartGG
• § 6 PartGG
• § 7 PartGG
• § 8 PartGG
• § 9 PartGG
• § 113 VVG
• § 124 HGB
• § 130 HGB
• § 18 EStG
• § 15 EStG
• § 1a KStG
• § 2 GewStG
• § 8 AO
• § 9 AO
• § 10 AO
• § 12 AO
• § 18 AO
• § 180 AO
• § 6 AStG
• LIRPF Artikel 9 und 86–90
• LIS Artikel 6–8
• IRNR Artikel 5–6, 13, 15–18 und 34–39
• DGT-Resolution vom 6. Februar 2020
• DBA Deutschland–Spanien: amtlicher synthetisierter Text, wirksam ab 1. Januar 2025
• BMF-Schreiben vom 12. Dezember 2025: Mitteilungen nach § 6 AStG und Vordruck-Übergangsregel
• BMF-Anwendungserlass zum AStG vom 22. Dezember 2023, insbesondere Rn. 77
• PartGG: amtliche Gesamtausgabe
• EStG: amtliche Gesamtausgabe, insbesondere § 18 Absatz 4 Satz 2
• BMF-Schreiben vom 18. Juni 2026: Betriebsstättenbegriff, insbesondere Rn. 39–47